Аудит расчетов по кредитам и займам на предприятии ОАО «Уралкалий»

НОУ ВПО «Санкт-Петербургский институт внешнеэкономических связей, экономики и права»

Филиал НОУ ВПО «Санкт-Петербургский институт внешнеэкономических связей экономики и права»

в г. Перми Экономический факультет Кафедра бухгалтерского учета, анализа и аудита Специальность 80 109.65 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

Курсовая работа По дисциплине: Аудит Тема: Аудит расчетов по кредитам и займам на предприятии ОАО «Уралкалий»

Пермь 2014

Содержание Введение

1. Теоретические аспекты аудита расчетов по кредитам и займам

1.1 Нормативно-правовое регулирование аудита расчетов по кредитам и займам

1.2 Планирование аудита расчетов по кредитам и займам

1.3 Аудиторские доказательства расчетов по кредитам и займам

1.4 Документирование аудита расчетов по кредитам и займам

1.5 Сообщение по результатам проверки расчетов по кредитам и займам

2. Методика аудита расчетов по кредитам и займам на предприятии ОАО «Уралкалий»

2.1 Финансово-экономическая характеристика ОАО «Уралкалий»

2.2 Внутрифирменный стандарт аудита расчетов по кредитам и займам на ОАО «Уралкалий»

2.3 Ознакомительный этап

2.4 Основной этап

2.5 Заключительный этап

3. Результаты аудиторской проверки расчетов по кредитам и займам на ОАО «Уралкалий»

3.1 Сообщение руководителю по результатам проверки расчетов по кредитам и займам на ОАО «Уралкалий»

3.2 Автоматизация аудита Заключение

Список использованной литературы Приложения аудит кредит заем расчет

Введение

Получение кредита или займа — очень важный и ответственный шаг для предприятия. Важность получения кредита (займа) заключается в том, что при разумном его использовании предприятие получает возможность дальнейшего развития, увеличения объемов продаж продукции (работ, услуг), а ответственность заключается в появлении новых обязательств, состоящих не только в своевремен­ном и полном погашении кредита (займа), но и уплате процентов за пользование заемными средствами.

Несмотря на кажущуюся простоту отражения в учете предприятия полученных кредитов, при аудиторских проверках выявляется довольно большое количество ошибок и нарушений. Ошибки возникают как при оформлении кредитных отношений, так и непосредственно при получение кредита, получение заемных денежных средств от предприятий и организаций, не имеющих лицензий Центрального банка РФ на осуществление кредитных операций, при отражении в учете операций с заемными средствами и исчисление налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Все вышеизложенное и определяет актуальность выбранной темы для написания курсовой работы.

В теоретической части курсовой работе рассмотрен аудит учета кредитов и займов. Цель курсовой работы — изучить порядок проведения аудита учета кредитов и займов на предприятии ОАО «Уралкалий» .

Для достижения этой цели были поставлены следующие задачи: 1) выявить цели и задачи аудита учета кредитов и займов; 2) представить нормативную базу аудита учета кредитов и займов; 3) раскрыть источники информации, используемые при аудите учета кредитов и займов; 4) изучить процесс аудиторской проверки кредитов и займов; 5) представить типовые нарушения аудируемых лиц.

1. Теоретические аспекты аудита расчетов по кредитам и займам В соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008 года № 307-ФЗ (в ред. от 28.12.2010 N 400-ФЗ) аудиторская деятельность, или аудит, — это предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей.

Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. При этом под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

В современных условиях организации в своей хозяйственной деятельности активно используют кредиты и займы.

Целью аудита кредитов и займов является установление соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета, действующей в проверяемом периоде нормативной базе.

С юридической точки зрения кредитный договор и договор займа — совершенно разные договоры. Согласно ст. 819 ГК РФ кредитный договор — это соглашение, по которому банк (или иная кредитная организация) обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик в свою очередь обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить на нее проценты.

Договор займа регулируется ст. 807 ГК РФ. Согласно данной статье по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Приступая к проверке данного участка, аудитор должен знать основные различия между договорами кредита и договорами займа (таблица 1):

Таблица 1 Отличительные особенности кредитов и займов

В то же время учет начисления и уплаты процентов по договорам займа и кредитным договорам у организаций, привлекающих заемные средства, одинаков.

