Налоги и налогообложение в экономическом аспекте

• 1. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ПРИРОДА НАЛОГОВ. ОСНОВЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ 3
• 1.1. ЭКОНОМИЧЕСКОЕ СОДЕРЖАНИЕ НАЛОГОВ 3
• 1.2. ЭЛЕМЕНТЫ НАЛОГА И ПРИНЦИПЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ 3
• 2. НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА И НАЛОГОВАЯ ПОЛИТИКА ГОСУДАРСТВА 4
• 2.1. НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА 4
• 2.2. НАЛОГОВАЯ ПОЛИТИКА ГОСУДАРСТВА 5
• 3. ФЕДЕРАЛЬНЫЕ НАЛОГИ И СБОРЫ 5
• 3.1. НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ 5
• 3.2. ПЛАТЕЖИ ЗА ПОЛЬЗОВАНИЕ ПРИРОДНЫМИ РЕСУРСАМИ 9
• 3.2.1. Налог на добычу полезных ископаемых 9
• 3.2.2. Платежи за использование водных ресурсов 10
• 3.2.3. Плата за землю 11
• 3.2.4. Платежи за пользование лесным фондом 11
• 3.3. НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ 12
• 3.4. АКЦИЗЫ 14
• 3.5. ТАМОЖЕННЫЕ ПОШЛИНЫ 16
• 3.6. ЕДИНЫЙ СОЦИАЛЬНЫЙ НАЛОГ 17
• 3.7. СБОРЫ ЗА ПОЛЬЗОВАНИЕ ОБЪЕКТАМИ ЖИВОТНОГО МИРА И ВОДНЫХ БИОЛОГИЧЕСКИХ РЕСУРСОВ 20
• 4. РЕГИОНАЛЬНЫЕ И МЕСТНЫЕ НАЛОГИ И СБОРЫ 21
• 4.1. НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО ОРГАНИЗАЦИЙ 21
• 4.2. УПРОЩЕННАЯ СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ 22
• 4.3. ЕДИНЫЙ НАЛОГ НА ВМЕНЕННЫЙ ДОХОД ДЛЯ ОТДЕЛЬНЫХ ВИДОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ 23
• 4.4. ТРАНСПОРТНЫЙ НАЛОГ 25
• 4.5. НАЛОГ НА ИГОРНЫЙ БИЗНЕС 25
• 5. НАЛОГИ С ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ 26
• 5.1. НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ 26
• 5.2. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ИМУЩЕСТВА ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ 28
• 5.2.1. Налог на имущество 28
• 5.2.2. Налог с имущества, переходящего в порядке наследования и дарения 29
• 6. БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ 30
• 6.1. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ РАСЧЕТОВ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ 30
• 6.2. ОРГАНИЗАЦИЯ Н. УЧЕТА 31
• 6.3. РЕГИСТРЫ НАЛОГОВОГО УЧЕТА 33
• 6.4. ВЗАИМОСВЯЗЬ БУХГАЛТЕРСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА 34

1. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ПРИРОДА НАЛОГОВ. ОСНОВЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

1.1. ЭКОНОМИЧЕСКОЕ СОДЕРЖАНИЕ НАЛОГОВ

Налоги являются основным источником формирования бюджета. Они представляют собой часть валового внутреннего продукта (ВВП), создаваемого в процессе производства при помощи человеческого труда, капиталов и природных ресурсов. Государство, как правило, обладает незначительной собственностью на средства производства, поэтому формирование бюджета происходит за счет изъятия части ВВП у других участников производственного процесса. Таким образом, изъятие государством в пользу общества определенной части стоимости валового внутреннего продукта в виде обязательного взноса и составляет сущность налога. Взносы осуществляют основные участники производства валового внутреннего продукта:

— работники, своим трудом создающие материальные и нематериальные блага и получающие определенный доход;

— хозяйствующие субъекты, владельцы капитала, действующие в сфере предпринимательства.

За счет налоговых взносов, сборов, пошлин и других платежей формируются ф. ресурсы государства. Поэтому экономическое содержание налогов выражается взаимоотношениями, которые складываются между хозяйствующими субъектами и гражданами, с одной стороны, и государством, с другой стороны, по поводу формирования государственных финансов. Налоги в этих условиях становятся для государства главным методом мобилизации части национального дохода. Аккумулируя посредством налогов денежные средства, государство влияет на экономику, стимулируя или сдерживая развитие отдельных отраслей, усиливая или ослабляя накопление капитала, расширяя или уменьшая платежеспособный спрос населения. По своему содержанию на макроэкономическом уровне налог представляет собой долю произведенного валового внутреннего продукта, перераспределяемого государством с целью реализации своих функций, а на микроэкономическом — это изымаемая доля продукта, произведенного субъектами хозяйствования при осуществлении своей деятельности.

Ф. ресурсы государства формируются и за счет сборов. Сбор — это обязательный взнос, взимаемый с организаций и физ. лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий). Главное отличие сбора от налога состоит в отсутствии требования безвозмездной уплаты, Т. е. уплата сбора предполагает последующее совершение разрешительных действий плательщиком. Например, уплата сбора на право торговли позволяет плательщику сбора осуществлять торговлю на территории данного субъекта Федерации.

