Создание современной налоговой службы Российской Федерации

Государственная налоговая служба была создана Постановлением Совета министров СССР от 24 января 1990 г. № 76 «О Государственной налоговой службе». Ее правовой статус был установлен Законом СССР от 21 мая 1990 г. № 1492−1 «О правах, обязанностях и ответственности государственных налоговых инспекций» и Законом РСФСР от 21 марта 1991 г. № 340 «О Государственной налоговой службе РСФСР».

В 1980;х гг. в условиях существования Советского Союза налоговая служба успела показать высокую эффективность и заложить основы для деятельности в рыночных отношениях.

Основополагающим документом для работы современной уже российской налоговой службы стал Указ Президента Российской Федерации от 31 декабря 1991 г. № 340 «О Государственной налоговой службе Российской Федерации». Первоначально Государственная налоговая служба (ГНС) оставалась в структуре Минфина России. Впоследствии в 1999 г. она была преобразована в Министерство налогов и сборов РФ. А в 2004 г. вновь вошла в состав Министерства финансов РФ как Федеральная налоговая служба (ФНС России).

Но суть не в этих преобразованиях. Главное в том, что под всеми наименованиями Государственная налоговая служба России является единой системой контроля за соблюдением налогового законодательства. Ее инспекции и региональные управления контролируют поступления федеральных, региональных и местных налогов. Так обеспечивается единство государственной налоговой политики.

Более того, вертикальная подчиненность налоговых органов обеспечила сохранение единого экономического пространства России. Достичь этого в 1990;е гг. было отнюдь не просто. Многие крупные регионы делали попытку путем образования наряду с государственными инспекциями региональных и муниципальных налоговых инспекций децентрализовать финансы страны.

Таким образом, налоговое администрирование в первое десятилетие существования новой России сыграло выдающуюся не только экономическую, но и политическую роль. К тому же, в те годы уклонение от уплаты налогов само по себе носило не только экономическую, но и общественную опасность. Сошлемся на мнение коллектива авторов под руководством известного специалиста в области налоговой юрисдикции С. Г. Пепеляева: «[Опасность] не сводится только к недополучению бюджетом средств и росту дефицита бюджета, уклонение от налогообложения подрывает основы рыночной конкуренции, ставит недоимщика в более выгодное положение по сравнению с добросовестным налогоплательщиком. Кроме того, недоплата налога одним лицом осуществляется за счет других налогоплательщиков: государству приходится увеличивать ставки или прибегать к новым видам налогообложения»^[1].

Исходя из вышесказанного, главной задачей Федеральной налоговой службы при всех ее преобразованиях остается контроль за соблюдением законодательства о налогах, сборах и страховых взносах, правильностью их исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующие бюджеты.

На протяжении более чем 25 лет, основными методами контроля служили камеральные и документальные налоговые проверки. Камеральные носят массовый характер и дают обильный материал для анализа. Документальные проверки с выходом налоговых инспекторов в организацию осуществляются выборочно, но до недавнего времени обеспечивали большую долю доначислений. Сейчас положение меняется.

На первое место выходит аналитическая работа.

На эффективность налогового администрирования, в том числе в борьбе с теневой экономикой, влияет ряд факторов. Это уровень налогового законодательства и нормативное обеспечение исполнения законов, степень право вой культуры налогоплательщиков, их готовность к взаимодействию с налоговыми органами, стремление государственных органов к расширению налоговой базы, видение ими перспективы развития в противовес стремлению к сиюминутному наполнению бюджета.

Особенно важны такие факторы, как методологическое обеспечение деятельности налоговых органов, их техническая и информационная вооруженность, уровень профессиональной подготовки кадров, взаимодействие территориальных органов друг с другом, организация взаимной поддержки налоговых, таможенных органов, органов МВД, а также налоговых консультантов.