Выделяет следующие основные формы кредита:

— краткосрочный, выдаваемый на срок до года;

— долгосрочный, предоставляемый на срок свыше года;

— гарантированный, предоставляемый под гарантию, под обеспечение;

— государственный, в котором в качестве заемщика выступает государство, а в роли кредитора — физические и юридические лица, приобретающие государственные ценные бумаги;

— банковский, предоставляемый банками в денежной форме;

— потребительский, предоставляемый потребителям товаров и услуг и используемый для удовлетворения потребительских нужд;

— международный, предоставляемый продающей стороной покупающей стороне в форме аванса для закупки товаров у продающей стороны;

— ипотечный, предоставляемый под залог недвижимости.

Заем — одна из форм кредита, оформляемых в виде договора, соглашения между двумя договаривающимися сторонами: заимодавцем и заемщиком.

Заемщик — получатель кредита, займа, принимающий на себя обязательство, гарантирующий возвращение полученных средств, оплату предоставленного кредита.

Принцип возвратности означает, что полученные от кредитора финансовые ресурсы подлежат возврату или погашению заемщиком в полном объеме. Заемщик отвечает перед кредитором за полноту погашения кредита. Данный принцип находит свое практическое выражение в погашении конкретной ссуды путем перечисления соответствующей суммы денежных средств на счет предоставившего ее банка.

Принцип срочности означает необходимость возврата кредита в точно определенный срок, а не в любое, удобное для фирмы-заемщика время, т. е. кредит выдается на определенный срок. Срок возврата кредита предусматривается в кредитном договоре, при этом сроки погашения могут быть конкретными или условными, когда сроки уточняются в ходе кредитования.

Принцип платности означает, что кредит предоставляется заемщику с условием возврата его с процентами, которые формируют прибыль кредитной организации. Размер процента устанавливается в виде годовых норм или ставок, при этом процентные ставки могут быть твердыми или плавающими.

Принцип материальной обеспеченности кредита выражает необходимость обеспечения защиты имущественных интересов кредитора при возможном нарушении фирмой-заемщиком принятых на себя обязательств.

Принцип целевого характера кредита выражается в обязательности целевого использования финансовых средств, полученных от кредитора.

В плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению закреплено, что для обобщения информации о состоянии краткосрочных кредитов и займов, полученных организацией предназначен счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», а для обобщения информации о состоянии долгосрочных кредитов и займов, полученных организацией предназначен счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» .

При проведении аудита займов и кредитов рекомендует проверить:

— классификацию кредитов и займов на краткосрочные и долгосрочные;

— расчеты и отражение на счетах бухгалтерского учета процентов по кредитам и займам, а также курсовых и суммовых разниц (для кредитов и займов, выраженных в иностранной валюте);

— реальность и надлежащее документальное оформление кредитов и займов;

— кредитные отношения аудируемого лица;

целевое использование заемных средств, полноты и своевременности их погашения;

остатки и начисленные проценты по непогашенным кредитам и займам, а также их представление в бухгалтерской отчетности;

— основанность отнесения процентов по полученным кредитам и займам к расходам, принимаемым для целей налогообложения прибыли. [19]

Аудитор проверяет правильность применения плана счетов по видам кредитов, как организован синтетический и аналитический учет по этим счетам, соответствуют ли данные аналитического учета данным синтетического учета, Главной книге, соответствуют ли остатки в этих регистрах остаткам на соответствующих счетах в балансе организации.

1.1 Нормативно-правовое регулирование аудита расчетов по кредитам и займам Система нормативного регулирования в России состоит из документов четырех уровней.

К первой группе документов относятся:

— Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.12.2011 года № 402-ФЗ (в редакции от 28.12.2013 N 357-ФЗ). Федеральный закон распространяется на все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, зарегистрированные в качестве юридического лица в соответствии с законодательством РФ. Нормы, содержащиеся в других федеральных законах и затрагивающие вопросы бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, должны соответствовать Федеральному закону. В случае возникновения противоречий с содержанием других федеральных законов нормы права, выступающие предметом Федерального закона, имеют приоритет.

— Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008 года № 307-ФЗ (в ред. от 28.12.2010 N 400-ФЗ). Он определяет правовые основы регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации.

— Российская Федерация. Правительство РФ. Постановление об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности от 23 сентября 2002 г. N 696 (в ред. от 27.01.2011 N 30)

— Налоговый кодекс РФ, в котором определено понятие расходов и порядок их признания для целей налогового учета; установлены налоги, взимаемые с сельскохозяйственных предприятий и включаемые в себестоимость производимой продукции.