Сущность налогов проявляется через их функции.

Функции налогов. Налогам присущи следующие функции: фискальная, экономическая и контрольная.

1.2. ЭЛЕМЕНТЫ НАЛОГА И ПРИНЦИПЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Число налогов велико, и структура их различна, тем не менее для каждого из них должны быть определены нал-ики и элементы налога. Если законодатель по какой-то причине не установил или не определил хотя бы один из них, то обязанность нал-ика не может считаться установленной. В этой ситуации в ряде случаев нал-ик имеет все законные основания не уплачивать налог, а в ряде случаев — уплачивать налог наиболее выгодным для себя способом. Четкое определение элементов налога способствует планированию развития бизнеса, определению финансового результата предпринимательской деятельности, что особенно важно при рыночных отношениях.

Элементы налога. В Налоговом кодексе Российской Федерации предусмотрено обязательное наличие элементов налога. Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены нал-ик и элементы нал-ия, к которым относятся:

1) объект и источник налога; нал. база; н. период;

2) нал. ставка (норма н. обложения);

3) порядок исчисления налога;

4) порядок и сроки уплаты налога;

5) бюджет или внебюджетный фонд, куда зачисляется н. оклад.

Субъект нал-ия (нал-ик) — это лицо, на котором лежит юридическая обязанность уплатить налог за счет собственных средств (организации и физические лица). Различают организации-резиденты и организации-нерезиденты. Типичными признаками выступают: место регистрации, место экономической деятельности и место управления. Резиденты отвечают перед отечественным законодательством по всей сумме и видам доходов, а также по всем видам налогов. Нерезиденты уплачивают налоги только от дохода, полученного на территории данной страны. Этот же принцип применяется при исчислении налогов от доходов физ. лиц.

В правовых документах, наряду с понятием «нал-ик», определяются и такие элементы налога, как н. агент, сборщик налогов и носитель налогов.

Объект нал-ия — это те юридические факты (действия, события, состояния), которые обусловливают обязанность субъекта заплатить налог. Видами объектов нал-ия могут выступать операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у нал-ика возникает обязанность по уплате налога.

Источник налога — это средства, используемые для уплаты налога. Выбор источника налога строго ограничен: существуют только два источника, за счет которых может быть уплачен налог, — доход и капитал нал-ика.

Нал. база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта нал-ия. Порядок ее определения по каждому виду налога устанавливается законодательно. Она необходима именно для исчисления налога, но непосредственно не является обстоятельством, порождающим обязанность уплатить налог.

Н. период — календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется нал. база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате в бюджет. Например, по налогу на прибыль налоговым периодом является год, а по налогу на добавленную стоимость — месяц или квартал.

Законом установлено, что один и тот же объект может облагаться налогом одного вида только один раз за определенный законом период нал-ия.

Ставка налога — это размер налога на единицу нал-ия. По методу установления различают ставки твердые (на каждую единицу нал-ия определен фиксированный размер налога, независимо от получаемого плательщиком размера дохода, например 10 руб. за гектар пашни), и процентные, или долевые (устанавливаются в виде доли от объекта нал-ия, например 12% с каждого рубля налогооблагаемого дохода). Долевые ставки могут быть пропорциональными (устанавливаются в виде единого фиксированного процента к объекту обложения независимо от его величины), прогрессивными (процент изъятия возрастает по мере роста величины объекта обложения), регрессивными (уменьшаются по мере роста облагаемой базы).

При налогообложении устанавливаются и комбинированные ставки, в которых сочетаются два вида ставок: твердые и долевые. Они применяются при таможенном обложении, расчете сумм акцизных платежей. Например, установлена ставка акциза на сигареты с фильтром в размере 60 руб. за 1000 шт. + 5% от стоимости товаров.

Порядок исчисления налога определяется законом конкретно по каждому виду налога, т. е. налог может быть исчислен нал-иком самостоятельно, налоговым органом или налоговым агентом.

Срок уплаты налога определяется календарной датой или истечением периода времени, а также указанием на событие, которое должно произойти.

Существуют три основных способа уплаты налога:

1) по декларации;

2) у источника дохода;

3) кадастровый.

Функционирование налога неразрывно связано с понятиями «единица нал-ия» и «налоговые льготы».

Под единицей нал-ия понимают единицу измерения налоговой базы. Она может выражаться как в денежной, так и в любой другой форме. Например, единицей нал-ия по налогу на прибыль является 1 руб., а по налогу на землю — 1 мІ.

Налоговые льготы. Отдельным категориям плательщиков предоставляются налоговые льготы, т. е. преимущества перед другими плательщиками не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. В зависимости от того, на изменение какого элемента структуры налога — объекта нал-ия, налоговой базы или окладной суммы — направлена льгота, они могут быть разделены на три группы:

1) изъятие (выведение из-под нал-ия отдельных предметов);

2) скидки (льготы, которые направлены на сокращение налоговой базы);

3) н. кредит, под которым понимают льготы, направленные на уменьшение налоговой ставки или окладной суммы. Понятие «кредит» условно и не означает, что все виды н. кредита являются возвратными, а пользование налоговым кредитом — платным. Налоговые кредиты можно разделить на виды по формам предоставления льгот:

— снижение ставки налога;

— сокращение окладной суммы (валового налога), которая может быть сокращена как частично, так и полностью, как на определенное время, так и бессрочно;

— отсрочка или рассрочка уплаты налога;

— возврат ранее уплаченного налога (части налога); зачет ранее уплаченного налога;

— замена уплаты налога (части налога) натуральным исполнением (целевой н. кредит).

