Проверка расчетов с покупателями и заказчиками; дочерними обществами, по совместной деятельности и внутрифирменных расчетов

Основная цель проверки — установить правильность ведения внутрифирменных расчетов.

В ходе аудита внутрифирменных расчетов должны быть решены следующие задачи:

• — проверка правильности оформления первичных документов с целью подтверждения обоснованности возникновения дебиторской либо кредиторской задолженности;
• — подтверждение своевременности погашения и правильности отражения на счетах бухгалтерского учета кредиторской либо дебиторской задолженности. Источниками информации являются: хозяйственные договоры; накладные;
• — счета-фактуры; акты сверки расчетов; протоколы о зачете взаимных требований; акты инвентаризации расчетов; векселя; копии платежных документов; книга покупок; книга продаж; учетные регистры по счетам 79; Главная книга; бухгалтерская отчетность.

Для того чтобы наметить направления проверки, области углубленного контроля, аудитору необходимо получить предварительное представление о состоянии внутрифирменных расчетов на предприятии. Поэтому он должен установить наличие на предприятии необходимой нормативной базы, перечень применяемых первичных документов, порядок их заполнения, состояние аналитического учета и технологии обработки первичных документов по учету внутрифирменных расчетов.

Для подтверждения первоначальной оценки систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета внутрифирменных расчетов аудитор на основе полученной информации заполняет заранее разработанные тесты. Тесты позволяют установить, насколько контроль расчетных операций отвечает современным требованиям, а их учет выполняет поставленные перед ним задачи. Если окажется, что вероятность пропуска ошибок велика, то аудитору потребуется включить в программу проверки и направить особые усилия на изучение тех вопросов и участков учета, которые не подвергались внутреннему контролю или которым не уделялось должного внимания со стороны бухгалтерии.

Проверяемое предприятие может иметь филиалы, представительства и другие обособленные подразделения, выделенные на отдельный баланс. Расчеты с филиалами, представительствами и прочими обособленными подразделениями ведутся с использованием счета 79. Для обобщения информации о всех видах расчетов с филиалами и другими обособленными подразделениями организации, выделенными на отдельные балансы или внутрибалансовые расчеты, используют счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

К этому счету могут быть открыты следующие субсчета:

• — 79−1 Расчеты по выделенному имуществу;
• — 79−2 Расчеты по текущим операциям;
• — 79−3 Расчеты по договору доверительного управления имуществом и др.

На субсчете 79−1 учитывается состояние расчетов с филиалами, представительствами, отделениями и другими обособленными подразделениями, выделенными на отдельные балансы, по переданным им внеоборотным и оборотным активам.

Переданное имущество списывается организацией с кредита соответствующих счетов (01, 10 и др.) в дебет 79−1. Принятое имущество подразделения организации приходуют по дебету соответствующих счетов (01, 10 и др.) с кредита 79−1.

На субсчете 79−2 учитывается состояние всех прочих расчетов организации с филиалами, представительствами, отделениями и другими обособленными подразделениями, выделенными на отдельные балансы — по взаимному отпуску материальных ценностей, реализации продукции, передаче расходов по общеуправленческой деятельности, выплате заработной платы работникам подразделений и т. п.

Счет 79 является активным, поэтому отпущенные материальные ценности списывают у организации с кредита материальных счетов (10, 43 и др.) в дебет счета 79−2, а полученные от подразделений ценности приходуют по дебету материальных счетов с кредита счета 79−2. Аналитический учет по счету 79 ведется по каждому филиалу, представительству, отделению или другому обособленному подразделению организации, выделенному на отдельный баланс.

Аудитор должен проверить правильность учетных записей (корреспонденции счетов, определения остатков по счетам, организации и ведения аналитического учета по счету 79).

Цель аудита расчетов предприятия с бюджетом и внебюджетными фондами — подтверждение правильности расчетов, полноты и своевременности перечисления в бюджет и внебюджетные фонды налогов, сборов и платежей.

Источниками информации для проверки расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами являются: Положение об учетной политике предприятия, «Бухгалтерский баланс» (ф. № 1), «Отчет о прибылях и убытках» (ф. № 2), декларации по отдельным налогам и платежам, расчетные ведомости по начислению заработной платы, журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книга покупок, книга продаж, учетные регистры (карточки, ведомости, журналы-ордера, машинограммы) по счетам 19, 68, 69, 70, 76, 90, 91, 99 и др., Главная книга и др.

