Производственный учет как единый процесс учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

Реорганизация системы управления производственной деятельностью предприятия открывает принципиально новые возможности в трактовке понятий «учет затрат на производство» и «калькулирование себестоимости продукции» для отечественного производственного учета.

Нормативные документы по учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции, а также специальная литература не дают четкого понятия методов учета затрат и калькулирования, между тем как многие известные авторы сходятся на том, что имеется общий подход к трактовке этих понятий. Он заключается в построении управленческого (ранее — аналитического) учета затрат на производство, в выборе принципов классификации — затрат, номенклатуры объектов учета затрат (изделий, заказов, процессов обработки, мест возникновения затрат и т. д.), методов распределения на себестоимость незаконченной, готовой, реализованной продукции и погашения затрат путем их прямого отнесения на финансовые результаты.

Другим важным моментом системы управленческого учета является рассмотрение процесса учета затрат на производство и процесса калькулирования как единого учетного процесса, связанного с учетом выпуска (выработки) продукции. При этом выбор объектов учета затрат определяет систему показателей внутренней отчетности, периодичность составления отчетных калькуляций для разных целей управления.

Система всех учетных работ предусматривает следующие этапы:

• 1) первичное отражение затраченных ресурсов в производстве по мере их возникновения в процессе производственной деятельности;
• 2) локализация данных о производственных затратах по видам деятельности, производствам, структурным подразделениям, местам возникновения затрат, центрам ответственности, продуктам, работам и т. д.
• 3) локализация производственных затрат по времени их возникновения и включения в себестоимость, а также другим временным периодам — «исторические», прошлые затраты, затраты отчетного и будущего периодов;
• 4) распределение общих расходов предприятия между производственными подразделениями; возмещение общих производственных расходов путем включения в себестоимость незаконченной, готовой и реализованной продукции;
• 5) распределение производственных расходов обслуживающих (вспомогательных) производств между его незаконченной и готовой продукцией (выполненными работами и услугами) и перераспределение затрат по производственным подразделениям — потребителям продукции, работ и услуг обслуживающих производств;
• 6) выявление и оценка незавершенного производства, отходов, полученных в процессе производства, и определение себестоимости отдельных видов продукции и всего объема товарной продукции.

Таким образом, производственный учет включает учет затрат на производство — этапы 1—5, а калькуляционный учет — этапы 4—6 и выступает как интегрированная система, обеспечивающая информацией управление себестоимостью.

На примере машиностроительного предприятия сделана попытка проследить информационные связи между существующим оперативным учетом производства и финансовым учетом затрат на производство (рис. 4.1).

Как показывает анализ, основой для двух видов учета служит единая нормативно-справочная информация. При этом частота использования нормативно-справочной информации о производстве в бухгалтерском учете более интенсивна, чем в оперативном. Данные оперативного учета, полученные с мест возникновения заготовок, деталей и других полуфабрикатов, во время их перемещения внутри цехов, между ними, между складами и цехами, о годной и забракованной продукции каждого производственного подразделения, наиболее важны в сводном учете затрат на производство по хозрасчетным коллективам. При изменении организации стоимостного учета производства они будут основополагающими при начислении заработной платы, ее распределении между видами продукции, годной и забракованной продукцией, готовой — переданной в другие подразделения и незаконченной — оставшейся в данном подразделении.

Оперативная информация о движении полуфабрикатов в производстве в увязке с учетом выработки бригад одновременно служит для определения нормативного расхода материалов на готовую продукцию и незавершенное производство, оценки брака, распределения затрат на материалы по видам вырабатываемых изделий и т. п.

Особого внимания заслуживает возможность выявления потерь деталей, полуфабрикатов в балансах движения внутри цеха и между цехами, с подтверждением остатка данными о фактическом их наличии. Инвентаризация как элемент оперативного и финансового учета выполняет функции двух видов учета. В оперативном учете она служит для контроля за величиной и комплектностью незавершенного производства. По данным инвентаризационных ведомостей корректируются плановая потребность следующего периода, а также месячные программы цехов, участков, производственные задания бригадам. В финансовом учете по инвентаризационным ведомостям оценивают остатки незавершенного производства и определяют себестоимость готовой продукции. В то же время, как показано на рис. 4.1, проверка соответствия учетных и фактических данных не является обязательной для ежемесячного калькулирования конечной продукции.

Контроль за сохранностью и комплектностью заделов незавершенного производства достигается ежедневным оперативным учетом. Первой опорной точкой для осуществления функций учета служит контроль за выполнением сменно-суточных заданий бригадами, графиков подачи деталей, узлов и полуфабрикатов цехами, производственной программы предприятием и договоров по поставкам продукции. Учет может быть ежедневным по всей номенклатуре вырабатываемой продукции и непрерывным по выборочной номенклатуре, составляющей «дефицит» предприятия. Учет ведется в тех же единицах измерения, что и планирование. В условиях бригадной организации труда контрольно-учетные точки должны совпадать, т. е. конечная продукция, конечная операция бригады, по результатам которой производится оплата труда, одновременно является объектом оперативного учета выполнения производственных заданий бригады.

Там, где оплата производится по конечной продукции цеха, объект оперативного учета выполнения производственной программы цеха совпадает или должен совпадать с объектом учета выработки тех бригад, которым установлен соответствующий порядок оплаты.

Контрольно-учетной точкой в цехах, выполняющих последние операции технологического процесса (испытания, доработка, упаковка), служит сдача готовой продукции на склад. Аналогично этому порядку на многих предприятиях рассматривают оплату труда в сборочных цехах и участках. Объединения Общая схема информации о производстве в оперативном и финансовом учете швейной промышленности в своих структурных единицах применяют принцип оплаты труда по конечной продукции. В таких производствах объект производственного учета — производственная программа предприятия — совпадает с объектом учета готовой продукции и учета выработки по конечной продукции.

Наконец, ежедневный учет выполнения договоров поставки продукции предусматривает прямую связь с оперативным учетом выполнения производственной программы предприятия. Он ведется по первичным документам, используемым в финансовом учете отгрузки готовой продукции ив учете готовой продукции на складе отдела сбыта.

При всех обстоятельствах калькуляция невозможна без учета затрат, как и учет затрат нецелесообразен без поставленных перед ним целей калькулирования продуктов, между тем как сложившийся традиционный учет затрат не отвечает новым, более высоким требованиям, предъявляемым администрацией и управленческим аппаратом с позиций определения цен на стадии заключения договоров и стадии их выполнения.

На практике учет затрат допускает неоправданные упрощения, объединение объектов, информация о которых имеет разное экономическое содержание и назначение, низкую степень достоверности данных о себестоимости отдельных продуктов, не обеспечивает контроль за неоправданными издержками. Вследствие этого калькуляции не дают достаточных данных для расчета «границ безопасности» предприятия-поставщика, обоснования правомерности включения отдельных издержек в себестоимость продукта, а для предприятия-покупателя обоснования цены приобретаемого товара.