Принципы нал-ия. Использование налогов в качестве основного источника доходов государства требует разработки определенных правил (принципов нал-ия). Наиболее ярко и точно они были сформулированы шотландским экономистом и философом Адамом Смитом (1723−1790) в его книге «Исследование о природе и причинах богатства народов», которая вышла в 1776 г. Эти принципы нал-ия прошли испытание временем, актуальны и сегодня, их по праву называют классическими. При формировании налоговой системы необходимо руководствоваться следующими принципами:

— принципом справедливости;

— принципом определенности;

— принципом удобства;

— принципом экономии.

Со временем перечень был дополнен принципами обеспечения достаточности налогов и подвижности налогов, выбора надлежащего источника и объекта нал-ия, однократности обложения, научного подхода к установлению величины ставок налога.

Исключительно важным, особенно в условиях федерального государства, является соблюдение принципа четкого разделения налогов по уровням государственного управления. Этот принцип обязательно должен быть закреплен в законе и имеет в виду, что каждый орган власти (федеральный, региональный, местный) наделен конкретными полномочиями в области введения, отмены налогов, установления льгот, ставок налогов и иных его элементов.

Принципы нал-ия на практике реализуются через методы нал-ия.

Под методом нал-ия понимается установление зависимости между величиной ставки налога и размером объекта нал-ия. Разработаны 4 метода нал-ия: равный, пропорциональный, прогрессивный и регрессивный.

2. НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА И НАЛОГОВАЯ ПОЛИТИКА ГОСУДАРСТВА

2.1. НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА

Нал. систему можно определить как совокупность: а) налогов и сборов, взимаемых государством; б) принципов, форм и методов их установления; в) форм и методов н. контроля и ответственности за нарушение н. законодательства.

Нал. система, ее разнообразие зависят от типов (субъектов) хозяйственной деятельности и их организации. В большинстве стран выделяют четыре сектора, которые различаются между собой не только способом хозяйственной деятельности, но и особенностями н. регулирования:

— государственный сектор;

— коммерческий сектор (частные фирмы, корпорации, общества с ограниченной ответственностью, акционерные общества);

— финансовый сектор (банки, страховые общества, ф. компании, биржи);

— население.

Однако, изучая пути становления налоговой системы в различных странах, можно определить основные факторы, влияющие на ее структуру:

1) уровень экономического развития (развития производительных сил);

2) общественно-экономическое устройство общества (сочетание рынка и государства);

3) господствующая в обществе экономическая доктрина (нейтральность налоговой системы или активное вмешательство в экономику страны);

4) государственное устройство стран (федеративное или унитарное государство).

Поскольку государство воздействует на экономику и формирует свои доходы посредством налогов и сборов, то классификация налогов на небольшие группы позволяет применить научный подход при решении той или иной задачи.

Классификация налогов. Вся совокупность законодательно установленных налогов, сборов, пошлин и других платежей подразделяется на группы по определенным критериям, признакам и особым свойствам.

По способу обложения и взимания налоги подразделяются на прямые и косвенные. Прямые налоги подразделяются на реальные и личные. В зависимости от объекта обложения выделяют следующие виды личных налогов: на доходы физ. лиц, на прибыль организаций.

В Российской Федерации налоговым законодательством применена классификация налогов по принципу административного устройства: федеральные налоги и сборы, налоги и сборы субъектов Российской Федерации (региональные налоги и сборы) и местные налоги и сборы.

Нал. систему формируют и специальные налоговые режимы, которые могут предусматривать налоги, не указанные в НК РФ, и освобождать от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов. К ним относятся система нал-ия для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), упрощенная система нал-ия, система нал-ия в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, система нал-ия при выполнении соглашений о разделе продукции.

Классификация по плательщикам включает три группы налогов: с юридических лиц (налог на прибыль организаций и др.), физ. лиц (налог на доходы физ. лиц, на наследование или дарение и др.), с юридических и физ. лиц (транспортный налог и др.).

По объекту нал-ия налоги классифицируются на следующие группы: налоги на доходы (налог на прибыль организаций, на доходы физ. лиц), налоги на имущество (налог на имущество организаций, физ. лиц), налоги на действия (сбор за использование объектов животного мира, уплата стоимости лицензий).

По назначению можно выделить налоги общие, специальные и чрезвычайные. Общие налоги обезличиваются и поступают в бюджеты разных уровней в зависимости от устройства государства. Специальные налоги имеют строго определенную направленность и предназначены для формирования централизованных целевых фондов (например, дорожные фонды).

Введение

чрезвычайных налогов связано с конкретными событиями или с конкретным этапом развития страны.

