Единый сельскохозяйственный налог, особенности применения, порядок исчисления и уплаты в бюджет

1. Единый сельскохозяйственный налог, как специальный налоговый режим, условия его применения для сельскохозяйственных товаропроизводителей

1.1 Экономическая сущность единого сельскохозяйственного налога и его место в налоговой системе РФ

1.2 Характеристика налогооблагаемой базы и проблемы ее исчисления

1.3 Порядок расчета и уплаты единого сельскохозяйственного налога в бюджет

2. Организационно — экономическая характеристика предприятия

2.1 Экономическая характеристика

2.2 Учетная политика организации

3. Анализ действующей практики исчисление и взимание ЕСХН

3.1 Состав и структура уплачиваемых налогов и их роль в экономике предприятия

3.2 Общие условия перехода и применение единого сельскохозяйственного налога

3.3 Формирование налогооблагаемой базы, налоговый учет доходов и расходов

3.4 Анализ порядка исчисления, уплаты и декларирования сельскохозяйственного налога

4. Проблемы применения, пути совершенствования и перспективы развития единого сельскохозяйственного налога Заключение Список использованных источников

Сельское хозяйство является важнейшей отраслью народного хозяйства. В то же время, система налогообложения в соответствии с действующим налоговым кодексом, во многом не учитывает ее специфичность. Зависимость от природно-климатических условий, плодородия почв, сезонности производства и ряда других особенностей требует индивидуального, взвешенного подхода к системе налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей. [12]

На сегодня для сельскохозяйственных товаропроизводителей действуют два режима налогообложения: общий режим налогообложения и специальный режим налогообложения (ЕСХН).

Система налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей должна обеспечивать соблюдение принципа равенства при налогообложении, при котором субъектами налогообложения должны выступать разные категории сельскохозяйственных товаропроизводителей независимо от вида производимой сельскохозяйственной продукции, четко определять критерии отнесения и статус налогоплательщиков для сельскохозяйственных товаропроизводителей в разных отраслях сельского хозяйства, определять соразмерные критерии налогообложения (объект налогообложения, налоговая база, налоговая ставка). [30]

В конце 2003 года был принят и с 2004 года вступил в силу новый закон (глава 26.1 «Единый сельскохозяйственный налог»), принципиально изменивший всю концепцию единого сельскохозяйственного налога. Новая система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей должна быть нацелена на стимулирование производства и выполнять роль экономического регулятора. Таким образом актуальность темы исследования не вызывает сомнений.

Целью работы является изучение особенностей налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей. Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

· Рассмотреть теоретические подходы к ЕСХН;

· дать организационно-экономическую характеристику организации;

· описать анализ действующей практики исчисление и взимание ЕСХН;

· рассмотреть проблемы применения и пути совершенствования и перспективы развития единого сельскохозяйственного налога.

Объект исследования — ООО «Приморский рис».

Методы экономического анализа применяемые в работе: монографический, экономико-статистический, табличный, расчетно-конструктивный. Источником информации для написания курсовой работы послужили данные текущей финансовой отчетности предприятия, годовых отчетов хозяйства за 2006;2008 гг., учебная, справочная, нормативная, методическая литература.

1. ЕСХН, как специальный налоговый режим, условия его применения для сельскохозяйственных товаропроизводителей

1.1 Экономическая сущность ЕСХН и его место в налоговой системе РФ

Переход на уплату единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН) или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно. 25]

ЕСХН представляет собой систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей Определение сельскохозяйственного товаропроизводителя дано в пункте 1 статьи 346.2 НК РФ. К этой категории Кодекс относит организации и предпринимателей, которые производят сельхозпродукцию и (или) выращивают рыбу, осуществляют ее первичную и промышленную переработку, реализуют эту продукцию и у которых в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля дохода от реализации сельхозпродукции, произведенной из собственного сырья (в том числе прошедшего первичную переработку), составляет 70 и более процентов.

Указанная доля определяется за 9 месяцев того года, в котором налогоплательщик подает заявление о применении ЕСХН. В дальнейшем для подтверждения права на применение спецрежима налогоплательщик определяет удельный вес доходов от реализации сельхозпродукции собственного производства (в том числе прошедшей первичную переработку) ежегодно по итогам налогового периода.