Налоговое администрирование включает в себя: анализ и расчет налоговой базы, прогнозирование на основе расчетов поступлений доходов, контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты денежных средств в бюджет, учет налогоплательщиков и учет поступающих платежей, оперативное принятие решений, обеспечение согласованности действий всех подразделений, анализ экономической ситуации в ее динамике. Очень важным также является анализ влияния на положение налогоплательщиков и в целом на экономику тех или иных законодательных изменений и отношение налогоплательщиков к ним. Именно органы, непосредственно ежедневно общающиеся с налогоплательщиками, могут оценивать действенность налоговой политики государства и оперативно предлагать соответствующие изменения. Здесь огромную роль могут сыграть налоговые консультанты.

Аналитические и контрольно-учетные задачи выполняются совместно с Минфином России с учетом данных Росстата и налоговой статистики. Необходимо оценивать разницу между официальными доходами населения и реальными расходами на потребление, скрытую занятость населения, объем вывозимых из страны финансовых ресурсов, увеличение суммы наличных денежных средств, находящихся во внебанковском обороте, использование наличных средств в расчетах между юридическими лицами и т. п. Существенно расширена информация, которую получает налоговая служба от банковской системы. В общении с налогоплательщиками налажен электронный документооборот.

На методы налогового контроля сказываются происходящие в последние годы изменения в налоговом законодательстве. Налоговой службе приходится решать все новые и новые задачи. Особенно это проявляется в кризисные периоды.

Среди крупных изменений в кризисные годы можно назвать введение в 2009 г. порядка досудебного рассмотрения налоговых споров. Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено решение, стало известно о вступлении его в силу. Раньше у налогоплательщика, несогласного с решением налогового органа, был выбор: обращаться в вышестоящую налоговую инстанцию или прямо в судебные органы.

В эти же годы Федеральная налоговая служба оказывала активное и, добавим, весьма эффективное противодействие уклонению от налогов с помощью фирм-однодневок.

Налоговая служба включилась в борьбу с применением офшорных схем.

1 января 2012 г. вступил в силу раздел V.1 НК РФ «Трансфертное ценообразование»^[2]. Почти 5 тыс. крупнейших компаний Российской Федерации применяют трансфертное ценообразование и сдают соответствующие налоговые декларации. Правоприменительную практику по этой проблеме еще предстоит формировать. Тем не менее, анализ показывает, что в этом отношении отечественная методология опережает нормативные акты, действующие в развитых зарубежных странах.

Усилен контроль за фирмами с иностранным участием.

Накопленный более чем за четверть века статистический материал и аналитические методы работы позволяют сократить общее число документальных налоговых проверок, но зато проводить их с гораздо большей эффективностью.

Аналитическая работа позволила в 2017—2018 гг. перейти к методам риск-ориентированного подхода к проведению выездных проверок. Это позволило существенно повысить налоговую дисциплину и сделать упор не на наказание недобросовестных налогоплательщиков, а на побуждение их к добровольному уточнению и исполнению своих налоговых обязательств. Этому способствует применение новейших автоматизированных аналитических инструментов.

В результате в I квартале 2018 г. показатель сумм увеличенных налоговых обязательств по уточненным налоговым декларациям, представленным налогоплательщиками, по сравнению с соответствующим периодом предыдущего года увеличился почти в 2 раза. Речь идет о налогоплательщиках, которые самостоятельно провели оценку рисков согласно критериям, разработанным ФНС России.

За указанный период количество выездных налоговых проверок составило 4,1 тыс. Это на 26% меньше, чем в I квартале 2017 г. Но при этом эффективность одной выездной проверки в среднем увеличилась на 15,7%.

По результатам контрольно-аналитической работы поступило почти 70 млрд рублей, что на 8,2% больше I квартала 2017 г.

По результатом камеральных проверок доначислено 17,5 млрд рублей с увеличением на 8,6%.

Риск-ориентированный подход к организации налоговых проверок позволяет, как видим, повысить их эффективность, высвободить силы налоговых инспекторов сократив проверки заведомо добросовестных налогоплательщиков, сосредоточив усилия на других категориях. Удобен он и добросовестным налогоплательщикам.