В ходе аудиторской проверки по каждому уплачиваемому предприятием в бюджет и внебюджетные фонды налогу, сбору и платежу аудиторы должны проверить:

• — правильность исчисления налогооблагаемой базы;
• — правильность применения налоговых ставок;
• — правомерность применения льгот при расчете и уплате налогов;
• — правильность начисления, полноту и своевременность перечисления налоговых платежей;
• — правильность ведения аналитического и синтетического учета по счетам 68, 69;
• — правильность составления налоговой отчетности.

Приступая к проверке расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами, аудиторы должны пользоваться нормативными документами с учетом всех внесенные в них изменений и дополнений.

На начальном этапе целесообразно выяснить, по каким налогам и платежам предприятие ведет расчеты с бюджетом и внебюджетными фондами. Так, для учета расчетов с бюджетом в бухгалтерском учете используется счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», к которому могут быть открыты следующие субсчета:

• — расчеты по налогу на доходы с физических лиц;
• — расчеты по налогу на прибыль;
• — расчеты по НДС;
• — расчеты по налогу на имущество и др.

Начиная проверку, следует ознакомиться с результатами предыдущих аудиторских и налоговых проверок предприятия. Это позволит выяснить характер ошибок, если такие были допущенные в учете в предыдущем отчетном периоде, и наметить объекты для углубленного контроля.

В процессе подтверждения правильности исчисления отдельных налогов аудиторы выполняют расчет налогооблагаемой базы и сравнивают полученные показатели с данными предприятия. Правильность применения на предприятии ставок по различным налогам и сборам устанавливается аудиторами путем сравнения фактических ставок с их значениями, регламентированными нормативными документами для соответствующих условий (виды деятельности, группы продукции и товаров, льготы и т. д.).

Выясняя правильность начисления, полноту и своевременность перечисления налоговых платежей, аудиторы изучают записи в учетных регистрах по счетам 68 «Расчеты по налогам и сборам» и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». Аналитический учет организуется по каждому налогу, сбору и платежу на соответствующих субсчетах указанных счетов. Особое внимание должно быть уделено установлению правильности отнесения налогов на соответствующие источники их уплаты (за счет выручки, себестоимости, валовой прибыли или прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после налогообложения, заработной платы персонала).

При осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов аудиторам необходимо проверить правильность применения цен по сделкам. В соответствии с Налоговым кодексом РФ для целей налогообложения принимается цена товаров (работ, услуг), указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Однако, при отклонении цен более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), аудиторы должны рекомендовать руководству предприятия доначислить налог на прибыль и пени.

Важное значение придается и проверке учета доходов от операционных, внереализационных и чрезвычайных операций, которые подлежат включению в налогооблагаемую базу преимущественно по моменту их начисления (признания), независимо от поступления денежных средств. Расходы же по этим операциям учитываются для целей налогообложения, как правило, при условии фактической оплаты.

Оценивая правильность составления налоговой отчетности, аудиторы проверяют наличие в ней всех установленных форм, полноту их заполнения, производят пересчет отдельных показателей, осуществляют взаимную сверку показателей, отраженных в регистрах бухгалтерского учета и в формах отчетности. Кроме того, аудиторы должны установить соответствие данных аналитического учета по счетам 68 «Расчеты по налогам и сборам» и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» данным синтетического учета в Главной книге и показателям отчетности.

В ходе проверки аудитор расчетов по налогу на прибыль применяет следующие процедуры:

• — сопоставление остатка по счету учета налога на прибыль с данными Главной книги;
• — подготовку расчета по остаткам задолженности по налогу на прибыль и выверку остатков;
• — анализ расчета налога на прибыль, сделанного клиентом, и всех значительных расхождений между фактической и расчетной суммами налога на прибыль;
• — обсуждение с клиентом факторов, повлиявших на расчет налога, пересчет и проверку правильности подсчетов по данным налогового учета;
• — сверку авансов по налогу на прибыль по предварительной и окончательной сумме налога.

