Понятие нефинансовых активов, их оценка и учет приобретения

Понятие нефинансовых активов, их оценка

План счетов бюджетного учета начинается с раздела, который носит название «Нефинансовые активы». При этом создатели нормативного документа в термин «нефинансовые» вложили смысл «не являющиеся денежными». Учет нефинансовых активов ведется на обобщающем счете 0 100 00 ООО «Нефинансовые активы».

Инструкция № 157н предполагает учет нефинансовых активов на синтетических счетах:

• • 101 (0 101 00 000) «Основные средства»;
• • 102 (0 102 00 000) «Нематериальные активы»;
• • 103 (0 103 00 000) «Непроизведенные активы»;
• • 104 (0 104 00 000) «Амортизация»;
• • 105 (0 105 00 000) «Материальные запасы»;
• • 106 (0 106 00 000) «Вложения в нефинансовые активы»;
• • 107 (0 107 00 000) «Нефинансовые активы в пути»;
• • 108 (0 108 00 000) «Нефинансовые активы имущества казны»;
• • 109 (0 109 00 000) «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг».

Объекты нефинансовых активов принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной (фактической) стоимости.

Первоначальной стоимостью нефинансовых активов признается сумма фактических затрат на их приобретение, сооружение или изготовление (создание). В первоначальную стоимость нефинансовых активов включается сумма НДС, предъявленная учреждению поставщиками и (или) подрядчиками (исключения: приобретение, сооружение и изготовление объекта нефинансовых активов в рамках деятельности, облагаемой НДС, — в этом случае НДС не включается в первоначальную стоимость, а выделяется на отдельном счете).

Первоначальной стоимостью материальных запасов признаются затраты на их приобретение, изготовление (создание). В целях ведения бухгалтерского учета первоначальная стоимость признается их фактической стоимостью.

Первоначальной стоимостью объектов непроизведенных активов признаются фактические затраты учреждения на их приобретение, за исключением объектов, впервые вовлекаемых в экономический (хозяйственный) оборот. Первоначальной стоимостью таких объектов признается их рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету¹.

Первоначальной стоимостью объектов нефинансовых активов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств Соплату) неденежными средствами (бартер, обмен, договор мены), признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче учреждением в порядке исполнения обязательств по договору. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче учреждением, устанавливается исходя из цены, по которой учреждение обычно определяет стоимость аналогичных ценностей. Если установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче учреждением невозможно, стоимость нефинансовых активов, полученных учреждением по указанным договорам, определяется исходя из стоимости, по которой приобретаются аналогичные нефинансовые активы.

Пример

Учреждение приобрело объект основных средств в рамках приносящей доход деятельности, облагаемой НДС. Между учреждением и поставщиком был заключен договор, согласно которому в счет оплаты за полученные основные средства учреждение передает поставщику свою продукцию в количестве 1000 единиц.

Учетная стоимость переданной продукции — 80 руб. за единицу.

Отпускная (продажная) стоимость — 100 руб. за единицу (без НДС). Реализация указанной продукции облагается НДС по ставке 18%.

После отгрузки продукции учреждение осталось должно за полученные основные средства 29 500 руб.

Задание.

Определите первоначальную стоимость принятого объекта.

Решение.

Стоимость переданной продукции: 1000 шт. х 100 руб. = 100 000 руб.

Стоимость с НДС: 100 000 руб. + 18% = 118 000 руб.

Стоимость объекта основных средств (с НДС): 118 000 руб. + 29 500 руб. = = 147 500 руб.

Стоимость объекта основных средств (без НДС): 147 500 — 18% (в том числе) = 125 000 руб.

Первоначальной (фактической) стоимостью объектов нефинансовых активов, полученных учреждением по договору дарения, признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, увеличенная на стоимость услуг, связанных с их доставкой, регистрацией и приведением их в состояние, пригодное для использования.

Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к учету.

Определение текущей рыночной стоимости в целях принятия к бухгалтерскому учету объекта нефинансового актива производится на основе цены, действующей на дату принятия к учету (оприходования) имущества, полученного безвозмездно, на данный или аналогичный вид имущества.

Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально, а в случаях невозможности документального подтверждения — экспертным путем¹.