Итак, повторим в чем его суть. Организации подразделяются на три категории: с низким налоговым риском, средним риском и высоким риском. Разумеется, эта градация не навсегда, а зависит от показателей аналитической составляющей. А далее организации первой категории подвергаются упрощенному контролю, второй категории — обычному контролю, а третьей категории — усиленному контролю.

Кстати можно отметить, что по третьей группе организаций попытки получить мошенническими способами возмещение налога на добавленную стоимость сократились в 2 раза.

Риск-ориентированный подход к налоговым проверкам — это шаг к построению партнерских отношений Федеральной налоговой службы с добросовестными налогоплательщиками.

В гражданском законодательстве понятие «риск» определения не имеет. Но оно применяется в экономической и юридической литературе. В принципе, «риск» означает неопределенность результата тех или иных действий. «Риск» подразумевает вероятность неблагоприятных последствий.

Налоговый риск имеет две оборотные стороны медали: риск налогоплательщика и риск государства.

С позиции государства налоговые риски означают наличие вероятности снижения налоговых платежей под воздействием совокупности факторов, вызванных поведением налогоплательщиков, деятельностью самого государства или внешнеэкономической средой. Последняя группа факторов действует на экономику России, например, через санкции западных государств.

Со стороны налогоплательщиков налоговые риски рассматриваются с позиции возможного увеличения расходов по уплате налогов. Рост расходов может возникнуть из-за повышения налогов, других возможных изменений налогового законодательства, штрафных санкций, просчетов в планировании налогов и т. д.

Налоговые риски могут, как видим, быть внутренними и внешними. Внешние риски в свою очередь можно подразделить на законодательные и экономические. Первые из них несут в себе любые изменения законодательства, новые законы, сборы, пошлины или их отмену, изменения ставок, введение или отмену льгот, динамику амортизации. Экономические риски связаны с ситуацией резкого или неожиданного изменения рыночной конъюнктуры в течение бюджетного года.

Для экономики России переломным стал 2017 г., когда была преодолена рецессия, в том числе это касается и промышленного производства.

Налоговые поступления показали рост по всем видам налогов и во все уровни бюджетов. Положительным фактором явился рост ненефтегазовых доходов, что свидетельствует о реальных структурных изменениях в нашей экономике.

На динамику поступлений по ненефтегазовым доходам большое влияние оказало совершенствование налогового администрирования на базе применения современных цифровых технологий. Федеральная налоговая служба среди методов налогового контроля разрабатывает и внедряет инструменты дистанционного контроля.

Например, автоматизированная система контроля НДС показывает в режиме онлайн все компании, уплачивающие этот налог. Система обеспечивает контроль за уплатой налогов по каждой операции на основе автоматического сопоставления. Она анализирует 1,2 млрд счетов-фактур в месяц, т. е. более 15 млрд операций в год.

Автоматизированная система контрольно-кассовой техники позволит взять под повседневный контроль розничную торговлю. Во все времена именно розничная торговля являлась одним из самых рисковых секторов российской экономики.

В 2017 г. был завершен, как и намечалось, первый этап перехода на новую технологию ККТ. Речь идет о контрольно-кассовых машинах, соединенных в режиме онлайн с налоговой службой. Второй этап успешно завершен в 2018 г.

В 2017 г. запущена в действие система маркировки лекарств, к которой в том же году подключились более 2 тыс. участников. Было промаркировано более 8 млн упаковок лекарственных препаратов.

Здесь нужно упомянуть помимо финансовой и социальную функцию налоговой службы. С помощью маркировки можно будет заблокировать оборот недоброкачественных лекарств. Можно также обеспечить оперативную переброску лекарств при необходимости, возникшей в каком-либо регионе.

В 2017 г. реализован проект по налоговому администрированию иностранных компаний, оказывающих электронные услуги. 143 компании поставлены на налоговый учет.

В ноябре 2017 г. запущена новая модернизированная версия Личного кабинета для физических лиц. Повысилась оперативность обновления данных об объектах налогообложения. Появились наглядные формулы, разъясняющие расчет имущественных налогов.

