Экономическое содержание материальных активов и задачи их учета

Экономическое содержание товарно-материальных запасов

По своему экономическому содержанию товарно — материальные запасы представляют собой материальные ценности, находящиеся в распоряжении предприятия и предназначенные:

для разового потребления в производстве;

отражения в составе незавершенного производства;

продажи в таком же виде.

В отличие от других видов имущества предприятия запасы материалов и незавершенного производства используются полностью в процессе производства, а после его завершения заменяются новыми запасами. В ходе производственного процесса запасы проходят несколько фаз экономического цикла: снабжение — производство — реализацию, в течение которых они меняют не только форму, но и своё материальное содержание. Например, на производственных предприятиях в фазе снабжения оборотные активы в виде свободных денежных средств преобразуются в текущие активы в виде запасов сырья и потребляемых материалов; в производственном цикле запасы сырья и потребляемых материалов превращаются в запасы полуфабрикатов и готовую продукцию; в процессе реализации запасы полуфабрикатов и готовой продукции реализуются клиентам, а после расчетов с ними переходят в оборотные активы в виде денежных средств.

На торговых предприятиях эксплуатационный цикл запасов состоит из двух фаз: снабжения и реализации. В процессе снабжения предприятие приобретает товары. Следовательно, оборотные денежные активы трансформируются в оборотные активы в виде запасов товаров, а в фазе реализации происходит их продажа в том же виде, и запасы товаров превращаются в оборотные денежные активы.

Состав, характеристика, порядок оценки и признания товарно-материальных запасов регламентируются положениями НСБУ 2 «Товарно-материальные запасы» .

Товары — это ценности, приобретенные предприятием в целях дальнейшей перепродажи. Все эти товары и услуги являются предметом учета запасов и незавершенной продукции лишь в том случае, если находятся в собственности предприятия, включая товары, находящиеся у третьих лиц на хранении, для переработки или продажи.

Приобретенные товарно-материальные запасы признаются в бухгалтерском учете независимо от факта их оплаты при наличии в обязательном порядке первичного сопроводительного документа.

Согласно положениям НСБУ 2 стоимость реализованных товарно-материальных запасов признается как расход того периода, в котором определяется доход, относящийся к данной продаже. Это обеспечивает соответствие произведенных расходов и полученных доходов. При оценке товарно-материальных запасов по чистой стоимости реализации, возникают потери (как разница между себестоимостью и чистой стоимостью реализации), которые признаются как расход в том периоде, в котором производится оценка и используется ЧСР.

В соответствии с действующим законодательством товарно-материальные запасы оцениваются в следующих случаях:

при поступлении в состав имущества;

при выбытии (использовании на производство продукции) из состава имущества;

при инвентаризации;

на дату составления финансовых отчетов.

Оценка товаров, как составляющей товарно-материальных запасов, осуществляется в три этапа, в зависимости от порядка и времени ее осуществления: первоначальная, текущая и балансовая.

Первоначальная оценка осуществляется на дату поступления товаров. В ее основу заложен принцип учета по первоначальной стоимости (себестоимости). Согласно этому принципу цель бухгалтерского учета состоит не в нахождении стоимости, которая может меняться после совершения хозяйственных операций, а в ее определении на момент совершения операции. Например, первоначальная стоимость товара определяется на момент его приобретения и числится в учете на этом же уровне до тех пор, пока он не был реализован.

Первоначальная стоимость активов может быть определена только на основе данных первичных документов по приобретенным активам и о затратах на их приобретение.

У многих предприятий оптовой торговли имеется в наличии большой ассортимент взаимозаменяемых товаров, поэтому для текущей оценки широко используется и наиболее приемлемый метод ФИФО. Согласно НСБУ 2 «Товарно — материальные запасы» запасы товаров должны быть списаны по ценам приобретения соответствующих партий в хронологическом порядке их поступления. Метод ФИФО требует ведение учета остатков по каждой партии запасов после очередного их отпуска. В этом случае до тех пор, пока не будет израсходована первая по времени приобретения партия запасов, их отпуск осуществляется по ее цене. Только после того, как первая партия запасов будет реализована, отпуск запасов производится по ценам второй партии, и т. д.

Финансовая оценка осуществляется в конце отчетного периода — перед составлением финансовых отчетов. Ее целью является — определение балансовой стоимости товаров, которая должна соответствовать их справедливой рыночной стоимости на дату составления баланса. Товары отражаются по наименьшей сумме из фактической себестоимости и чистой стоимости реализации (ЧСР).

Чистая стоимость реализации — это предполагаемая продажная цена товаров, уменьшенная на предполагаемые расходы по их реализации. Данный способ оценки используется, когда ЧСР товаров ниже их себестоимости, что имеет место при устаревании, повреждении или снижении продажной цены товара. Но в целях налогообложения учет товаров по чистой стоимости реализации не признается Налоговым кодексом.

Под рыночной стоимостью следует понимать цену товара, сложившуюся при взаимодействии спроса и предложения на оптовом рынке идентичных товаров, а при отсутствии таковых — в результате сделок, заключенных на соответствующем оптовом рынке между лицами, не являющимися участниками общей собственности или взаимозависимыми.

Таким образом, следует, что рыночная стоимость — это цена, которая сложилась не на каком-либо рынке, а на оптовом рынке:

идентичных товаров или между лицами, не являющимися участниками общей собственности или взаимозависимыми.

На оптовом рынке не формируется окончательная цена товаров, а лишь определяется цена актива, предназначенная либо для перепродажи, либо для использования в производственном процессе.

Данное законодательное уточнение относительно приравнивания рыночной стоимости к ценам, сформированным на оптовом рынке, является очень важным, поскольку, как правило, у каждого из нас понятие рыночной цены ассоциируется, с той рыночной ценой, которую мы платим при приобретении конечного продукта. Однако это не так, поскольку рынок, на котором предлагаются к продаже товары для конечного потребления, называется не оптовым рынком, а розничным.

Согласно параграфам 19−25 НСБУ 2 применяются и другие методы оценки запасов товаров.

Метод розничных продаж, называемый методом процента валовой прибыли, используется в торговле для оценки большого количества товаров, имеющих приблизительно одинаковую прибыль в цене продаж при быстро меняющемся ассортименте;

Метод идентификации применяется, как правило, для оценки запасов товаров и материалов, которые не являются взаимозаменяемыми, а также запасов, произведенных и предназначенных для специальных проектов;

Метод средневзвешенной стоимости используется для учета стоимости большого ассортимента выбывших взаимозаменяемых товарно-материальных запасов. Средневзвешенная стоимость единицы товарно-материальных запасов определяется после каждого их поступления, рассчитанная как отношение стоимости запасов к количеству их единиц;

Метод LIFO предполагает оценку товаров по последнему поступлению. Данный метод не был признан в 1998 году, когда разрабатывался второй Стандарт бухгалтерского учета, а приняли только спустя год действия нормативного акта.

Исходя из каждого метода оценки, в силу присущих ему особенностей, по-разному определяется стоимость выбывших товаров и товарно-материальных ценностей. Независимо от метода оценки, применяемого предприятием, он должен оставаться неизменным на протяжении всего отчетного и следующего за ним периода, так как это обеспечивает сравнимость данных и возможность проведения анализа в динамике.

Если в силу каких-либо обоснованных причин метод оценки был изменен, следует оценить последствия его изменения на имущественное и финансовое состояние предприятия, а также на результаты его деятельности.