Учетно-экономическая целесообразность диктует иную группировку налогов, взимаемых с предприятий, организаций:

— налоги, относимые на издержки производства и обращения (единый социальный налог, земельный налог, транспортный налог и т. д.);

— налоги, включаемые в продажную цену продукции (работ, услуг): НДС, акцизы;

— налоги, относимые в дебет счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» (до нал-ия прибыли, например налог на имущество организаций, на рекламу);

— налоги на прибыль и за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия (лицензия на реализацию подакцизных товаров и т. д.).

2.2. НАЛОГОВАЯ ПОЛИТИКА ГОСУДАРСТВА

Нал. политика — комплекс правовых действий органов власти и управления, определяющий целенаправленное применение налоговых законов.

Главная цель налоговой политики — обеспечение бюджетов разных уровней финансовыми ресурсами в достаточных объемах. Бесперебойное пополнение бюджетных доходов является основой экономического роста, повышения благосостояния населения, решения экологических и других проблем общества.

Реализация налоговой политики осуществляется через н. механизм, который является понятием методологического и методического порядка, поэтому ему свойственно двойное содержание. Рассматривать содержание этого понятия необходимо с широких (общетеоретических) и узких (практических) позиций.

1) В широком смысле — это область налоговой теории, трактующей понятие «н. механизм» как объективно необходимый процесс управления перераспределительными отношениями. Всю сферу отношений, складывающихся в этом процессе, можно разграничить на три подсистемы: налоговое планирование и прогнозирование, налоговое регулирование и н. контроль.

2) В узком смысле н. механизм рассматривается в качестве свода конкретных налоговых действий, так как практика вносит свои коррективы в концептуально определяемые сферы н. планирования, регулирования и контроля.

Н. механизм, рассматриваемый через призму реальной практики, различен в конкретном пространстве и во времени. Так, неоднозначны налоговые действия на разных уровнях власти и управления, существенны различия во временном отношении. Н. механизм как свод практических налоговых действий есть совокупность условий и правил реализации на практике положений налоговых законов. Поэтому так важно при каждом практическом действии придерживаться буквы закона с тем, чтобы не нарушать основного принципиального требования налоговой теории — субъективное и объективное начала процесса нал-ия представляют собой единое целое. Н. механизм позволяет упорядочить налоговые отношения, опираясь на налоговое право, основы управления налогообложением.

Конкретный н. режим, применяемый при формировании того или иного налога, зависит как от положений налоговых законов, так и от издаваемых инструктивных указаний к ним. Этот механизм различается в зависимости от организационно-правовой формы деятельности, статуса плательщика — юридическое или физическое лицо. Налоговому производству присущи особенности, которые обусловлены полнотой прав и обязанностей сторон, участвующих в налоговых процессах, отраженных в положениях Гражданского кодекса Российской Федерации.

Нал. техника не только определяет функциональное содержание н. механизма, но и оказывает прямое воздействие на весь ход общественной жизни. Принятие оптимального н. механизма означает как выбор разумных налогов, так и обеспечение соответствующих норм и правил их исчисления и уплаты в бюджет. Здесь важен состав налоговых льгот и санкций. Они являются основой н. регулирования, равно как и его составной части — н. контроля.

Внутренне содержание н. механизма составляют организационно-экономические и правовые отношения, складывающиеся при формировании доходов бюджета, перераспределении налоговых сумм между бюджетами. Основу этих отношений формирует налоговое право наряду с другими отраслями права. Исходя из сказанного выше можно сделать следующие выводы.

1) Неправомерно рассматривать н. механизм лишь с позиций оперативного вмешательства государства в ход сбора налогов, а также как принятие мер, способствующих соблюдению н. законодательства. При таком подходе н. механизм теряет свой объективный характер и превращается в рычаг чисто субъективистского перераспределения денежных ресурсов. Два начала в налоговом механизме — объективное и субъективное — составляют органическое целое, нарушать их равновесие нельзя.

2) С позиции функционального содержания определение н. механизма может быть сформулировано следующим образом. Н. механизм — это комплекс трех взаимодействующих финансово-бюджетных сфер деятельности, регламентированный особыми правовыми нормами всего арсенала законодательных актов государства, определяющих установление, оценку плановых, фактически исполненных и прогнозных налоговых обязательств субъектов налоговых правоотношений (налоговое планирование), принятие научно обоснованных мер текущего вмешательства в ход исполнения бюджетов страны как стимулирующего характера (налоговое регулирование) и санкционных мер воздействия при нарушении норм н. законодательства (н. контроль).

3. ФЕДЕРАЛЬНЫЕ НАЛОГИ И СБОРЫ

3.1. НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ

Налог на прибыль является составным элементом налоговой системы России и служит инструментом перераспределения национального дохода. Он является прямым налогом, т. е. его окончательная сумма целиком и полностью зависит от конечного финансового результата хозяйственной деятельности предприятий и организаций.

Плательщиками налога на прибыль организаций являются:

— российские организации;

— иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Объект нал-ия. Объектом обложения налогом на прибыль служит конечный стоимостный результат деятельности хозяйствующего субъекта. Таким результатом является прибыль организации, которая рассчитывается как полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с положениями действующего законодательства.

Прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятий и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Доходы организации, учитываемые при исчислении налога на прибыль, подразделяются на два основных вида:

— доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее доходы от реализации);

— внереализационные доходы.

В соответствии с НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары и имущество, выраженных в денежной и натуральной форме, включая суммовые разницы, полученные проценты за предоставленный коммерческий кредит, а также иные аналогичные поступления. Кроме того, устанавливаются особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий нал-иков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами.

К внереализационным доходам относятся:

— доходы, получаемые от долевого участия в других организациях;

— доходы от сдачи имущества в аренду;

— доходы от операций купли-продажи иностранной валюты; доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав;

— в виде положительной курсовой разницы;

— доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде;

— доходы в виде сумм кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям;

— другие доходы от операций, непосредственно не связанных с производством продукции (работ, услуг) и ее реализацией.

По организациям, получившим безвозмездно от других организаций основные фонды, товары и другое имущество, налогооблагаемая прибыль увеличивается на стоимость этих фондов и имущества исходя из рыночных цен, но не ниже остаточной стоимости по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) по иному имуществу.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности организаций подразделяются на связанные с производством и реализацией и внереализационные.

Расходы, связанные с производством и реализацией, группируются в соответствии с их экономическим содержанием следующим образом:

1) материальные расходы;

2) расходы на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации;

4) прочие расходы.

Стоимость товарно-материальных ценностей (ТМЦ), включаемых в материальные расходы, определяется исходя из фактических затрат на их приобретение, а именно: цена их приобретения, включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, расходы на транспортировку, ввозные таможенные пошлины и иные затраты. Неправильное определение стоимости ТМЦ может привести к занижению облагаемой базы. При определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве товаров для целей нал-ия, применяется один из следующих методов оценки:

— по стоимости единицы запасов;

— по средней стоимости;

— по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

— по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Внереализационные доходы, полученные в отчетном (налоговом) периоде, уменьшаются на:

— убытки прошлых налоговых периодов;

— суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, а также суммы других долгов, нереальных к взысканию;

— потери от брака;

— потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;

— потери от стихийных бедствий, пожаров и других чрезвычайных ситуаций.

Превышение фактических расходов над нормируемыми. Как известно все затраты, производимые предприятием и связанные с его производственной деятельностью, учитываются при расчете финансового результата его деятельности. Для руководителя неважно, включаются они в расходы или нет в целях нал-ия. Ему важно знать размер фактической прибыли и какими средствами он может располагать. А для исчисления облагаемой налогом прибыли валовая прибыль увеличивается на разницу между фактическими расходами и нормируемой величиной по представительским, рекламным, командировочным и другим расходам в соответствии с законодательством.

Методы определения доходов и расходов. Организации при исчислении налога на прибыль для определения доходов и расходов имеют право использовать метод начислений или кассовый метод. При этом, согласно положениям НК РФ, кассовый метод имеют право использовать организации, у которых за предыдущие четыре квартала средняя сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж не превысила 1 млн руб. за каждый квартал.

Нал. база. Налоговой базой признается денежное выражение прибыли. Если организация осуществляет несколько видов деятельности, которые облагаются разными ставками, то нал. база исчисляется отдельно по каждому виду деятельности. Нал-ик ведет раздельный учет по операциям, по которым предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка. Доходы от реализации и внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ.

Для целей нал-ия принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки. Считается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверить правильность применения цен по сделкам в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых нал-иком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В случаях, когда цены, применяемые сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20% от рыночных цен идентичных товаров, н. орган вправе вынести решение о доначислении налога и пени, которые рассчитываются по результатам сделки исходя из рыночных цен.

Если невозможно установить рыночную цену ввиду отсутствия либо недоступности источников информации об этих ценах, для их определения используется метод цены последующей реализации. При этом рыночная цена товаров, работ, услуг, реализуемых продавцом, рассчитывается по формуле Рыночная цена = Цена, по которой проданные товары (работы, услуги) реализованы покупателем при последующей их реализации (перепродаже) — Обычные в подобных случаях затраты, понесенные перепродавцом при перепродаже и продвижении на рынок приобретенных товаров (работ, услуг) — Обычная для данной сферы деятельности прибыль перепродавца.

При невозможности использования метода цены последующей реализации применяют затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ, услуг определяется по формуле Рыночная цена = Обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и реализацию товаров (работ, услуг), а также затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты + Обычная для данной сферы деятельности прибыль.

Подсчет затрат для целей определения рыночной цены отличается от подсчета затрат, учитываемых при налогообложении прибыли. При определении рыночной цены учитываются как затраты, учитываемые при налогообложении, так и иные затраты. Следует иметь в виду, что:

— при исчислении налоговой базы не учитываются доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу;

— организации, применяющие специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.

Нал. база определяется нарастающим итогом с начала н. периода. В случае если в отчетном (налоговом) периоде получен убыток — отрицательная разница между доходами и расходами, нал. база признается равной нулю.

Убытки, полученные организацией в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, уменьшают нал. базу текущего периода на всю сумму убытка или часть этой суммы при следующих условиях:

1) срок переноса убытка не должен превышать 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток;

2) совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30% налоговой базы;

3) если убытки понесены более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены;

4) организация обязана хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, во время которого она уменьшает нал. базу.

