Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на прибыль организаций при выполнении соглашений

Налог на прибыль организаций уплачивается при выполнении соглашений с применением первого способа раздела продукции.

Налогоплательщики определяют сумму налога на прибыль организаций, подлежащую уплате, в соответствии с гл. 25 НК с учетом ряда особенностей.

Объектом налогообложения признается прибыль, полученная налогоплательщиком в связи с выполнением соглашения. Прибылью признается доход налогоплательщика от выполнения соглашения, уменьшенный на величину расходов, определяемых с учетом особенностей специального налогового режима.

В случае, если стороной соглашения является объединение организаций, не имеющее статуса юридического лица, доход, полученный каждой организацией, являющейся участником указанного объединения, определяется пропорционально доле соответствующего участника в общем доходе такого объединения за отчетный (налоговый) период.

Доходом налогоплательщика от выполнения соглашения признаются стоимость прибыльной продукции, принадлежащей инвестору в соответствии с условиями соглашения, а также внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК. Стоимость прибыльной продукции определяется как произведение объема прибыльной продукции и цены произведенной продукции, устанавливаемой соглашением, за исключением цены добытой нефти. Цена нефти — цена реализации нефти, которая указана сторонами сделки, но не ниже среднего за отчетный период уровня цен сырой нефти марки «Юралс», определяемого как сумма средних арифметических цен покупки и продажи на мировых рынках нефтяного сырья (средиземноморском и роттердамском) за вес дни торгов, деленная на количество дней торгов в соответствующем отчетном периоде.

Расходами налогоплательщика признаются обоснованные и документально подтвержденные расходы, произведенные налогоплательщиком при выполнении соглашения. Состав расходов, размер и порядок их признания определяются в соответствии с гл. 25 НК с учетом особенностей. Та, обоснованными расходами признаются расходы, произведенные налогоплательщиком в соответствии с программой работ и сметой расходов, утвержденными управляющим комитетом, в порядке, предусмотренном соглашением, а также внереализационные расходы, непосредственно связанные с выполнением соглашения.

Наиболее существенное отличие заключается в том, что расходы налогоплательщика подразделяются на:

• 1) расходы, возмещаемые за счет компенсационной продукции (возмещаемые расходы);
• 2) расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

Возмещаемые расходы — это расходы, произведенные налогоплательщиком в целях выполнения работ по соглашению в соответствии с программой работ и сметой расходов. Они утверждаются управляющим комитетом в порядке, установленном соглашением. Сумма возмещаемых расходов определяется по каждому отчетному (налоговому) периоду и подлежит возмещению налогоплательщику за счет компенсационной продукции (кроме некоторых видов расходов, не признаваемых возмещаемыми).

Существуют некоторые особенности признания возмещаемых расходов. Например, расходы на приобретение, сооружение, изготовление, доставку амортизируемого имущества (основных средств и нематериальных активов) включаются в состав возмещаемых расходов в сумме фактически понесенных затрат, а начисление амортизации по таким расходам не производится. Кроме того, управленческие расходы, связанные с выполнением соглашения, возмещаются в размере норматива управленческих расходов, установленного соглашением, но не более 2% общей суммы возмещаемых расходов в отчетном (налоговом) периоде. В гл. 26.4 НК приведены другие особенности признания возмещаемых расходов.

Если размер возмещаемых расходов не достигает предельного уровня компенсационной продукции в отчетном (налоговом) периоде, то возмещается вся сумма указанных расходов. Если размер возмещаемых расходов превышает предельный уровень компенсационной продукции в отчетном (налоговом) периоде, возмещение расходов производится в размере указанного предельного уровня. Невозмещенные в отчетном (налоговом) периоде возмещаемые расходы подлежат включению в состав возмещаемых расходов следующего отчетного (налогового) периода.

Расходы капитального характера принимаются к возмещению при условии соблюдения требования: не менее 70% технологического оборудования в стоимостном выражении для добычи полезных ископаемых, их транспортировки и переработки должно быть российского происхождения.

Расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, включают в себя расходы, учитываемые в соответствии с гл. 25 НК и не включенные в состав возмещаемых расходов. В указанные расходы не включаются суммы НДПИ.

Применяется следующий порядок признания доходов и расходов:

• 1) для дохода, полученного в виде части прибыльной продукции, датой получения дохода признается последнее число отчетного (налогового) периода, в котором был осуществлен раздел прибыльной продукции;
• 2) но иным видам доходов и расходов применяется порядок признания доходов и расходов, установленный гл. 25 НК.