Таблица 1. Условия перехода на спецрежим ЕСХН

Алгоритм расчета доли доходов, которая дает право на применение спецрежима, зависит от того, осуществляют налогоплательщики промышленную переработку своей продукции или нет. Если не осуществляют — порядок расчета доли прост. Она определяется как процентное отношение доходов от реализации собственной сельхозпродукции, в том числе прошедшей первичную переработку, к общему доходу от реализации товаров (работ, услуг).

ПРИМЕР 1

Предположим, что ООО «Приморский рис» за 9 месяцев 2004 года реализовало товаров и выполнило работ на сумму 2 800 000 руб. Из них доходы от реализации собственной сельхозпродукции составили 2 000 000 руб., а доходы от выполнения строительных работ — 800 000 руб. Промышленную переработку собственной сельхозпродукции общество не осуществляло.

Определим долю доходов от реализации сельхозпродукции в общем объеме продаж предприятия:

2 000 000 руб.: 2 800 000 руб. х 100% = 71,4%.

Доля превышает 70%, поэтому предприятие вправе перейти на ЕСХН с 1 января 2005 года.

Если налогоплательщик осуществляет промышленную переработку собственной сельхозпродукции, алгоритм расчета доли доходов, которая дает право на применение спецрежима, несколько усложняется. Доля рассчитывается в два этапа. Сначала определяется доля дохода от реализации собственной продукции, прошедшей первичную переработку, в общем объеме продаж сельхозпродукции.

После того как определена процентная доля дохода, приходящегося на продукцию, прошедшую первичную переработку, рассчитывается вес этой доли в рублях. И только после этого можно определить, соответствует ли пороговой величине — 70% - фактическая доля доходов от реализации собственной продукции, в том числе прошедшей первичную переработку, в общем объеме продаж.

ПРИМЕР 2

Пусть ООО «Приморский рис» занимается переработкой продукции. За 9 месяцев 2004 года получило доход от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг в сумме 16 900 000 руб. Доход от реализации консервов (тушенки), произведенных из собственного сельхозсырья, составил 14 000 000 руб. Себестоимость производства сельхозпродукции — 7 000 000 руб., расходы на ее первичную обработку — 2 000 000 руб., расходы на промышленную переработку — 3 000 000 руб.

Сначала определим долю расходов на производство и первичную переработку сельхозпродукции в общем объеме расходов на ее производство и переработку (в том числе промышленную):

(7 000 000 руб. + 2 000 000 руб.): (7 000 000 руб. + 2 000 000 руб. + 3 000 000 руб.) х 100% = 75%.

Эта доля расходов соответствует расчетной (условной) доле доходов от реализации продукции, полученной в результате первичной переработки собственной сельхозпродукции.

Определим абсолютный вес доли в рублях:

14 000 000 руб. х 75% = 10 500 000 руб.

Рассчитаем процентную долю доходов от реализации сельхозпродукции, прошедшей первичную переработку, в общем объеме продаж предприятия:

10 500 000 руб.: 16 900 000 руб. х 100% = 62,1%.

Как следует из расчета, доля доходов от реализации сельхозпродукции собственного производства (в том числе прошедшей первичную переработку) составляет менее 70%. Следовательно, ООО «Приморский рис» не вправе в 2005 году перейти на уплату ЕСХН. 30]

К налогоплательщикам по единому сельскохозяйственному налогу могут быть отнесены рыболовецкие артели (колхозы), а также организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие свою деятельность в агропромышленном комплексе по оказанию услуг, сервисному обеспечению сельскохозяйственных товаропроизводителей, снабжению, переработке и сбыту произведенной сельскохозяйственной продукции (изготовление мясных, рыбных и молочных продуктов, хлебобулочных изделий, овощных и плодово-ягодных продуктов, изделий и полуфабрикатов изо льна, хлопка и конопли, лесои пиломатериалов; хранение, сортировка, сушка, мойка, расфасовка, упаковка и транспортировка; изучение рынка сбыта, организация рекламы указанной продукции и др.) в порядке, определенном НК РФ и законодательными актами субъектов РФ.