Начато создание единого федерального информационного ресурса: Единого государственного реестра записей актов гражданского состояния. Этой системе предстоит заменить 85 разрозненных региональных информационных систем органов записи актов гражданского состояния (ЗАГС). Эта комплексная система будет функционировать на базе Межрегиональной инспекции ФНС по централизованной обработке данных (ЦОД ФНС). Она обеспечит автоматизацию деятельности 6,4 тыс. органов ЗАГС, направленную на осуществление государственной регистрации всех видов актов гражданского состояния. Ввод в промышленную эксплуатацию намечен в 2018 г.

В 2017 г. ФНС вновь, второй раз в нашей новейшей истории, приступила к администрированию страховых взносов.

В начале нашего века введение единого социального налога вместо обязательных отчислений в государственные внебюджетные социальные фонды стало крупным успехом налоговой политики. При проведении реформы от государства не потребовалось никаких расходов. Результатом же стало снижение ставок налога, сопровождающееся существенным ростом поступлений социального налога.

В первый же год рост платежей составил 32%, за первые два года — увеличение в 1,7 раза. Снижение налога, которое сочеталось с одновременным снижением налога на доходы физических лиц, способствовало некоторому увеличению зарплаты и частичному выходу ее «из тени». Упростился налоговый контроль путем передачи функции налоговой службе вместо четырех внебюджетных социальных фондов. В общем был достигнут нечастый в области налогообложения результат, когда обоюдную выгоду получили и бюджет, и налогоплательщики.

Тем не менее Федеральным законом от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования»^[3] единый социальный налог был отменен и вместо него вновь введены страховые взносы в Пенсионный и другие социальные фонды.

Для налогоплательщиков, особенно для представителей малого предпринимательства, произошло повышение налоговых ставок. Но главное, что вновь изменился в сторону прошлого порядок налогового контроля. Он был изъят из ведения Федеральной налоговой службы и передан обратно социальным фондам, что увеличило число проверок и количество проверяющих, причем по одной и той же налоговой базе.

Результат оказался ожидаемым. Затормозился рост заработной платы, прекратили свою деятельность сотни тысяч индивидуальных предпринимателей, многие из них просто ушли в «теневой бизнес». Следует обратить внимание еще на один аспект. Уход в тень не только снизил объем страховых взносов, но и вынужденно привел к уменьшению платежей налога на доходы физических лиц. И еще одно обстоятельство: предпринимателям стало выгодно использование дешевого труда. К этому их толкал механизм исчисления страховых взносов. А применение дешевого труда — это, ко всему прочему, применение низкоквалифицированного труда.

Как видим, потери в данном случае носили скрытый, но несомненный характер.

Положение дел было исправлено Указом Президента Российской Федерации от 15 января 2016 г. № 13 «О дополнительных мерах по укреплению платежной дисциплины при осуществлении расчетов с Пенсионным фондом Российской Федерации, Фондом социального страхования Российской Федерации и Федеральным фондом обязательного медицинского страхования».

В целях реализации этого Указа был принят ряд законов и иных документов, в соответствии с которыми полномочия налогового контроля страховых взносов с 1 января 2017 г. переданы Федеральной налоговой службе.

С 1 января 2017 г. вошел в действие новый раздел НК РФ «Страховые взносы в Российской Федерации» и новая глава 34 «Страховые взносы». В гл. 34 нашли отражение все положения по исчислению и уплате страховых взносов.

В течение 2017 г. налоговыми органами была проведена значительная работа по приему всех документов из внебюджетных фондов на региональном уровне.

Результаты не замедлили сказаться. В 2017 г. по сравнению с предыдущим годом объем перечислений страховых взносов во внебюджетные фонды увеличился на 10%. В I квартале 2018 г. к соответствующему кварталу предыдущего года — на 18,7%.

Достаточно сложным является администрирование налоговых льгот. Дело в том, что по оценке Минфина России сумма выпадающих доходов в связи с предоставлением льгот и преференций весьма значительна.

Так, потери федерального бюджета в 2015—2016 гг. составили по 2,2 трлн рублей, в 2017 г. — 2,6 трлн рублей. К этому следует прибавить потери консолидированных региональных бюджетов — 0,3 трлн рублей ежегодно.