— Гражданский кодекс РФ, который регулирует правовые основы кредитных отношений. Содержит порядок заключения и расторжения гражданско-правовых договоров.

Второю группу документов регулирует Министерство финансов РФ, Центральный банк России и другие органы исполнительной власти. К документам второго уровня относятся положения регламентирующие принципы и правила учета отдельных объектов бухгалтерского наблюдения, которые составляют систему национальных стандартов, ориентированную на Международные стандарты финансовой отчетности. В настоящее время в России система национальных стандартов — положений по бухгалтерскому учету включает 26 положения, из них:

— Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008 от 06.10.08 N 106н (в редакции Приказа Минфина РФ от 18.12.2012 N164н). Это положение устанавливает основы формирования и раскрытия учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ. В положении оговаривается порядок формирования учетной политики, т. е. кем составляется и утверждается, при этом говорится о том какие документы утверждаются, раскрытие и изменение ее.

— Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» ПБУ 15/2008 от 6 октября 2008 г. N 107н (в ред. Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 N 144н). Устанавливает особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации.

К документам третьего уровня относится План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н (в редакции от 08.11.2010 N 142н), составляют основу организации учета на всех предприятиях независимо от подчиненности, форм собственности, организационно-правовой формы. План счетов представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском учете и содержит наименования и коды счетов. В Инструкции по применению плана счетов приведена краткая характеристика счетов, раскрыта их структура и назначение, экономическое содержание обобщаемых на них фактов, порядок учета наиболее распространенных операций. К третьему уровню так же относятся инструкции и методические указания (утвержденные приказом Минфина РФ от 23.04.2004 г. протокол № 25), разрабатываемые и вводимые в действие в разрезе отдельных Положений по бухгалтерскому учету.

Документы четвертого уровня разрабатываются предприятием и утверждаются руководителем организации. К ним относятся:

— устав предприятия;

— приказ «Об учетной политике организации» ;

— рабочий План счетов организации;

— график документооборота.

1.2 Планирование аудита расчетов по кредитам и займам На этапе предварительного планирования аудиторская организация оценивает возможность проведения аудита. Если она считает проведение аудита возможным, то готовит для клиента письмо-обязательство о согласии на проведение аудита. Затем формируется группа аудиторов для проведения проверки и заключается договор с экономическим субъектом.

В соответствии с утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации № 696 от 23 сентября 2002 г. Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Планирование аудита» (п. 10) в процессе планирования аудиторской проверки должна быть составлена и документально оформлена программа аудита — документ, определяющий характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита.

Планирование аудита — один из важнейших процессов в осуществлении аудиторской проверки.

Процесс планирования аудита включает:

— определение его стратегии и тактики;

— составление общего плана аудиторской проверки;

— разработку аудиторской программы;

— определение конкретных аудиторских процедур;

— оценку объема аудиторской проверки.

В соответствии со стандартом аудиторская организация или индивидуальный аудитор должны планировать аудит еще до написания письма-обязательства и заключения договора с экономическим субъектом о проведении аудита, во время предварительного знакомства с потенциальным клиентом.

Качественное проведение аудиторской проверки невозможно без разработки общей стратегии дальнейшей работы и детального подхода, определения времени осуществления и объема аудиторских процедур. Объем планирования всецело зависит от величины проверяемого предприятия, сложности данного аудита, предыдущего опыта аудиторской работы на предприятии и знания деятельности клиента.

Аудитор составляет вопросы, которые необходимо задать аудитору руководству экономического субъекта в момент планирования программы по проведению аудита кредитов и займов (таблица 2).

Таблица 2

Исходные точки аудита кредитов и займов являются Дебет счета 20 (26, 99) / Кредит счета 51 (52) — на сумму начисленных и уплаченных процентов.

Дебет счета 20 (26,99) / Кредит счета 66 (67) — на сумму начисленных процентов;

Дебет счета 66 (67) / Кредит счета 51 (52) — на сумму уплаченных процентов.

В ходе реализации программы аудиторской проверки формируются и отражаются в рабочих документах аудиторские доказательства.

1.3 Аудиторские доказательства расчетов по кредитам и займам Для того чтобы сделать обоснованные выводы о правильности отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с получением кредита, аудитору следует собрать аудиторские доказательства.

Согласно п. 2.3 Правила (стандарта) аудиторской деятельности «Аудиторские доказательства» аудиторские доказательства могут быть внутренними, внешними и смешанными.