Налоговой базой признается денежное выражение подлежащей налогообложению прибыли. Налоговая база определяется по каждому соглашению раздельно.

При выполнении СРП действует положение, сходное с переносом убытков прошлых лет в соответствии с гл. 25 НК. В случае, если налоговая база является для соответствующего налогового периода отрицательной величиной, она признается равной нулю. Налогоплательщик имеет право уменьшить налоговую базу на величину полученной отрицательной величины в последующие налоговые периоды в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получена отрицательная величина, по не более срока действия соглашения.

Размер налоговой ставки по налогу на прибыль организаций определяется в соответствии с п. 1 ст. 284 НК. Таким образом, для соглашений, заключенных в 2013 г., будет действовать ставка по налогу на прибыль 20%. Налоговая ставка, действующая на дату вступления соглашения в силу, применяется в течение всего срока действия этого соглашения.

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основе данных налогового учета, порядок ведения которого устанавливается в учетной политике для целей налогообложения.

Налоговый и отчетный периоды, порядок исчисления налога (авансовых платежей) и сроки уплаты определяются в соответствии с гл. 25 НК.

Доходы и расходы налогоплательщика по другим видам деятельности, не связанным с выполнением соглашения, подлежат налогообложению в общем порядке, установленном гл. 25 НК.

Пример. Организация добывает нефть на участке недр, предоставленном ей на основе СРП в соответствии с Законом о СРП. По соглашению применяется первый способ раздела продукции — раздел прибыльной продукции. За налоговый период (календарный год) стоимость прибыльной продукции, принадлежащей инвестору в соответствии с условиями соглашения, составила 10 000 000 руб., внереализационные доходы — 500 000 руб. Возмещаемые расходы — 120 000 000 руб., расходы, не включенные в состав возмещаемых расходов, — 5 600 000 руб.

Возмещаемые расходы не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Сумма налога на прибыль составит (10 000 000 + 500 000 — 5 600 000)? 20% = 980 000 руб.

Особенности уплаты налога на добавленную стоимость при выполнении соглашений

При выполнении соглашений НДС уплачивается в соответствии с гл. 21 ПК с учетом особенностей. Применяется налоговая ставка, действующая в соответствующем налоговом периоде согласно с гл. 21 НК.

В качестве особенностей по НДС выделены операции, не подлежащие налогообложению. К числу их относится передача на безвозмездной основе имущества, необходимого для выполнения работ по соглашению между инвестором и оператором, соглашения в соответствии с утвержденной программой работ и сметой расходов.

Кроме того, в случае, если в качестве инвестора выступает объединение организаций, не имеющее статуса юридического лица, го передача организацией другим участникам объединения доли произведенной продукции, полученной инвестором по условиям соглашения, освобождается от налогообложения НДС.

Также не подлежит налогообложению НДС передача налогоплательщиком в собственность государства вновь созданного или приобретенного имущества, использованного для выполнения работ по соглашению и подлежащего передаче государству в соответствии с условиями соглашения.

По налогам, предусмотренным системой налогообложения при выполнении СРП, налогоплательщик представляет в налоговые органы по местонахождению участка недр, предоставленного в пользование на условиях соглашения, налоговые декларации по каждому налогу, по каждому соглашению отдельно от другой деятельности.

***.

Рассмотрев систему налогообложения при выполнении СРП, можно сделать следующие выводы.

Этот специальный налоговый режим может применяться компаниями-инвесторами только в случае заключения СРП для добычи полезных ископаемых в соответствии с Законом о СРП.

В зависимости от варианта раздела продукции определен различный перечень налогов, подлежащих уплате. К тому же в случае варианта, предусматривающего раздел прибыльной продукции, существует ряд особенностей исчисления и уплаты НДПИ, налога на прибыль организаций и ИДС.

По региональным и местным налогам может быть установлено в субъектах РФ и муниципальных образованиях освобождение от их уплаты.

Однако предусмотренное режимом СРП освобождение инвестора от части налогов нельзя считать льготой, так как уплата традиционных налогов заменяется разделом продукции (или ее стоимостного эквивалента) между государством и инвестором.

Ввиду того, что до настоящего времени нет заключенных соглашений в соответствии с Законом о СРП, рассмотренный специальный налоговый режим не имеет практической реализации.