При определении текущей рыночной стоимости в целях принятия к бухгалтерскому учету объекта нефинансового актива комиссией по поступлению и выбытию активов, созданной в учреждении на постоянной основе, используются:

• — данные о ценах на аналогичные материальные ценности, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей;
• — сведения об уровне цен, полученные от органов государственной статистики, торговых инспекций, а также из СМИ и специальной литературы;
• — экспертные заключения о стоимости отдельных (аналогичных) объектов нефинансовых активов (к работе в комиссии по поступлению и выбытию активов эксперты могут быть привлечены как на платной основе, так и на добровольных началах).

Пример

Учреждение получило в дар объект основных средств в целях осуществления основной деятельности. За установку объекта учреждение заплатило 1500 руб.

Организация-даритель передала учреждению документы, в соответствии с которыми стоимость объекта без НДС — 70 000 руб., с НДС — 82 600 руб.

Учреждением была создана оценочная комиссия, которая определила рыночную стоимость объекта — 85 000 руб.

Задание.

Определите первоначальную стоимость объекта.

Решение.

Поскольку даритель предоставил документы, подтверждающие фактическую стоимость объекта, в оценочной комиссии не было необходимости. Стоимость объекта, используемого в основной деятельности, исчисляется с НДС: 82 600 руб. + 1500 руб. = 84 100 руб.

Первоначальная (фактическая) стоимость объектов нефинансовых активов, являющихся предметом договора лизинга (сублизинга), признается в сумме расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором данное имущество пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов. Вопрос о принятии к учету имущества, являющегося предметом лизинга (сублизинга), на баланс лизингодателя или баланс лизингополучателя решается по согласованию между сторонами договора лизинга (сублизинга).

Балансовой стоимостью объектов нефинансовых активов является их первоначальная стоимость. Как правило, первоначальная стоимость объектов нефинансовых активов не изменяется.

Изменение первоначальной (балансовой) стоимости объектов нефинансовых активов может производиться в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации (разукомплектации), а также переоценки объектов нефинансовых активов.

Затраты на модернизацию, дооборудование, реконструкцию объекта нефинансового актива относятся на увеличение первоначальной стоимости такого объекта после окончания предусмотренных договором (сметой) объемов работ. Условием отнесения затрат по проведенным работам на увеличение стоимости объекта является улучшение (повышение) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта нефинансовых активов (срока полезного использования, мощности, качества применения и т. п.).

Учреждения проводят переоценку стоимости объектов имущества и капитальных вложений в нефинансовые активы, за исключением активов в драгоценных металлах, ювелирных изделиях, а также имущества, составляющего государственную (муниципальную) казну, по состоянию на начало текущего года путем пересчета их балансовой стоимости и начисленной суммы амортизации^[1].

В соответствии с законодательством РФ сроки и порядок переоценки устанавливаются Правительством РФ.

Переоценка активов в ценностях Госфонда России осуществляется Гохраном России на отчетную дату путем пересчета оценочной стоимости ценностей Госфонда России, определенной согласно п. 23.1 Инструкции № 157н, исходя из действующих на отчетную дату цен на драгоценные металлы, прейскурантов цен на драгоценные камни, официального курса доллара США к российскому рублю, установленному Банком России^[2].

Переоценка нефинансовых активов, составляющих казну Российской Федерации, субъекта РФ, муниципального образования, в целях отражения их в бюджетном учете осуществляется на дату совершения операции, а также на отчетную дату составления бюджетной отчетности. Переоценка осуществляется в порядке, предусмотренном нормативными правовыми актами о переоценке, принятыми соответствующими органами власти.

Переоценка проводится на отчетную дату (31 декабря). Результаты проведенной переоценки объектов нефинансовых активов подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Обособленность отражения предполагает, что результаты переоценки объектов нефинансовых активов по состоянию на первое число текущего года не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года^[1].

Передача (получение) объектов государственного (муниципального) имущества между органами государственной власти, органами местного самоуправления, государственными (муниципальными) учреждениями, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, а также между иными, созданными на базе государственного (муниципального) имущества, государственными (муниципальными) организациями, в связи с прекращением (закреплением) имущественных прав, осуществляется по балансовой (фактической) стоимости объектов учета. Одновременно передается (и соответственно принимается к учету) сумма начисленной на объект нефинансового актива амортизации (по амортизируемым объектам).