Внутренние аудиторские доказательства включают информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде.

Внешние аудиторские доказательства формируются из информации, полученной от третьей стороны в письменном виде (обычно по письменному запросу аудиторской организации).

Смешанные аудиторские доказательства вбирают информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде и подтвержденную третьей стороной в письменном виде.

Наибольшую ценность и достоверность для аудиторской организации представляют внешние доказательства.

Данные полученных доказательств используются при составлении аудиторского заключения и отчета руководству проверяемого экономического субъекта по результатам аудита.

Аудиторский риск уменьшается, если аудитор использует доказательства, полученные из различных источников и разные по форме представления.

Наиболее распространенными способами получения аудиторских доказательств при аудите кредитов и займов являются:

— проверка арифметических расчетов клиента;

— инвентаризация;

— проверка правил учета отдельных хозяйственных операций;

— подтверждение;

— устный опрос персонала, руководства экономического субъекта независимой стороны;

— проверка документов;

— прослеживание;

— аналитические процедуры.

Руководствуясь установленными критериями правильности статей бух. Отчетности аудитор должен рассмотреть целый ряд аспектов по вопросам аудита кредитов и займов (таблица 3).

Таблица 3.

1.4 Документирование аудита расчетов по кредитам и займам Единые общие требования по подготовке и ведению рабочей документации аудитора устанавливаются МСА 230 и российским правилом (стандартом) № 2 «Документирование аудита» .

Это правило устанавливает единые требования по подготовке рабочей документации аудита.

К рабочей документации аудита относятся:

— планы и программы проведения аудита;

— описание использованных аудитором процедур и их результатов;

— объяснения, пояснения и заявления экономического субъекта;

— копии документов экономического субъекта;

— описание СВК и организации бухгалтерского учета;

— другие документы.

Состав, количество и содержание документов, входящих в рабочую документацию аудита, определяются аудиторской организацией исходя и характера проводимой работы, характера и сложности деятельности экономического субъекта и др.

Рабочая документация находится в собственности аудиторской организации или аудитора, проводивших аудит. Сведения из документации являются конфиденциальными и не подлежат разглашению.

По окончании аудита рабочая документация подлежит сдаче для обязательного хранения в архиве аудиторской организации.

1.5 Сообщение по результатам проверки расчетов по кредитам и займам Аудиторская организация должна сообщать информацию о недостатках, выявленных по результатам мониторинга, а также о рекомендациях по их устранению руководителям аудитов и иных заданий, а также имеющим к этому отношение работникам.

Организационная структура и принципы корпоративного управления могут быть различными для разных аудируемых лиц. Это усложняет задачу определения круга лиц, которым аудитор сообщает информацию, представляющую интерес для управления аудируемым лицом. Аудитор с учетом требований п. 4 правила (стандарт) № 22 основывается на собственном профессиональном суждении для определения тех лиц, которым должна сообщаться информация, принимая во внимание управленческую структуру аудируемого лица, обстоятельства аудиторского задания и особенности законодательства Российской Федерации. Аудитору следует учитывать права и обязанности соответствующих лиц.

Сообщение информации будет более эффективно при налаживании конструктивных рабочих взаимоотношений между аудитором и руководством или представителями собственника аудируемого лица. Данные взаимоотношения должны развиваться с учетом соблюдения требований профессиональной этики, независимости и объективности.

Аудитор может сообщать надлежащим получателям информацию в устной или письменной форме.

Если аудитор считает, что необходимо модифицировать аудиторское заключение, то любая иная письменная информация, направляемая аудитором руководству или представителям собственника аудируемого лица, не может рассматриваться в качестве надлежащей замены модифицированного аудиторского заключения.

Аудитор должен проанализировать, может ли какая-либо информация, полученная по результатам предыдущего аудита, иметь значение для достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности текущего года. Если аудитор приходит к выводу, что такая информация представляет интерес для управления аудируемым лицом, он может принять решение повторно сообщить ее представителям собственника аудируемого лица.

Аудитор обязан выполнять требования законодательства Российской Федерации и Кодекса этики аудиторов России в отношении конфиденциальности информации, полученной по результатам аудита. В некоторых случаях потенциальные конфликты между этическими и правовыми обязательствами аудитора в отношении конфиденциальности и требованиями по предоставлению информации могут носить сложный характер. В данном случае аудитору целесообразно получить юридическую консультацию.