К сельскохозяйственной продукции относятся продукция растениеводства сельского и лесного хозяйства и продукция животноводства (в том числе полученная в результате выращивания и доращивания рыб и других водных биологических ресурсов), конкретные виды которых определяются Правительством Российской Федерации в соответствии с Общероссийским классификатором продукции. При этом к сельскохозяйственной продукции относятся уловы водных биологических ресурсов, рыбная и иная продукция из водных биологических ресурсов, а также уловы водных биологических ресурсов, добытых (выловленных) за пределами исключительной экономической зоны Российской Федерации в соответствии с международными договорами Российской Федерации в области рыболовства и сохранения водных биологических ресурсов, рыбная и иная произведенная на судах рыбопромыслового флота продукция из водных биологических ресурсов, добытых (выловленных) за пределами исключительной экономической зоны Российской Федерации.(в ред. Федерального закона от 30.12.2008 N 314-ФЗ). Порядок отнесения продукции к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, устанавливается Правительством Российской Федерации.

Порядок и условия перехода на ЕСХН определен в ст. 346.3 НК РФ. Сельскохозяйственные товаропроизводители, изъявившие желание перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога, подают в период с 20 октября по 20 декабря текущего года в налоговый орган по своему местонахождению (месту жительства) заявление установленной формы. Вновь созданные организации и физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, желающие использовать систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, вправе подать заявление о переходе на уплату ЕСХН одновременно с подачей заявления о постановке на учет в налоговый орган. При этом сельскохозяйственные товаропроизводители в заявлении о переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога указывают данные о доле дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг), полученном ими по итогам календарного года, предшествующего году, в котором организация или индивидуальный предприниматель подают заявление о переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога.

Налогоплательщики, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога, не вправе до окончания налогового периода перейти на иные режимы налогообложения. 1]

Если по итогам налогового периода доля дохода налогоплательщика от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70 процентов и (или) если в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктом 6 статьи 346.2 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение единого сельскохозяйственного налога с начала налогового периода, в котором допущено нарушение указанного ограничения и (или) несоответствие указанным требованиям.

При этом ограничения по объему дохода от реализации произведенной налогоплательщиком сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, определяются исходя из всех осуществляемых им видов деятельности.

Налогоплательщик, утративший право на применение единого сельскохозяйственного налога, в тридцатидневный срок по истечении отчетного (налогового) периода, в котором допущено нарушение указанного в абзаце первом настоящего пункта ограничения и (или) несоответствие требованиям, установленным пунктом 6 статьи 346.2 настоящего Кодекса, должен за весь отчетный (налоговый) период произвести перерасчет налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль организаций, налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу, налогу на имущество организаций, налогу на имущество физических лиц в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. Указанный в настоящем абзаце налогоплательщик не уплачивает пени и штрафы за несвоевременную уплату указанных налогов и авансовых платежей по ним. 7]

Налогоплательщик обязан сообщить в налоговый орган о переходе на иной режим налогообложения, осуществленном в соответствии с пунктом 4 настоящей статьи, в течение пятнадцати дней по истечении отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщики, уплачивающие единый сельскохозяйственный налог, вправе перейти на иной режим налогообложения с начала календарного года, уведомив об этом налоговый орган по местонахождению организации (месту жительства индивидуального предпринимателя) не позднее 15 января года, в котором они предполагают перейти на иной режим налогообложения. 29]

Однако, не все организации, занятые аграрным бизнесом, могут перейти на уплату ЕСНХ, в частности:

1. Организации и предприниматели вправе перейти на ЕСНХ, если они производят сельскохозяйственную продукцию, а также осуществляют ее первичную и последующую (промышленную) переработку. Чтобы узнать, относится ли продукция фирмы к сельскохозяйственной, достаточно обратиться к закрытому Перечню сельскохозяйственной продукции первичной переработки, утвержденному постановлением Правительства РФ от 2 сентября 2004 г. № 449.

2. Доход от реализации произведенной ими сельхозпродукции (включая продукцию первичной переработки) должен составлять не менее 70 процентов.

3. Предприятия на ЕСХН не должны заниматься производством подакцизных товаров, иметь филиалы и представительства, заниматься предпринимательством в сфере игорного бизнеса. ЕСНХ также недоступен для бюджетных учреждений.

