Бухгалтерский и налоговый учет финансовых результатов

Бухгалтерский и налоговый учет финансовых результатов

Деятельность коммерческой организации всегда направлена на регулярное получение прибыли от продажи выпускаемой продукции, товаров, выполнения работ или оказания услуг. Известно, что результатом предпринимательской деятельности может быть получение прибыли, отсутствие прибыли и получение убытка. Положительный финансовый результат — чистая прибыль, достигнутая по итогам года подлежит распределению, и на основании решения собственников может быть направлена на:

• · развитие производственной базы организации;
• · покрытие убытков прошлых лет;
• · формирование резервного капитала;
• · выплату дивидендов (доходов);
• · другие цели, предусмотренные учредительными документами организации.

Чистая прибыль формируется в системе бухгалтерского учета организации как база для начисления дивидендов (доходов учредителей) и других направлений использования. Основополагающими показателями являются доходы и расходы, которые влияют на чистую прибыль как финансовый результат деятельности организации за определенный период.

Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 «Доходы организации» четко обозначает, что доходами организации признаются увеличения экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)[3].

По правилам бухгалтерского учета доходы делятся на:

• · доходы от обычных видов деятельности;
• · прочие доходы;

Условия, одновременное наличие которых позволяет признать доход в регистрах бухгалтерского учета, определены нормативным регулированием бухгалтерского учета. К этим условиям, в частности, относятся:

• · Наличие права на получение этого дохода у организации;
• · Переход права собственности на продукцию к покупателю, принятие работы (услуги) заказчиком.

Доход организации образуют поступившие за определенный период денежные средства или иное имущество, увеличивающие ее активы. Вместе с тем существуют хозяйственные операции, которые увеличивают активы на определенный период времени, при этом, не являясь доходами. Например, к ним относятся:

• · Получение задатка, залога;
• · Поступления по договорам комиссии, агентским договорам;
• · Поступления сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин и аналогичных обязательных платежей.

Суммы, полученные в счет погашения кредитов и займов, не признаются доходами [3]. Указанные поступления не являются доходами в связи с тем, что принадлежат другим юридическим лицам и не способствуют увеличению капитала организации.

Многообразие хозяйственных ситуаций, непосредственно связанных с признанием доходов в практике и правильная организация их бухгалтерского учета важнейшим образом влияют на величину доходов организации за отчетный период.

Одной из таких ситуаций является определение момента перехода права собственности на отгруженную продукцию, товары. Ведь в соответствии с ГК РФ, право собственности у приобретателя возникает в момент передачи товаров по договору купли-продажи, если иное не предусмотрено законом или договором. Правильный учет скидок, предоставленных покупателям, которое получило обширное распространение в практике хозяйствования, так же влияет на величину дохода (выручки от продажи). Помимо этого возникает необходимость учитывать, что при предоставлении коммерческого кредита покупателям в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка должна быть признана в полной сумме дебиторской задолженности с учетом причитающихся процентов.

В торговых организациях активно используются такие операции при работе с покупателями, как:

• · Продажа товаров с использованием платежных карт;
• · Подарочных сертификаты;
• · Возврат товара;
• · Гарантийное обслуживание, выпускаемой продукции;
• · Сезонные предложения;
• · Продажа товаров в кредит и др.

Правильный и своевременный учет указанных операций влияет на величину дохода отчетного периода.

В налоговом учете доходы подразделяются на [3]:

• · Доходы от реализации;
• · Внереализационные доходы.

Существенного различия в составе доходов в бухгалтерском и налоговом учете нет. Вместе с тем определение признание дохода по дате передачи права собственности на товары предусматривается при определении величины налога на прибыль.

В данной ситуации при определении выручки (дохода) в бухгалтерском и налоговом учете может иметь место разница. Она возникает в момент, когда право собственности на отгруженную продукцию к покупателю перешло, и у организации возникла обязанность включить данный доход в налогооблагаемую базу, но при этом не выполнены все условия признания доходов в целях бухгалтерского учета. Также следует учитывать, что в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации (НК РФ) по сделкам между взаимозависимыми лицами доход для целей налогообложения определяется по специальной методике. При этом возникает разница в величине дохода в бухгалтерском и налоговом учете. Величина дохода может существенно различаться из-за различия подходов к признанию выручки в бухгалтерском и налоговом учете. Существует два метода признания выручки, это:

• · Метод начислений;
• · Кассовый метод;

Независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, при методе начисления доходы признаются в том периоде, в котором они имели место быть. Для внереализационных доходов датой получения дохода признается [6]:

• · дата подписания сторонами акта приема-передачи — для доходов,
• · дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) — для доходов.

Начиная с отчетности за 2010 г. внесенные изменения в ряд ПБУ действуют в разделе ведения бухгалтерского учета субъектами малого предпринимательства. Изменения в ПБУ 9/99 и Положении по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 в частности предусматривают возможность учета доходов и расходов кассовым методом, т. е. по мере поступления и расходования денежных средств[3][4]. При ведении бухгалтерского учета доходов этим методом переход к покупателю права собственности на товар не принимается во внимание. В этой связи кассовый метод удобен лишь при упрощенной системе налогообложения и при уплате единого сельскохозяйственного налога, так как в этих случаях доходы и расходы в налоговом учете признаются аналогично.

Для плательщиков налога на прибыль кассовый метод учета доходов и расходов, как правило, нерационален, так как затрудняет учет, формирование достоверной отчетности, включая финансовый результат организации. Специфика деятельности и обусловленные ею особенности признания в учете доходов должны найти отражение в учетной политике каждой организации.