Ставки налога на прибыль. Предусмотрено несколько налоговых ставок в зависимости от вида полученного дохода:

— 24% для всех доходов, кроме указанных ниже. Распределение по уровням бюджета может изменяться в период его формирования по решению законодательных органов власти. В 2005 г. в федеральный бюджет зачисляется 6,5%; в бюджеты субъектов Российской Федерации — 17,5% и законами субъектов Российской Федерации ставка может быть понижена для отдельных категорий нал-иков, но не ниже чем 13,5%;

— по доходам, полученным в виде дивидендов:

9% - от российских организаций российскими организациями и физ. лицами — налоговыми резидентами Российской Федерации (ставка увеличена с 6 до 9% с 1 января 2005 г.); 15% - от российских организаций иностранными организациями или российскими организациями от иностранных организаций;

— по операциям с отдельными видами долговых обязательств:

15% - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным после 1 января 2007 г.;

9% - по доходам в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 г., по облигациям с ипотечным покрытием эмитированным до 1 января 2007 г.;

0% - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 г.

Ставка налога по прибыли, полученной Банком России от осуществления деятельности, связанной с денежным обращением, — 0%. При этом при6ыль, полученная от иной деятельности, облагается налогом по ставке 24%.

Порядок исчисления налога и авансовых платежей. При исчислении налога налоговым периодом признается календарный год, а отчетным — I квартал, полугодие и 9 месяцев.

Сумма налога определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Она определяется нал-иком самостоятельно. Налог на прибыль, подлежащий уплате по истечении н. периода, уплачивается не позднее 28 марта года, следующего за истекшим. Законодательством предусмотрен следующий порядок исчисления и уплаты платежей по налогу на прибыль:

— ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли (уплата производится не позднее 28-го числа месяца, следующего за отчетным периодом);

— квартальный авансовый платеж исходя из фактически полученной прибыли, с уплатой в бюджет в течение квартала ежемесячных авансовых платежей, размер которых определяется расчетным путем;

— только квартальные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли за отчетный период имеют право уплачивать бюджетные учреждения, организации, у которых за предыдущие четыре квартала выручка от реализации не превышала в среднем 3 млн руб. за каждый квартал, иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство и иные нал-ики согласно положениям гл. 25 НК РФ.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащая уплате в течение отчетного периода, равна одной трети фактически исчисленного квартального авансового платежа за предыдущий квартал.

Бюджетные и другие некоммерческие организации уплачивают налог при осуществлении ими коммерческой деятельности с суммы превышения доходов над расходами. Такие организации могут осуществлять деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы.

Положениями главы 25 НК РФ установлены особенности определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховыми организациями, банками и другими кредитными учреждениями, связанные с особым характером их деятельности.

Особенности нал-ия прибыли иностранных организаций. При обложении налогом на прибыль иностранных организаций важное значение имеет нал. юрисдикция того или иного государства. Этот вопрос решается на основе двух критериев — резидентства и территориальности. Первый критерий предусматривает, что доходы резидентов данной страны (полученные как на территории страны, так и за ее пределами) подлежат обложению в этой стране. У нерезидентов облагаются только доходы, получаемые в этой стране. Критерий территориальности основывается на национальной принадлежности источника дохода. Он устанавливает, что налогообложению в данной стране подлежат только доходы, извлеченные на ее территории. При этом любые доходы, получаемые за рубежом, освобождаются от налога в этой стране.

Все доходы, получаемые иностранными организациями от источников на территории России, подразделяются на доходы, получаемые от деятельности через постоянное представительство, и доходы, не связанные с деятельностью через постоянное представительство.

Под постоянным представительством для целей нал-ия понимаются филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое она регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную с:

— пользованием недрами и использованием других природных ресурсов;

— проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов; продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации складов;

— осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением прочей деятельности.

Не ведет к образованию постоянного представительства факт осуществления на территории Российской Федерации деятельности подготовительного и вспомогательного характера по хранению и демонстрации товаров до начала их поставки с целью переработки другими лицами; содержание постоянного места деятельности в целях подписания контрактов и сбора, распространения информации, изучения рынка товаров, если такая деятельность не является основной для организации.

Объект нал-ия. Объектами нал-ия для иностранных организаций, осуществляющих деятельность через постоянное представительство, признаются:

— доход, уменьшенный на величину произведенных расходов (при наличии у организации нескольких отделений, деятельность которых приводит к образованию постоянного представительства, нал. база рассчитывается по каждому отделению; если же организация осуществляет деятельность через отделения в рамках единого технологического процесса, то налогооблагаемая прибыль определяется в целом по группе таких отделений);

— доход от владения, пользования и распоряжения имуществом постоянного представительства за вычетом расходов, связанных с получением доходов;

— другие доходы от источников в Российской Федерации, относящиеся к постоянному представительству.

Следующие виды доходов, полученных иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам от источников в России и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты дохода:

— дивиденды;

— процентный доход от долговых обязательств любого вида; доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества;

— доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности;

— доходы от международных перевозок;

— доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации;

иные аналогичные доходы.

