Сомнительные и безнадежные долги: критерии их определения

Чтобы правильно классифицировать дебиторскую задолженность контрагентов как сомнительную или безнадежную, необходимо определиться с терминологией.

Для целей бухучета сомнительным долгом признается дебиторская задолженность, отвечающая одновременно следующим условиям:

• 1) возникла в результате реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг;
• 2) не погашена должником в срок, установленный договором или законодательством (если срок не предусмотрен — в течение 12 месяцев с даты возникновения дебиторской задолженности);
• 3) не обеспечена соответствующими гарантиями.

Таким образом, на предмет отнесения к сомнительной задолженности анализируется не вся дебиторская задолженность, которая числится на счетах учета расчетов на отчетную дату, а только суммы, отраженные по дебету счетов:

• — 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками;
• — 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (в части задолженности работников организации по реализованной им продукции, товарам, работам, услугам);
• — 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в части расчетов с покупателями и заказчиками).

При этом не признаются сомнительными суммы задолженности, непосредственно не связанной с осуществлением операций по реализации. Например, задолженность в виде сумм штрафных санкций за нарушение контрагентами договоров купли-продажи, поставки, оказания услуг, выполнения работ и т. д.

Инструкцией № 102 определено, что сомнительной признается только просроченная задолженность. В разряд сомнительных долгов задолженность переводится на следующий день после истечения срока оплаты, установленного договором или законодательством (если срок не предусмотрен — через 12 месяцев со дня возникновения задолженности). Таким образом, если срок оплаты по долгу еще не наступил, а у организации имеются основания полагать, что данный контрагент не сможет исполнить свое обязательство (например, в отношении него начата процедура банкротства), по данной задолженности резерв не создается. В случае признания такого долга безнадежным к получению его сумма списывается в прочие расходы по текущей деятельности, а не за счет резерва.

Инструкция № 102 не устанавливает, что считать гарантиями для признания задолженности сомнительной. В соответствии с нормами гражданского законодательства исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, задатком, банковской гарантией и другими способами, предусмотренными законодательством или договором.

Полагаем, что среди перечисленных выше способов обеспечения исполнения обязательств неустойка не может рассматриваться как гарантия уплаты долга, поскольку если у должника нет средств исполнить само обязательство, то мало шансов взыскать с него неустойку. Лучше отдать предпочтение таким способам обеспечения исполнения обязательств, которые реально гарантировали бы погашение задолженности (договор поручительства, удержание имущества должника до погашения долга (например, холодильника, за ремонт которого заказчик не рассчитывается), банковская гарантия и т. п.).

На практике в отношениях между продавцами (исполнителями, подрядчиками) и покупателями (заказчиками) широко используются гарантийные письма об оплате образовавшейся задолженности. В то же время в судебной практике такие письма служат лишь доказательством признания контрагентом суммы долга и прерывают течение срока исковой давности для предъявления иска кредитором. В связи с этим, полагаем, что приравнивать гарантийное письмо к средствам гарантии уплаты долга нет оснований и даже при его наличии просроченная задолженность участвует в формировании величины резервов.

Созданный резерв используется на покрытие долгов, признанных безнадежными к получению. Данного термина законодательство о бухучете не раскрывает, но устанавливает обязанность, в частности, списывать за счет рассматриваемых резервов дебиторскую задолженность с истекшим сроком давности.

Налоговое законодательство также не содержит понятия «безнадежный долг», но оперирует терминами «дебиторская задолженность, невозможная (нереальная) для взыскания» и «дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности». Невозможной (нереальной) для взыскания признается дебиторская задолженность ликвидированных юридических лиц и прекративших деятельность индивидуальных предпринимателей, в отношении которых в Едином государственном регистре юридических лиц и индивидуальных предпринимателей содержится запись об их исключении из него, а также задолженность умерших физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.

Гражданским законодательством ликвидация должника — субъекта хозяйствования и смерть должника — физического лица определены как основания, по которым обязательство прекращается, не будучи исполненным.

Обобщая изложенное, можно сделать вывод, что к безнадежным долгам следует относить суммы дебиторской задолженности:

• — с истекшим сроком исковой давности;
• — ликвидированных юридических лиц и индивидуальных предпринимателей;
• — умерших физических лиц (не являющихся индивидуальными предпринимателями).

Полагаем, это исчерпывающий перечень признаков признания долга безнадежным к получению для целей списания за счет созданного резерва. Так, например, арест имущества должника в связи с возбуждением против него уголовного дела не является основанием для прекращения обязательства должника по гражданско-правовым договорам, следовательно, данное обязательство не имеет признаков безнадежного долга.