2. Методика аудита расчетов по кредитам и займам на предприятии ОАО «Уралкалий»

2.1 Финансово-экономическая характеристика предприятия ОАО «Уралкалий»

Компания ОАО «Уралкалий» является одним из мировых лидеров по производству калийных удобрений. Производственный комплекс компании расположен в городе Березники (Пермский край).

Компания имеет офисы в Москве, Перми, Минске, портовый терминал — в Санкт-Петербурге.

Зарегистрированный офис Компании расположен по адресу: Российская Федерация, Пермский край, г. Березники, ул. Пятилетки, 63. Практически все производственные мощности и долгосрочные активы Группы «Уралкалий» находятся в России.

ОАО «Уралкалий» — вертикально интегрированная компания, контролирующая всю производственно-сбытовую цепочку, начиная от добычи калийно-магниевых солей и заканчивая доставкой продукции конечным потребителям. Это позволяет эффективно управлять бизнесом, контролировать затраты на доставку продукции.

В состав компании входят 2 рудника, ведущих разработку запасов Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей, второго по величине разведанного месторождения в мире, 6 обогатительных фабрик, из которых 4 фабрики производят калийные удобрения, 1 фабрика перерабатывает карналлитовую руду для получения обогащенного карналлита и 1 фабрика производит раствор хлорида натрия для нужд Березниковского содового завода. ОАО «Уралкалий» является единственным акционером ОАО «Балтийский балкерный терминал» (ББТ).

Компания выпускает два вида калийных удобрений — гранулированный и стандартный хлористый калий. На экспорт поставляется порядка 89% продукции компании. Основные рынки сбыта — Китай, Индия, США, Европа, Бразилия и Юго-Восточная Азия. В России реализуется порядка 11% от общего объема выпускаемой продукции.

Учетная политика для целей бухгалтерского и налогового учета на 2013 год утверждена приказом генерального директора № 1929 от 29.12.2012года.

Рассчитаем показатели финансово-экономической деятельности ОАО «Уралкалий» в таблице 4.(Приложение 1,2)

Таблица 4. Показатели финансово-экономической деятельности ОАО «Уралкалий» за 2012; 2013 г. г

Из данной таблицы видно, что объем выручки от реализации на предприятии ОАО «Уралкалий», за отчетный период снизился по сравнению с прошлым периодом на 13 807 340 тыс. руб. и составил 96 308 916 тыс. руб., в том числе 79 896 106 тыс. руб. — внешнеэкономическая деятельность (82,96%).

Себестоимость продаж в отчетном периоде выросла (темп прироста составил 7,09%). Снижение выручки от реализации и рост себестоимости не позволили в отчетном периоде увеличить сумму чистой прибыли (снижение чистой прибыли с 49 079 864 тыс. руб. в 2012 году до 31 324 044 тыс. руб. в 2013 году), темп изменения составил — 36,18%.

В 2013 году ОАО «Уралкалий» были получены доходы от участия в других организациях на сумму 1 629 361 тыс. руб.

Прочие доходы за 2013 год составили 3 221 716 тыс. руб., прочие расходы — 6 446 555 тыс. руб.

2.2 Внутрифирменный стандарт аудита расчетов по кредитам и займам на ОАО «Уралкалий»

Бухгалтерский учет на предприятии ОАО «Уралкалий» осуществляется бухгалтерией предприятия в строгом соответствии с действующим законодательством.

Положение о бухгалтерии:

1) Бухгалтерия является самостоятельным структурным подразделением предприятия и подчиняется главному бухгалтеру. Главный бухгалтер назначается на должность и освобождается от должности приказом руководителя предприятия.

2) Бухгалтерия в своей деятельности строго руководствуется Федеральным законом «О бухгалтерском учете», «Положением о ведении бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации» и другими нормативными документами. Бухгалтерия не должна принимать к исполнению документы, противоречащие законодательству.

3) В случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером по осуществлению отдельных финансово-хозяйственных операций документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя предприятия.

Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Бухгалтерия является самостоятельным структурным подразделением предприятия и подчиняется директору и главному бухгалтеру.

Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.

Ведение кассовых операций возложено на бухгалтера-кассира, который несет полную ответственность за сохранность и выдачу принятых ценностей.

Задачи бухгалтерии:

— формирование полной и достоверной информации о деятельности предприятия, и ее имущественном положении;

— обеспечение информацией руководителей предприятия с целью правильного осуществления предприятием хозяйственных операций;

— обеспечение учета наличия и движения имущества и обязательств, использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

— предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности предприятия и выявление внутрихозяйственных ресурсов обеспечения его финансовой устойчивости.