Налоговые ставки в процентном выражении составляют:

— 24% - на доходы организаций, осуществляющих свою деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство;

— на доходы организаций, не связанных с деятельностью через постоянное представительство: 10% - на доходы от использования, содержания или сдачи в аренду судов, самолетов или других транспортных средств в связи с осуществлением международных перевозок;

— 20% - с любых иных доходов.

На доходы, полученные в виде дивидендов по операциям с отдельными видами долговых обязательств, распространяются те же ставки, которые действуют и для российских организаций.

Срок уплаты. Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, уплачивают авансовые платежи и налог в порядке, предусмотренном для российских организаций.

Иностранные организации, имеющие отделения в Российской Федерации и не являющиеся постоянным представительством, предъявляют нал. декларацию в н. орган по месту нахождения этого отделения не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Устранение двойного нал-ия. Доходы, полученные российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, учитываются в общей сумме доходов при определении налоговой базы с учетом расходов, произведенных как на территории России, так и за ее пределами. При этом расходы, произведенные за границей, вычитаются в порядке и размерах, установленных российским законодательством. Сумма налога, уплаченная российской организацией за границей, засчитывается при уплате этой организации налога в России. При этом засчитываемая сумма не может превышать сумму налога, подлежащего уплате в России от доходов, полученных за границей.

Н. учет. С 1 января 2002 г. организации обязаны вести н. учет, представляющий систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе первичных документов. Система н. учета организуется плательщиком самостоятельно, и порядок ее ведения отражается в учетной политике.

Данные н. учета должны отражать порядок определения налогооблагаемой прибыли. Подтверждением данных н. учета являются:

1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

2) аналитические регистры н. учета;

3) расчет налоговой базы.

Формы аналитических регистров должны содержать следующие реквизиты:

— наименование регистра; период (дату) составления;

— измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражениях;

— наименование хозяйственных операций;

— подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Аналитические регистры — это сводные формы систематизации данных н. учета за отчетный период, сгруппированных в соответствии с требованиями НК РФ, без отражения по счетам бухгалтерского учета.

Аналитический учет должен раскрывать порядок формирования налоговой базы.

Рассмотрим особенности реализации амортизируемого имущества в целях нал-ия.

Доход (убыток) от реализации амортизируемого имущества. При реализации амортизируемого имущества доход (расход) определяется как разница между ценой реализации и ценой приобретения, уменьшенной на сумму начисленной амортизации, с учетом понесенных при реализации затрат. Положительная разница признается прибылью и включается в состав налоговой базы в том отчетном периоде, в котором была осуществлена реализация имущества. Отрицательная разница отражается в аналитическом учете как прочие расходы нал-ика, включаемые в целях нал-ия в состав расходов будущих периодов. Ежемесячно равными долями расходы будущих периодов включаются в состав внереализационных расходов. Количество месяцев, в течение которых расходы будущих периодов будут переноситься во внереализационные расходы, определяется как разница между количеством месяцев срока полезного использования имущества и количеством месяцев его эксплуатации до момента его реализации, включая месяц, в котором имущество было реализовано.

3.2. ПЛАТЕЖИ ЗА ПОЛЬЗОВАНИЕ ПРИРОДНЫМИ РЕСУРСАМИ

3.2.1. Налог на добычу полезных ископаемых

Налогообложение добычи полезных ископаемых регулируется главой 26 НК РФ и Методическими рекомендациями по применению главы 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» Н. кодекса Российской Федерации", утвержденными приказом МНС России от 2 апреля 2002 г. №БГ-3−21/170 с последующими изменениями и дополнениями.

Плательщики — организации и индивидуальные предприниматели, которые являются пользователями недр. Нал-ики подлежат постановке на учет по месту нахождения участка недр в течение 30 дней с момента государственной регистрации лицензии (разрешения) на пользование участком недр.

Объект нал-ия:

— полезные ископаемые, которые организация добыла на участке, предоставленном ей в пользование;

— полезные ископаемые, которые были извлечены из отходов добывающего производства, если на подобную деятельность необходимо получать отдельную лицензию.

Не облагаются налогом:

— общераспространенные полезные ископаемые, добытые индивидуальным предпринимателем и используемые им для личного потребления;

— геологические коллекционные материалы;

— ископаемые, полученные в тот момент, когда образовывались, использовались и ремонтировались геологические объекты (научные и учебные полигоны, геологические заповедники, заказники, памятники природы, пещеры и т. д.), которые должны иметь научное, эстетическое, санитарно-оздоровительное значение; полезные ископаемые, которые извлечены из отходов добывающего предприятия и связанных с ним перерабатывающих производств.

Нал. база рассчитывается как произведение количества и стоимости добытых полезных ископаемых.

Под термином «добытые полезные ископаемые» понимается продукция, которая содержится в добытом из недр (или отходов) сырье. Это первая продукция, качество которой соответствует государственному стандарту Российской Федерации.

