Необходимо внесение соответствующих норм в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации». Как минимум в раздел «Состав бухгалтерской отчетности и общие требования к ней» следует внести дополнение, указывающее на то, что бухгалтерская отчетность общего назначения должна составляться с применением принципа непрерывности деятельности. В разделе «Информация, сопутствующая бухгалтерской отчетности» необходимо определить способы отражения информации о соблюдении (несоблюдении) рассматриваемого принципа на основе предварительно проведенной оценки. Авторы убеждены, что при всех перечисленных сложностях применение МСА 570 способствует развитию российской аудиторской практики. Стандартом установлена высокая значимость такой оценки [2, п. 6, 11], а в случае если имеется существенная неопределенность, связанная с событиями или условиями, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать деятельность, то «по своему характеру являются ключевыми вопросами аудита» [7]. Однако в соответствии со стандартом 701 эти вопросы не должны быть описаны в разделе «Ключевые вопросы аудита» аудиторского заключения, а аудитор должен:
изложить этот вопрос или вопросы в соответствии с применимыми стандартами;
— включить в раздел & quot;Ключевые вопросы аудита" ссылку на разделы «Основание для выражения мнения с оговоркой (отрицательного мнения)» или «Существенная неопределенность в отношении непрерывности деятельности» [7]. Следует обратить внимание и на «технологичность» МСА 570. Описана четкая последовательность его применения: оценка рисков; рассмотрение оценки, выполненной руководством; выполнение дополнительных процедур при выявлении негативных событий и условий; формулирование выводов аудитора; определение последствий для аудиторского заключения. При этом в руководстве по применению и прочих пояснительных материалах ясно изложено, какие конкретные действия должен предпринять аудитор, чтобы достичь целей соответствующего этапа оценки. Удобна и система ссылок между отдельными пунктами стандарта, что способствует ускорению поиска нужной информации и однозначной ее трактовке. Существенным преимуществом международного стандарта по сравнению с ПСАД N 11 можно считать установление критериев оценки адекватности раскрытия информации о прекращении деятельности в финансовой отчетности компании и способов их проверки [2, п. 19, 20, A22 — 25].
Ранее ответ на этот вопрос лежал исключительно в плоскости профессионального суждения аудитора без установления каких-либо ориентиров, что вызывало непонимание со стороны клиентов и сложность определения доказательственной базы, в том числе при контроле качества аудиторской проверки. Важным отличием рассматриваемого МСА от отечественного выступает содержание раздела, описывающего последствия оценки применимости допущения непрерывности деятельности для аудиторского заключения по финансовой отчетности. С технической точки зрения преимущества заключаются в установлении ясной взаимосвязи, через систему ссылок, со стандартами, посвященными формированию мнения в аудиторском заключении, — МСА 700, 701, 705, 706. Аудитор в каждом конкретном случае однозначно представляет, требования какого стандарта он должен соблюсти. Кроме того, в МСА 570 имеется ряд примеров аудиторских заключений, которым аудитор может следовать в аналогичных ситуациях. С содержательной стороны необходимо отметить наличие критериев оценки адекватности раскрытия в финансовой отчетности информации о событиях и условиях, угрожающих непрерывной деятельности. Так, если применение принципа непрерывности деятельности неправомерно, то аудитор должен выразить отрицательное мнение в отношении достоверности отчетности. При этом если финансовая отчетность составлена с использованием других принципов и в ней раскрыта адекватная информация об этом, то аудитор выражает немодифицированное мнение, а в разделе, отражающем важные обстоятельства, обращает внимание на использование альтернативного принципа бухгалтерского учета без отсылок к несуществующим нормативно-правовым актам, как это установлено ПСАД N 11. По нашему мнению, это дает аудитору больше возможностей для принятия обоснованного решения, так как если критерии адекватности раскрытия соблюдены, то организация, несмотря на несоблюдение принципа непрерывности деятельности, может рассчитывать на заключение, отличное от отрицательного. В стандарте установлен порядок выдачи немодифицированного заключения с разделом о существенной неопределенности в отношении непрерывности деятельности в случае, если применение принципа правомерно и в отчетности адекватно раскрыта информация о существенной неопределенности.
В случае когда применение принципа правомерно, но раскрытие существенной неопределенности неадекватно, аудитор может выразить либо мнение с оговоркой и разделом, определяющим основания для такого мнения, либо отрицательное мнение с обоснованием его выбора.
Заключение
.