Таким образом, фирма, не производящая сельхозпродукцию, а только закупающая и перерабатывающая ее, не является сельскохозяйственным товаропроизводителем. Соответственно, не имеет права перейти на ЕСНХ. [17]

Кроме спецрежима для сельскохозяйственных товаропроизводителей существует общий режим налогообложения.

Особенности налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей, работающих на общем режиме, определяются в предоставлении льгот по определенным налогам.

Первый налог — НДС. При реализации основных видов сельскохозяйственной продукции установлена пониженная ставка — 10%:

К основным видам сельскохозяйственной продукции относят:

скот и птица в живом весе; мясо, мясопродукты; молоко и молокопродукты; яйцо и яйцепродукты; зерно и зерноотходы; рыба живая (за исключением ценных пород); море и морепродукты (за исключением деликатесов — икра, крабы, мангусты,.); овощи и картофель.

При реализации собственной продукции в счет оплаты труда или в виде натуральной оплаты НДС не начисляется.

Второй налогналог на прибыль. До принятия закона о применении специального режима в сельском хозяйстве (ЕСХН), сельскохозяйственные предприятия были освобождены от уплаты налога на прибыль. С 2004 г. с введением в ЕСХН сельскохозяйственные предприятия, работающие на общем режиме, являются плательщиками налога на прибыль. Но учитывая специфику отрасли, установлены следующие налоговые ставки:

2008;2012; 0%(так называемые «каникулы»);

2013;2015; 18%;

С 2016 — 20%.

Третий налогЕСН. По ЕСН для сельскохозяйственных товаропроизводителей установлены пониженные налоговые ставки.

Ставки ЕСН при совокупном доходе до 280 000 рублей.

Четвертый налогтранспортный. Регулируется главой 28 НК РФ., является региональным налогом. Согласно НК РФ освобождаются от уплаты налога тракторы, самоходные комбайны всех видов, спец. машины (молоковозы, скотовозы, для перевозки птицы, для внесения минеральных удобрений, вет. помощь, техническое обслуживание и т. д.). Учитывая, что это региональный налог, при введении в действие законом Приморского края эти льготы дополнены, освобождением от уплаты налога грузового автотранспорта, используемом на производстве и реализации продукции.

Пятый налогземельный. Регулируется главой 31 НК РФ. и является местным налогом. Объект налогообложения является земля в кадастровой стоимости. Ставка налога для сельскохозяйственных товаропроизводителей установлена 0,3% от кадастровой стоимости, а для всех остальных плательщиков 1,5%.

Как следует из названия налогового режима — «единый сельскохозяйственный налог», уплата данного налога заменяет собой совокупность налогов, подлежащих уплате при применении общей системы налогообложения. Перечень налогов, от которых освобождаются налогоплательщики, перешедшие на уплату ЕСХН, установлен статьей 346.1 Налогового кодекса РФ.

Единый сельскохозяйственный налог заменяет собой уплату четырех налогов. Первый заменяемый налог — налог на прибыль. Сельскохозяйственные товаропроизводители освобождены от уплаты налога на прибыль от сельскохозяйственной деятельности.

Второе — сельскохозяйственные предприятия не уплачивают налог на имущество.

Третий налог, от уплаты которого освобождает ЕСХН — единый социальный налог. На этот налог приходится наибольшая экономия при переходе на уплачу ЕСХН, так как при общем режиме налогообложения это составляет 20% от фонда заработной платы, а при переходе на уплату ЕСХН — 10,3% в виде страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Четвертый заменяемый налог — НДС. При переходе на специальный режим налогообложения прекращаются обязательства по уплате НДС Исключение составляет НДС, который должен быть уплачен фирмами при ввозе товаров через таможенную границу РФ в соответствии с Налоговым кодексом РФ и Таможенным кодексом РФ. 2]

Приведя характеристики особенностей налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей, следует отметить следующие моменты:

положительные моменты применения ЕСХН:

— сокращается количество начисляемых и уплачиваемых налогов;

— сокращается сумма уплачиваемых налогов для слабых и средних хозяйств;

— оптимизируются сроки уплаты налога (учитывая то, что первое полугодие является затратным, т. е. ЕСХН будет уплачиваться раз в год);

— упрощается ведение бухгалтерского учета

— добровольность выбора режима налогообложения.