Объекты нефинансовых активов, стоимость которых при приобретении выражена в иностранной валюте, принимаются к бухгалтерскому учету в валюте РФ. Стоимость объекта исчисляется путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия объекта учета к бухгалтерскому учету (осуществления вложений в нефинансовый актив)^[4].

Неучтенные объекты нефинансовых активов, выявленные при проведении проверок и (или) инвентаризаций активов, должны быть приняты к бухгалтерскому учету. Оценка таких объектов осуществляется по их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Материальные объекты нефинансовых активов, полученные учреждением в безвозмездное или возмездное пользование, учитываются учреждением на забалансовом счете по стоимости, указанной собственником (балансодержателем) имущества. В случаях когда стоимость имущества не указана собственником (балансодержателем), имущество принимается к учету в условной оценке: один объект — один рубль.

Операции по передаче (возврату) материального объекта нефинансовых активов в безвозмездное или возмездное пользование отражаются на основании первичного учетного документа (акта) на соответствующих счетах учета нефинансовых активов путем внутреннего перемещения объекта нефинансовых активов с одновременным отражением на забалансовом счете переданного (полученного) объекта по его балансовой стоимости¹.

Принятие к учету, а также выбытие основных средств, нематериальных, непроизведенных активов (в том числе в результате принятия решения об их списании) осуществляются на основании решения постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов.

В соответствии с группировкой, определенной Единым планом счетов, нефинансовые активы подразделяются:

• — на недвижимое имущество;
• — особо ценное движимое имущество (далее — ОЦДИ);
• — иное движимое имущество;
• — предметы лизинга.

При отнесении имущества к категории ОЦДИ следует руководствоваться постановлением Правительства РФ от 26.07.2010 № 538 «О порядке отнесения имущества автономного или бюджетного учреждения к категории особо ценного движимого имущества».

Перечни ОЦДИ определяются:

• — на федеральном уровне — органами, осуществляющими функции учредителя (для бюджетных и автономных учреждений);
• — на региональном и муниципальном уровнях: для бюджетных учреждений —учредителем; для автономных учреждений — в порядке, установленном высшим исполнительным органом государственной власти субъекта РФ, либо в порядке, установленном местной администрацией (для муниципальных автономных учреждений).

Необходимо иметь в виду следующее:

• 1) учредитель осуществляет финансовое обеспечение выполнения государственного задания с учетом содержания недвижимого имущества и ОЦДИ;
• 2) учреждение не имеет права распоряжаться ОЦДИ без согласия собственника;
• 3) учреждение не отвечает по своим обязательствам ОЦДИ;
• 4) определение ОЦДИ не является обязательным (это право, а не обязанность органов власти).

Критерии отнесения имущества к ОЦДИ:

• 1) балансовая (минимальная) стоимость (лимит) устанавливается учредителем федерального или собственником имущества регионального (муниципального) учреждения в рамках диапазонов:
  • — для федеральных учреждений — 200—500 тыс. руб.;
  • — для учреждений, созданных субъектом РФ, — 50—500 тыс. руб.;
  • — для муниципальных учреждений — 50—200 тыс. руб.;
• 2) движимое имущество, без которого осуществление бюджетным или автономным учреждением основных видов деятельности (предусмотренных уставом) будет существенно затруднено;

3) имущество, отчуждение которого осуществляется в специальном порядке, установленном законами и иными нормативными правовыми актами РФ.

Пример

Муниципальное медицинское учреждение получило оборудование для проведения процедур. Стоимость оборудования 48 000 руб.

Может ли данное оборудование быть признано ОЦДИучреждения?

Ответ. Поскольку данное оборудование получено для проведения процедур, т. е. для лечения пациентов, можно признать, что деятельность учреждения в условиях отсутствия данного оборудования будет существенно затруднена. В связи с этим, несмотря на низкую стоимость, оборудование может быть признано ОЦДИ.

• [1] Пункт 28 Инструкции № 157н.
• [2] Там же.
• [3] Пункт 28 Инструкции № 157н.
• [4] Пункт 30 Инструкции № 157н.