Рассмотрим состав службы внутреннего аудита ОАО «Уралкалий» и свойственные её членам функциональные обязанности:

1. Специалисты по налогообложению, по правовым вопросам, по финансовым вопросам.

2. Специалист владеющий навыками контроля в соответствующих технико-технологических направлениях. (т.к. в организации могут быть специализированные контролирующие подразделения, такие как: отдел методов и средств контроля, отдел входного контроля, отдел технического контроля, работники обслуживающие функционирование компьютерных систем и т. д.)

Специалисты по налогообложению, правовым вопросам и финансовому анализу могут не состоять в штате и привлекаться к работе на договорных началах наряду с экспертами.

Применяя отдельные положения аудиторского правила (стандарта) «Использование работы эксперта» служба внутреннего аудита при необходимости должна иметь возможность привлекать к работе экспертов — не состоящих в штате специалистов, имеющих достаточные знания и (или) опыт в определенной области (по определенному вопросу), отличной от бухгалтерского учета и аудита, и дающий заключение по вопросу, относящемуся к этой области.

Сведения о службе внутреннего аудита, о порядке её образования и полномочиях зафиксированы соответствующим распоряжением по предприятию ОАО «Уралкалий». Обязанности сотрудников службы и уровень их квалификации зафиксированы в должностных инструкциях.

Для учета расчетов по кредитам и займам предусмотрено два синтетических счета: 66 «Расчет по кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» .

Типичные ошибки при отражении в бухгалтерском учете кредитов и займов.

Перечень пяти типовых нарушений при отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с получением кредитов и займов.

Первый вид нарушений связан с отсутствием документов, оформляющих кредитные отношения.

1. Отсутствие кредитного договора или договора займа.

2. Отсутствие выписок банка со ссудного счета.

3. Отсутствие мемориальных ордеров, подтверждающих списание в безакцептном порядке сумм возврата кредита.

4. Отсутствие мемориальных ордеров, подтверждающих списание в безакцептном порядке сумм процентов, уплачиваемых по кредитным договорам.

5. Отсутствие дополнительных соглашений к кредитному договору (договору займа), изменяющих процентную ставку по кредиту (займу), сроки возврата кредита (займа), другие условия кредитного договора или договора займа.

Второй вид нарушений связан с нарушением принципов формирования расходов.

1. Неправильное отнесение затрат по полученным займам и кредитам к отчетным периодам (затраты должны признаваться текущими расходами того периода, в котором они произведены, за исключением той их части, которая включается в фактическую себестоимость приобретаемых товарно-материальных ценностей.

2. Неправильное отражение процентов по полученным займам и кредитам в бухгалтерском учете (затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие расходы организации, являются ее операционными расходами и подлежат включению в финансовый результат организации, то есть отражению на счете 91 «Прочие доходы и расходы» .

3. Неправильное отражение процентов по полученным займам и кредитам в случае если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты. (Расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относится организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели. При поступлении в организацию заемщика материально-производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ (услуг) дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке — с отнесением на операционные расходы организации-заемщика.)

Третий вид нарушений связан с несоблюдением принципов оценки имущества.

1. Включение в инвентарную стоимость объектов основных средств, нематериальных активов и прочих внеоборотных активов, процентов по кредитам и займам, полученным на эти цели, после принятия этих объектов на учет.

Затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно относящиеся к приобретению и (или) строительству инвестиционного актива, должны включаться в первоначальную стоимость этого актива и погашаться посредством начисления амортизации (кроме случаев, когда правилами бухгалтерского учета начисление амортизационного актива не предусмотрено.

Проценты, связанные с приобретением таких инвестиционных активов, относятся на текущие расходы организации).

2. Включение в стоимость ценных бумаг процентов по кредитам и займам, полученным для приобретения ценных бумаг, после принятия их к учету.

Четвертый вид нарушений связан с включением в налоговые расходы процентов по кредитам и займам, которые не могут быть в них включены.

1. Включение в налоговые расходы начисленных по кредиту или займу процентов за пользование заемными средствами, но фактически на конец отчетного периода не уплаченных банку (при кассовом методе).

2. Включение в налоговые расходы затрат на оплату процентов по кредитам и займам, превышающим:

— сумму процентов, рассчитанных по ставке процентов, предусмотренной договором кредита или займа.