Администрирование должно установить в данном случае не просто правильность исчисления налогов с учетом льгот, но и эффективность льгот. Речь идет о целях их установления и реальном достижении данных целей.

Начнем с того, что попробуем определить экономическую сущность категории «налоговая льгота».

Последнее время появилось определение, что налоговые льготы являются просто налоговыми расходами государства и служат альтернативой прямым бюджетным расходам. Этим стало руководствоваться российское Министерство финансов. А начало это определение берет из Международного валютного фонда (МВФ). «Руководство по обеспечению прозрачности в бюджетно-налоговой сфере», МВФ, 2001 (в редакции 2007 г.) устанавливает, что, поскольку цели государственной политики могли бы быть достигнуты альтернативным способом через предоставление субсидий или осуществление иных прямых расходов, льготы рассматриваются как эквивалент бюджетных расходов.

Можно ли принять это как руководство к действию? С математической точки зрения возможно заменить налоговую льготу адекватной субсидией. А с экономической? Может ли быть достигнут одинаковый результат? Практический опыт показывает: нет.

Отмена инвестиционной налоговой льготы главой 25 НК РФ, особенно наглядно показала, что результат отрицательный. Была существенно снижена налоговая ставка на прибыль с 35 до 24%. Введена ускоренная амортизация и другие преференции. Результатом было снижение удельного веса собственной прибыли, направляемой в виде инвестиций в производственную деятельность.

В области косвенных налогов государство понесло существенные бюджетные расходы, снизив налог на добавленную стоимость с 20 до 18% с одновременной отменой 5-процентного налога с продаж. Основной задачей было снижение цен на товары и услуги.

Налоговые расходы были реально понесены, экономический результат равен абсолютному нулю.

Немало есть и других примеров, показывающих, что налоговые льготы и субсидии могут быть арифметически равны, но экономически отнюдь не эквивалентны.

Можно сказать, что налоговые льготы — это инструмент развития. А субсидии — это инструмент застоя.

На наш взгляд, рекомендации МВФ в данном отношении можно принять для удобства расчетов, но не более того.

Существует мнение о вреде льгот вообще, поскольку они препятствуют свободной конкуренции, ставя предпринимателей в неравное положение. Еще одно мнение: льгота — это вынужденное зло. Данной концепции придерживаются сторонники либеральной экономики, отрицающие ведущую роль государства в хозяйственных отношениях. Это попытка лишить государство важнейшего инструмента регулирования экономики, определять приоритеты развития.

Авторы данной книги твердо стоят на позиции, что налоговые льготы — один из основных инструментов для выполнения налоговой системой функции регулирования экономики и в определенной мере социальных проблем. С теоретической точки зрения это неокейнсианство.

Налоги являются нашим главным финансовым ресурсом, в том числе ресурсом инвестиционным. Рост поступлений налогов не сиюминутный, а в среднесрочной перспективе зависит именно от отношения к налоговым льготам.

Во всех развитых странах налоговые льготы вводятся по таким направлениям как развитие науки, создание новой техники и технологии, поддержка малого предпринимательства.

Администрирование налоговых льгот должно заключаться в том, чтобы они имели четко определенные цели с мониторингом за тем, достигаются ли они на практике.

Приведем пример по малому предпринимательству. Мало кто сомневался в необходимости налоговых льгот и прочих преференций этому важнейшему сектору современной экономики.

Однако, как показывает практика, преференции зачастую не доходят до тех, для кого они предназначены. Их почему-то получают арендодатели помещений, а не истинные малые предприниматели, которые производят продукцию, оказывают услуги, торгуют и при этом подвергаются реальной эксплуатации со стороны хозяев помещений, присваивающих почти всю прибыль малого бизнеса.

О налоге на самозанятых. В настоящее время в области налогового контроля появляется еще одна непростая проблема. Министерство финансов РФ внесло в Государственную думу РФ предложение ввести налог на самозанятых. Речь идет о гражданах, которые работают сами на себя, не привлекая к своей деятельности нанятую рабочую силу.