Постоянные и временные разницы, возникающие из-за различий в признании доходов в бухгалтерском и налоговом учетах отдельных операций, обусловливают отражение в бухгалтерском учете отложенных налогов и соответствующих им показателей, а именно такие как:

• · Отложенные налоговые активы;
• · Постоянные налоговые обязательства (активы).
• · Отложенные налоговые обязательства;

Отложенные налоги отражают в бухгалтерской отчетности часть прибыли организации, отдаваемую в бюджет вследствие непризнания части принятых к учету доходов и расходов для целей расчета налогооблагаемой прибыли и соответствующее влияние на финансовый результат организации. Доходы по операциям, обусловливающие признание разных величин доходов в бухгалтерском и налоговом учете и возникающие при этом разницы (постоянные, временные).

Помимо доходов в обязательном порядке учитываются расходы. В ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 33н указан порядок учета расходов в бухгалтерском учете.

Уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества) признается расходами организации.

Выбытие активов не признается расходами организации (п. 3 ПБУ 10/99):

• · в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т. п.);
• · в том случае, когда вклады в уставные капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не подразумевают под собой дальнейшую перепродажу (продажу);
• · по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т. п.;
• · в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
• · в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;
• · в погашение кредитов, займов, полученных организацией.

Согласно НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные плательщиком налога (п. 1 ст. 252 НК РФ) [6]. Обоснованными расходами являются экономически оправданные затраты в денежной форме. Любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности. Критерии, согласно которым расходы могут признать в налоговом учете:

• · Обоснованные затраты;
• · Документальное подтверждение затрат;
• · Затраты направлены на получение экономической выгоды.

В бухгалтерском же учете расходы признаются при наличии условий, указанных в п. 16 ПБУ 10/99[5]:

• · расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, нормами делового оборота;
• · сумма расхода может быть определена;

Предположение, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеет место быть только в том случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Дебиторская задолженность признается в бухгалтерском учете, если в отношении любых расходов, произведенных организацией, не осуществлено хотя бы одно из названных условий.

Учет расходов в бухгалтерском и налоговом учете будет иметь различия также, как и в случае с доходами. Так как, например, в налоговом учете признаются не все расходы, учитываемые в бухгалтерском учете. Есть и другие различия. Проанализируем данный вопрос более досконально.

Часть расходов, которые учитываются в бухгалтерском учете, в целях налогообложения прибыли не учитываются. В ст. 270 НК РФ описан перечень расходов, которые не учитываются в налоговом учете, но имеют место быть в бухгалтерском. К примеру этими расходами могут быть:

• · расходы в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов;
• · пени, штрафы и иных санкции, перечисляемые в бюджет;
• · взносы в уставный (складочный) капитал;
• · и другие расходы.

В отличие от бухгалтерского учета, часть расходов в налоговом учете являются нормируемым. В частности, суточные по территории России можно отнести к расходам по налогу на прибыль в случае, когда они не превышают 700 рублей. В то время как в бухгалтерском учете можно учесть в расходах суточные в полном объеме. В налоговом учете расходы делятся на:

• · Прямые. К ним относятся расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемых при производстве товаров, работ, услуг и другие расходы (п. 1 ст. 318 НК РФ).
• · Косвенные. К ним относятся все иные суммы расходов, кроме внереализационных, обусловленных в соответствии со статьей 265 НК РФ, которые осуществляются налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода (ст. 318 НК РФ).

После того, как будут определены доходы и расходы организации в бухгалтерском учете, они с помощью корреспонденции счетов списываются на счет 99 с помощью следующих проводок, которые представлены в таблице ниже:

Таблица 1 — Пример проводок

финансовый налоговый учет По итогу, конечный финансовый результат (прибыль или убыток) слагается из финансового результата от основной деятельности, а так же прочих расходов и доходов, включая чрезвычайные.

Далее начинается составление бухгалтерской отчетности и налоговой декларации по налогу на прибыль организации, «Отчет о финансовых результатах» (ОКУД 710 002) и «Декларация по налогу на прибыль организации» (Форма по КНД 1 151 006) соответственно[8][9]. Причем можно заметить, что доходы и расходы от основной деятельности часто по суммам идентичны в налоговой декларации. Доходы и расходы от внереализационной деятельности наоборот же будут различаться в суммах из-за их особенностей в налоговом учете, описанном выше.

Для полной и точной проверки рассчитанной налоговой базы, в организациях должна быть система внутреннего контроля. Данная система строится на:

• · координации постановки финансового, и налогового видов учета;
• · проверке достоверности и полноты бухгалтерской и налоговой информации. Это необходимо в первую очередь для обеспечения надежности бухгалтерской и налоговой отчетности.
• · защите от ошибок, искажений, нарушений с помощью осуществления предупредительных мер;
• · анализе возможностей оптимизации налоговой нагрузки и оценке налоговых рисков;
• · сопоставлении данных полученных при проверке организации аудиторской компанией.
• · соблюдении действующего в РФ законодательства, локально-нормативных актов организации, распорядительных документов бухгалтерского и налогового учета, а так же составления отчетности
• · контроль сделок, событий и операций, которые имеют существенное влияние на финансовое положение организации, в частности финансовые результаты ее основной и прочей деятельности.

Особо сильное стоит обратить внимание на п. 1,2,6,7, Так как от них зависит насколько точно, и в полном объеме будут учитываться доходы и расходы, а в дальнейшем и налоговая база по налогу на прибыль.

При этом п. 6 можно отнести к внутреннему правовому контролю организации. Он направлен на выявление и минимизацию существующих правовых рисков, и обеспечение выполнения отделом бухгалтерий требований законодательства РФ, а так же предотвращение предъявления претензий к организации со стороны государственных контролирующих органов, в данном случае имеется в виду Федеральная налоговая служба России [2].