— сумму процентов, рассчитанных исходя из срока действия договора кредита или займа, когда фактически кредит или заем превышает сумму процентов от фактически полученной суммы кредита.

3. Невключение в налоговые расходы процентов по кредитам и займам, полученным на инвестиционную и финансовую деятельность.

Пятый вид нарушений связан с нарушением принципов формирования финансовых результатов.

1. Отнесение на собственные источники средств предприятия процентов по кредитам и займам сверх норматива, установленного гл. 25 НКРФ.

2. Отнесение на собственные источники средств предприятия процентов по кредитам и займам, полученным в иностранной валюте по ставке, превышающей 15 процентов (ст. 269 НК РФ).

2.3 Ознакомительный этап аудита Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей. По кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную сумму и уплатить проценты на нее (ст.189ГК РФ).

После представления кредитных договоров аудитор проводит их экспертизу на соответствие содержания представленных документов требованиям гражданского законодательства, а именно: цель объекта кредитования, срок выдачи и возврата кредита, формы обеспечения обязательств, процентные ставки и порядок их уплаты, права и ответственность сторон и другие условия.

Проверка состояния синтетического и аналитического учета по кредитам и займам заключается в том, чтобы выяснить, ведется ли учет задолженности полученных займов и кредитов, включая выданные заемные обязательства:

— по видам займов и кредитов;

— по кредитным организациям и другим заимодавцам, предоставившим их, отдельным займам и кредитам (видам заемных обязательств).

На подготовительном этапе аудитор должен обсудить условия и объем проверки с хозяйствующим субъектом, получить представление о деятельности хозяйствующего субъекта, системе бухгалтерского учета и составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Для облегчения своей работы аудитор может задать руководству экономического субъекта следующие вопросы:

Таблица 5 Вопросы для проверки

2.4 Основной этап аудита На основном этапе аудитор может выполнить процедуры:

— запросить перечень кредитов и займов (с выделением основной суммы долга и причитающихся, но не перечисленных на дату составления последней финансовой (бухгалтерской) отчетности, процентов) и определить, соответствует ли итоговая сумма данным аналитического учета.

— запросить, существуют ли невыполненные обязательства по кредитам и займам. При наличии невыполненных обязательств получить информацию относительно осуществленных действий и будущих намерений руководства хозяйствующего субъекта, а также выяснить, были ли отражены данные обстоятельства в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащим образом.

— рассмотреть обоснованность расходов по выплате процентов по отношению к суммам задолженности по кредитам и займам, имевшим место в период их начисления.

— запросить, было ли предоставлено обеспечение по кредитам и займам.

— запросить, были ли кредиты и займы разделены на краткосрочные и долгосрочные.

В результате устанавливается:

— соответствие данных об остатках на счетах кредитов, займов, средств целевого финансирования на начало и конец отчетного периода, указанных в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, данным, указанным по стр. «Займы и кредиты» бухгалтерского баланса;

— отражение в справке о наличии ценностей на забалансовых счетах (по стр. «Обеспечения обязательств и платежей выданные») сумм гарантий компании-клиента, которые она выдала в обеспечение своих обязательств;

— соответствие данных об уплаченных процентах данным, указанным по стр. 170 отчета о движении денежных средств; данных по стр. 360 отчета о движении денежных средств данным о поступлении денежных средств от погашения займов, предоставленным другими организациями; данных стр. 390 отчета о движении денежных средств суммам погашенных займов и кредитов (без процентов);

— идентичность данных о начисленных процентах в течение отчетного периода и данных, показанных по стр. «Проценты к уплате» отчета о прибылях и убытках;

— совпадение данных в «Обеспечения» пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках и данных аналитического учета по счетам 60 «Векселя выданные» и 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» .

Кроме того, аудитору необходимо выяснить, из чего складываются затраты, связанные с получением и использованием займов и кредитов, а именно установить, что в их состав входят, в частности:

— проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам;

— проценты, дисконт (разница между суммой, указанной в векселе, и суммой фактически полученных денежных средств или их эквивалентов при размещении этого векселя);

— дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств;

— курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, образующиеся начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления);

— стоимость оказанных заемщику юридических и консультационных услуг;

— стоимость осуществления копировально-множительных работ;

— сумма налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством);

— стоимость проведения экспертиз;

— стоимость услуг связи.