Число таких людей в стране исчисляется миллионами. Это преподаватели, занятые репетиторством, няни, ухаживающие за детьми и больными, ремонтники, уборщики, водители. Сюда относятся также те, кто продает товары и свои услуги через социальные сети. Они никому не показывают своих доходов, не платят налог на доходы физических лиц, не уплачивают страховые взносы. Многие последние годы данная категория граждан не имела правоотношений с налоговой службой, не входит в понятие предпринимателей.

Федеральное собрание РФ с учетом этих предложений Федеральным законом от 27 ноября 2018 г. № 422-ФЗ ввело налог на профессиональный доход. В порядке эксперимента налог вводится в четырех регионах Российской Федерации (Москва, Московская и Калужская области, Татарстан) с 1 января 2019 г. по 31 декабря 2028 г.

Закон устанавливает две налоговые ставки: 4% для тех, кто оказывает услуги физическим лицам и 6% для работающих с юридическими лицами.

Низкая ставка налога свидетельствует о том, что налог не имеет существенного фискального значения. Звучат предложения, что налоговая служба и после принятия соответствующего закона не будет проверять самозанятых. Много людей и маленькие суммы. Для них разработано мобильное приложение, которое устанавливается на планшеты, смартфоны и тому подобное. Каждый из самозанятых сможет пройти биометрическую идентификацию и отражать ежемесячно свои доходы. Закон рассчитан на добросовестных налогоплательщиков, которые сами укажут в мобильном приложении полученную сумму и определят налог, который будет списан с банковской карты.

Думается, что исключение налогового контроля вряд ли целесообразно. Во-первых, фискального результата просто не будет даже минимального. Он может оказаться отрицательным. Почему? Дело в том, что многие официально зарегистрированные индивидуальные предприниматели, у которых нет наемных работников, поспешат изменить свой статус и перейдут в самозанятые.

В настоящее время ИП уплачивают налог 6% с выручки или 15% с суммы доходов за вычетом расходов. Конечно, лучше платить 4% с выручки. Но это не все. Индивидуальные предприниматели, помимо налога, уплачивают страховые взносы, которые не предусмотрены для самозанятых.

А индивидуальный предприниматель, который имеет нанятых работников? Не придет ли ему в голову мысль изменить с ними трудовые отношения таким образом, чтобы они ушли «в тень»? Тогда он тоже минимизирует свой налог до 4%? Правда при этом его работники пострадают, потеряв официальный статус.

Хотим мы или нет, возникающие проблемы предстоит отслеживать и «разруливать» работникам налоговой службы.

Ситуация, при которой налог есть, а налогового контроля нет, — это нонсенс.

Вообще опыт смягчения налогового и иного государственного контроля, например пожарного надзора, в XXI в. у нас в стране есть. И этот опыт весьма негативен. Вспомним трехлетние каникулы по проверке малого бизнеса.

Но пойдем дальше.

Нужно быть готовым к тому, что даже низкий налог приведет с неизбежностью к росту цен на услуги самозанятых. А ведь некоторые из этих услуг очень дефицитны. Например, уход за тяжелобольными людьми.

Вспомним, что когда в нашей стране в 1990;е гг. вводили 5-процентный налог с продаж, то одновременно выросли на 7—10 процентов цены на все товары, в том числе на те, которые налогом с продаж никогда не облагались, например хлеб, молоко, крупы, мука.

Думается, что реальное решение возникающих фискальных и социальных проблем ляжет на плечи работников налоговой службы. Тем более что именно они, а также налоговые консультанты первыми ощущают на себе все положительные и негативные стороны налоговых новаций.

• [1] Основы налогового права / под ред. С. Г. Пепеляева. М.: Инвест Фонд. 1995. С. 184.
• [2] В актуальной редакции НК РФ этот раздел называется «Раздел V.I. Взаимозависимые лица и международные группы компаний. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимымилицами. Соглашение о ценообразовании. Документация по международным группамкомпаний».
• [3] С 1 января 2012 г. изменил название на следующее: «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования», с 1 января 2017 г. утратил силу.