В ходе аудита расчетов по социальному страхованию и обеспечению аудитор проверяет своевременность отчислений и уплаты взносов в Фонд социального страхования, в фонд медицинского страхования, в Пенсионный фонд, представляющих собой единый социальный налог. Аудит предполагает проверку расчетов сумм отчислений и их налогооблагаемую базу, правомерность ее формирования из различных уплачиваемых работникам сумм — для проверки используются данные счетов 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Аудиторская проверка НДС включает следующие процедуры:

• — анализ налоговых деклараций за предыдущие периоды, выявление вопросов, по которым имелись замечания, и выполнение рекомендаций по этим вопросам;
• — сравнение остатков по счетам НДС за текущий период с остатками за предыдущие периоды и анализ значительных или необычных отклонений;
• — сравнение фактических ставок за текущий период и анализ значительных или необычных отклонений;
• — анализ уплаты платежей в бюджет за отчетный период;
• — проверка правомерности применения налоговых вычетов по НДС;
• — проверка правомерности и правильности применения льгот по НДС. При проверке правильности учета полученного НДС, включаемого в стоимость реализуемых товаров, работ и услуг, и соответствия задолженности по НДС перед бюджетом аудиторы должны:
• — выверить остатки по Главной книге;
• — составить сводную ведомость и проанализировать данные счета расчетов по НДС;
• — выверить данные по декларациям, представленным в налоговые органы;
• — проанализировать правильность применения ставок налога;
• — пересчитать задолженность по НДС за отчетный период;
• — проанализировать правильность применения льгот по НДС в соответствии с законодательными актами;
• — определить периодичность уплаты НДС;
• — провести выборочную проверку правильности составления документации и расчетов по налогу путем сравнения с данными банковских выписок во избежание пеней и штрафов.

Особое внимание аудитор должен уделить правомерности применения налоговых вычетов по НДС. Выполнение работ по аудиту налоговых вычетов может быть разделено на два этапа. На первом этапе проводится предварительная оценка существующей в организации системы исчисления НДС. На втором этапе осуществляется проверка правильности учета НДС по приобретаемым ценностям, работам, услугам и правомерности налоговых вычетов.

Предварительная оценка заключается в анализе элементов системы налогообложения и определения факторов, влияющих на налоговые показатели. Аудитор выясняет:

• — как определен порядок исчисления НДС в учетной политике в целях налогообложения;
• — как организована работа по исчислению НДС;
• — каков порядок подготовки, оборота и хранения документов налогового учета и налоговой отчетности, отражения облагаемых оборотов в регистрах бухгалтерского и налогового учета, каким образом происходит обобщение этих данных и как определяется налоговая база;
• — при проведении каких операций наиболее велик риск возникновения ошибок;
• — ведется ли раздельный учет и какова его методика;
• — осуществляются ли операции, освобождаемые от налогообложения;
• — представлены ли в налоговые органы соответствующие документы, подтверждающие право организации на освобождение согласно ст. 145 НК РФ или применение налоговых вычетов;
• — производится ли сверка статей налоговых деклараций с данными синтетического учета и налоговыми регистрами (книгой покупок и журналом учета полученных счетов-фактур) должностными лицами (главным бухгалтером или заместителем главного бухгалтера, начальником отдела и т. п.) в конце отчетного периода.

Типичные ошибки Как свидетельствует аудиторская практика, типичными ошибками, которые выявляются в ходе проверки расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами, являются следующие:

• — неверное исчисление налогооблагаемой базы по отдельным налогам;
• — неправомерное отражение налоговых вычетов по НДС;
• — ненадлежащее ведение учета (искажение выручки от реализации, издержек);
• — неправильное определение налоговых льгот;
• — несоответствие данных аналитического учета по отдельным налогам данным синтетического учета и показателям отчетности;
• — нарушение сроков платежей по налогам;
• — неправильное использование принципов бухгалтерского учета, законодательных актов и инструкций при расчете налогов;
• — применение неверной ставки налога;
• — неточный учет пеней и штрафов;
• — искажение или сокрытие данных, представляемых налоговым органам;
• — неправильные классификация или расчет доходов, учитываемых при налогообложении в качестве освобожденных от налогообложения, при определении задолженности бюджету;
• — проведение в учете фиктивных сделок по расчетам между материнскими и дочерними структурами для получения льгот по налогообложению.