Для подтверждения своевременности выдачи кредита аудитор сравнивает даты и суммы, указанные в кредитном договоре и в выписках банка с расчетного или ссудного счета. Далее оценивается правильность отражения операций по получению кредитов на счетах бухгалтерского учета 66 и 67.

Для подтверждения своевременного поступления средств целевого финансирования аудитор сравнивает расчетно-платежные документы по кассе, счетам в банках и информацию по договорам и сметам, устанавливает своевременность и полноту зачисления и использования средств целевого финансирования.

Для подтверждения правильности отражения в учете операций со средствами целевого финансирования в корреспонденции счетов по зачислению и использованию средств целевого финансирования используются данные учетных регистров по счету 86.

Для того чтобы проверить погашение кредитов, займов, аудитору необходимо сопоставить данные кредитных договоров и договоров займа с выписками с расчетного счета, отчетами кассира. По итогам составляется таблица, в которой показываются все выявленные отклонения.

Аудитору необходимо обратить внимание на то, что задолженность по кредитам и займам отражается с учетом начисленных, но не выплаченных процентов на конкретную отчетную дату. При этом необходимо проверить, что затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие расходы организации, являются ее прочими расходами и подлежат включению в финансовый результат организации. В бухгалтерском учете они должны быть отражены на субсчете «Прочие расходы» счета 91.

Если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относятся организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели.

2.5 Заключительный этап аудита На заключительном этапе аудитор осуществляет в том числе проверку своевременности проведения инвентаризации кредитов, займов и средств целевого финансирования, выявление ее результатов и отражение на счетах бухгалтерского учета, а именно:

— проводилась ли инвентаризация кредитов, займов и средств целевого финансирования финансовых вложений в случаях, установленных законодательством;

— были ли соблюдены сроки проведения инвентаризации, установленные организацией самостоятельно;

— соответствует ли документарное оформление инвентаризации требованиям Методических указаний. Если аудитор лишь проверяет результаты инвентаризации, то данный факт необходимо отметить при составлении аудиторского отчета и аудиторского заключения. Однако для формирования более достоверного вывода о качестве инвентаризации кредитов, займов и средств целевого финансирования целесообразно провести ее самостоятельно.

По окончании работ аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю проверки.

3. Результаты аудиторской проверки расчетов по кредитам и займам на ОАО «Уралкалий»

3.1 Сообщение руководителю по результатам проверки расчетов по кредитам и займам По завершении аудиторской проверки, когда полностью выполнена программа аудита, аудиторы составляют письменную информацию руководству аудируемого лица по результатам проведенной проверки.

Этот документ, согласно стандартам аудиторской деятельности, должен отражать только существенные ошибки и нарушения, выявленные при проверке, которые оказывают или могут оказать влияние на достоверность отчетности.

Поскольку ошибки и нарушения могут быть обнаружены посредством любых аудиторских процедур — как тестов средств внутреннего контроля, так и аудиторских процедур по существу, уже по результатам проведенного опроса сотрудников аудируемого лица, аудитор может сделать следующие выводы.

Перечень выявленных нарушений порядка ведения бухгалтерского учета по расчету кредитов и займов на ОАО" Уралкалий"

В целом данные нарушения являются значительными и искажают показатели бухгалтерской отчетности.

По мнению проверяющих на основании указанных в предыдущих параграфах настоящего заключения выводов, бухгалтерскую отчетность и учет в части расчетов по кредитам и займам можно считать, недостоверной.

3.2 Автоматизация аудита расчетов по кредитам и займам Осуществление автоматизированного аудита регламентировано стандартом аудиторской деятельности «Проведение аудита с помощью компьютеров» (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 11 июля 2000 г., протокол N 1). Согласно данному стандарту, аудитор, рассматривая возможность применения тех или иных аудиторских процедур, должен руководствоваться правилами (стандартами) аудиторской деятельности «Аудиторские доказательства» и «Аналитические процедуры» .

Отсюда следует, что аудиторская программа должна предлагать методику аудиторской проверки, полностью соответствующую аудиторским стандартам.

Еще одним требованием к аудиторской программе является возможность использования бухгалтерской базы клиента для построения выборки и анализа с целью экономии труда и времени аудитора. Программа должна содержать все необходимые бланки (рабочие документы аудитора) для документирования проделанной работы. Желательно, чтобы программа имела дружественный интерфейс и не требовала особых знаний в области программирования, а также имела понятный алгоритм работы.