В контексте требований Международных стандартов аудита (МСА) и правил (стандартов) аудиторской деятельности (ПСАД) оценка соответствия допущению непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта является основным индикатором для определения возможностей его дальнейшего функционирования. Информационные потребности общества в отношении требований к подготовке бухгалтерской отчетности хозяйствующих субъектов включают в том числе прогноз их финансовой устойчивости на перспективу, оценку рисков и др. Основания, по которым могут возникнуть сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности предприятия, можно разделить на две группы: общие (применимые для всех хозяйствующих субъектов) и специфические (имеющие отраслевую специфику).Сомнения в непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта могут возникнуть по объективным или субъективным причинам, основанным на экзогенных или эндогенных фактах, условиях, событиях. Экзогенные факторы в свою очередь могут быть макро-, мезои микроуровня. Эндогенные факторы внутренней среды хозяйствующего субъекта, несмотря на их идентификацию и явность, не всегда управляемы, так как и они зачастую зависят от внешней среды бизнеса. оценка непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта является самостоятельным направлением мониторинга, контроля, надзора, аудита за деятельностью хозяйствующего субъекта либо неотъемлемым аспектом процесса комплексной оценки полученной системной информации о деятельности хозяйствующего субъекта, функционирующего в конкретной бизнес-среде.На практике может наблюдаться синергетический эффект от выбора нескольких подходов к методике оценки непрерывности деятельности, что расширит горизонт прогноза и, как следствие, усилит инструментальную базу. Автор надеется, что эти выводы помогут повышению качества результатов оценки непрерывности деятельности предприятий. Таким образом, проведенное исследование позволяет сделать вывод, что преимущества МСА 570 «Непрерывность деятельности», охватывающие методические основы оценки и способствующие повышению ее качества и обоснованности, определяют положительные перспективы применения этого стандарта в практической деятельности, а выявленные проблемы требуют адаптации процедур по подготовке финансовой отчетности, тем более что оценка руководством организации непрерывности ее деятельности важна не только для аудита, но и для целей удовлетворения информационных потребностей пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности. Оценка непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта является самостоятельным направлением мониторинга, контроля, надзора, аудита за деятельностью хозяйствующего субъекта либо неотъемлемым аспектом процесса комплексной оценки полученной системной информации о деятельности хозяйствующего субъекта, функционирующего в конкретной бизнес-среде.На практике может наблюдаться синергетический эффект от выбора нескольких подходов к методике оценки непрерывности деятельности, что расширит горизонт прогноза и, как следствие, усилит инструментальную базу. Автор надеется, что эти выводы помогут повышению качества результатов оценки непрерывности деятельности предприятий.
Литература
.
Правило (стандарт) N 11 «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица» [Электронный ресурс]: Постановление Правительства РФ от 04.
07.2003 N 405. Доступ из справ.
правовой системы «Консультант.
Плюс" .Международный стандарт аудита 570 (пересмотренный) «Непрерывность деятельности» [Электронный ресурс]: Приказ Минфина России от 09.
11.2016 N 207н. Доступ из справ.
правовой системы «Консультант.
Плюс" .Международный стандарт аудита 700 (пересмотренный) «Формирование мнения и составление заключения о финансовой отчетности» [Электронный ресурс]: Приказ Минфина России от 09.
11.2016 N 207н. Доступ из справ.
правовой системы «Консультант.
Плюс" .Международный стандарт аудита 701 «Информирование о ключевых вопросах аудита в аудиторском заключении» [Электронный ресурс]: Приказ Минфина России от 09.
11.2016 N 207н. Доступ из справ.
правовой системы «Консультант.
Плюс" .Банкротства юридических лиц в России // Центр макроэкономического анализа и краткосрочного прогнозирования [сайт] [Электронный ресурс]. URL:
http://www.forecast.ru/default.aspx (дата обращения: 31.
01.2016).Доклад «Практика осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, аудиторов» 2010 — 2015 гг. [Электронный ресурс]. Режим доступа:
http://minfin.ru/ru/perfomance/audit/monitoring/QualRep (дата обращения: 16.
01.2017). Загл. с экрана. Мартынова Т. А, Греховодова А. В. Методика применения экономического анализа в аудите на основе оценки чистых активов // Аудиторские ведомости. 2014.
N 3. С. 79 — 80. Мельник М. В., Когденко В. Г. Экономический анализ в аудите: Учеб. пособие.
М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2012. 543 с. Наниз К. Р., Мартынова Т. А. Методика оценки непрерывности деятельности организации, основанная на расчете интегральных показателей риска // Проблемы и перспективы развития экономического контроля и аудита в России: Материалы VI Межрегиональной научно-практической конференции молодых ученых. 2015. С. 57 — 62. Овчинникова Н. Н. Аналитические процедуры в оценке непрерывности деятельности организации: дис. … канд. экон. наук: 08.
00.12 / Н. Н. Овчинникова; Сиб.
УПК. Новосибирск, 2011. 265 с. Парушина Н. В., Кыштымова Е. А. Аудит: основы аудита, технология и методика проведения аудиторских проверок: Учеб. пособие. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Форум; Инфра-М, 2012.
560 с. Ремизов Н. А. Непрерывность деятельности и аудит // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2004. N 3.
С. 83 — 87. Соколов Я. В., Пятов М. Л. Бухгалтерский учет для руководителя: Учеб.
практ. пособие. 3-е изд., перераб. и доп. М.: ТК Велби; Проспект, 2005. 165 с. Финансовая диагностика предприятия: Монография / Под ред. В. В. Иванова. М.: Проспект, 2015. 304 с.