К полезным ископаемым, облагаемым налогом, относятся: уголь, торф, углеводородное сырье, товарные руды черных, цветных и редких металлов, горно-химическое сырье, природные алмазы и другие драгоценные камни, соль природная, подземные воды, содержащие полезные ископаемые и природные лечебные ресурсы. Нал. база рассчитывается по каждому из полезных ископаемых отдельно, а для этого определяются количество и стоимость добытых полезных ископаемых.

Предусматриваются два способа определения количества добытых полезных ископаемых: прямой и косвенный. Прямой способ — использование измерительных средств и устройств. При нем необходимо учитывать фактические потери полезных ископаемых. Косвенный способ применяется в том случае, если количество нельзя определить с помощью прямых измерителей. Его можно использовать только в том случае, если известно содержание полезных ископаемых в добытом сырье.

Стоимость добытых полезных ископаемых нал-ик определяет самостоятельно исходя из цен реализации полезного ископаемого без НДС и акциза или из расчетной стоимости этого ископаемого с учетом затрат. Применяя первый метод, организация должна уменьшить цену реализации на сумму расходов по доставке, в которую входят оплата таможенных пошлин и сборов, затраты на перевозку добытого ископаемого от склада до получателя, а также обязательное страхование грузов. Сюда же относятся и расходы по доставке магистральными трубопроводами, транспортом, затраты на слив, погрузку, разгрузку, транспортно-экспедиционные услуги и т. д.

Если стоимость добытых полезных ископаемых невозможно определить исходя из цен реализации, то берется их расчетная стоимость. В этом случае нал-ик учитывает материальные расходы, плату работникам, сумму начисленной амортизации и прочие затраты в соответствии с порядком исчисления налога на прибыль.

Нал. ставка. Для каждого вида полезных ископаемых предусмотрена своя нал. ставка. Самая низкая ставка — по калийным солям (3,8%), самая высокая — по нефти и газовому конденсату (16,5%). Налог на добычу некоторых полезных ископаемых начисляют по ставке 0% т. е. фактически его не уплачивают. Например, эта ставка применяется для нормативных потерь, которые образуются в результате добычи полезных ископаемых, попутного газа, минеральных вод, используемых в лечебных и курортных целях (без права торговли), подземных вод, используемых в сельскохозяйственных целях.

Нал-ики, разрабатывающие месторождения, разведку которых провели за счет собственных средств, уплачивают налог с коэффициентом 0,7.

Порядок исчисления и уплаты налога. Сумма налога определяется плательщиком самостоятельно исходя из предусмотренных ставок и стоимости добытого полезного ископаемого, отдельно по каждому виду ископаемого.

Уплата производится ежеквартально с ежемесячными авансовыми платежами, сумма которого определяется как 1/3 налога, уплаченного в предыдущем квартале. Авансовые платежи вносятся не позднее последнего дня каждого месяца, а налог — не позднее последнего дня месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

3.2.2. Платежи за использование водных ресурсов

Взимание платежей за использование водных ресурсов осуществляется на основе Водного кодекса Российской Федерации и разъясняется положениями Инструкции ГНС России от 12 августа 1998 г. № 46 «О порядке исчисления и внесения в бюджет платы за пользование водными объектами».

Плательщики — организации и предприниматели, непосредственно осуществляющие пользование водными объектами с применением сооружений, технических средств или устройств, подлежащих лицензированию в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. При заборе воды из водных объектов и сбросе сточных вод, попадающих в водные объекты, плательщиками являются промышленные, транспортные, строительные, сельскохозяйственные, жилищно-коммунальные и прочие организации и предприниматели.

При пользовании водными объектами без изъятия воды и сброса сточных вод плательщиками налога являются следующие организации и предприниматели:

— осуществляющие эксплуатацию гидроэлектростанций;

— занимающиеся сплавом древесины в плотах и кошелях;

— использующие акваторию водных объектов для добычи полезных ископаемых;

— использующие акваторию водных объектов для организованной рекреации, в том числе водного туризма, спорта и купания;

— занимающие акваторию водного объекта для стоянки плавательных средств.

При передаче в аренду сооружений, технических средств или устройств, посредством которых осуществляется пользование водными объектами, плательщиками являются лица, которым в соответствии с выданной лицензией предоставлено право пользования водными объектами.

Не являются плательщиками пользователи обособленными водными объектами (замкнутыми водоемами), не включенными в реестр водных объектов, осуществляющие пользование, не подлежащее лицензированию.

Объектом нал-ия считается пользование водными объектами с применением сооружений, технических средств и устройств в целях:

— осуществления забора воды для производственных, технологических и собственных нужд, а также хозяйственно-питьевых, бытовых, прочих нужд и для реализации другим водопотребителям;

— удовлетворения потребности гидроэнергетики в воде как для получения электроэнергии без изъятия водных ресурсов, так и забора воды для технологических и прочих нужд, а также сброса воды;

— использования акватории водных объектов для лесосплава, добычи полезных ископаемых, размещения плавательных средств, коммуникаций, проведения буровых, изыскательских и иных работ;

— осуществления сброса сточных вод, попадающих в водные объекты.

Не являются объектом платы:

— забор воды для ликвидации стихийных бедствий и последствий аварий, для рыбоводства и воспроизводства водных биологических ресурсов;