И отрицательные моменты применения ЕСХН:

— для предприятий с высоким уровнем производства теряется сумма возмещаемого бюджетом НДС;

— предприятия с высоким уровнем производства должны уплачивать дополнительно налог на прибыль (до 2006 года действует льгота по налогу на прибыль от сельскохозяйственной деятельности).

Урегулирование отрицательных моментов может быть достигнуто при условии уравнивании ставок НДС по ресурсам, приобретаемым с 18%-ной ставкой и реализуемой сельхозпродукцией с 10%-ной ставкой.

В настоящее время вопрос уравнивания ставок НДС находится на рассмотрении в Правительстве. По представлению Минфина РФ ставки налога могут быть уравнены. В этом случае вопрос решается автоматически. При уравнивании ставок НДС количество предприятий, которым специальный режим налогообложения выгоден, возрастет. 6]

Кроме этого аргументы за ЕСХН

1 Возможность для организаций не платить налог на прибыль организаций, налог на имущество организаций и ЕСН, а для индивидуальных предпринимателей — НДФЛ, налог на имущество физических лиц, ЕСН. Кроме того, переход на уплату ЕСХН позволяет не платить НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ).

2 Снижение налоговой нагрузки в 2−3 раза, так как значительно расширен перечень расходов, учитываемых при расчете ЕСХН.

3 Декларация по ЕСХН представляется дважды в год, то есть в два раза реже, чем при обычной системе налогообложения. Аналогично и сроков уплаты налога всего два.

4 Переход на ЕСХН позволяет, в отличие от обычной системы налогообложения, уменьшать налогооблагаемую базу на расходы по подготовке в образовательных учреждениях среднего профессионального и высшего профессионального образования специалистов, необходимых для их производственной деятельности.

5 Только при применении ЕСХН возможно включать в состав затрат расходы на приобретение земельных участков (в срок не менее семи лет).

6 В затраты, учитываемые при исчислении налогооблагаемой базы, можно включать расходы на приобретение, создание, строительство или изготовление основных средств и нематериальных активов единовременно.

И аргументы против ЕСХН:

1 Продукция организаций и предпринимателей, перешедших на уплату ЕСХН, менее конкурентная, чем аналогичная продукция сельскохозяйственных товаропроизводителей, применяющих обычную систему налогообложения. Причина — неприменение при едином сельскохозяйственном налоге НДС.

2 Перечень расходов (статья 346.5 НК РФ), принимаемых при применении единого сельскохозяйственного налога, закрыт. Поэтому расходы на проведение научных разработок, модернизацию и реконструкцию основных средств и некоторые другие не могут быть учтены при обложении ЕСХН. [11]

1.2 Характеристика налогооблагаемой базы и проблемы ее исчисления

Объектом налогообложения единого сельскохозяйственного налога признаются доходы, уменьшенные па величину расходов.

Порядок определения и признания доходов и расходов определен статьей 346.5 Налогового кодекса РФ.

Из понятия объекта налогообложения вытекает налоговая база. Под ней понимается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Налоговая ставка единого сельскохозяйственного налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Согласно НК РФ налоговая ставка установлена в размере 6 процентов.

Единственным методом признания доходов и расходов признается кассовый метод. То есть дата получения доходов — день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. [8]

Доходы, полученные в натуральной форме, должны быть учтены по сложившимся рыночным ценам.

Доходы, полученные налогоплательщиком в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ, установленному на дату получения дохода. В полученной сумме эти доходы принимаются к учету. [4]

При определении объекта налогообложения учитываются следующие доходы:

В соответствии со статьей 249 Налогового кодекса РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

К выручке от реализации относятся все поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Доходы, не относящиеся к категории доходов от реализации товаров (работ, услуг), являются внереализационными доходами. Сюда можно отнести, например, доходы:

— от долевого участия в других организациях;

— в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;

— от сдачи имущества в аренду (субаренду);

— в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам, и другие доходы. Полностью они перечислены в статье 250 НК РФ. Но при этом перечень таких доходов не является исчерпывающим.

При определении объекта налогообложения не учитываются отдельные доходы могут не учитываться для целей налогообложения единым сельскохозяйственным налогом.

В частности доходы:

— в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований;

— в виде стоимости полученных сельскохозяйственными товаропроизводителями мелиоративных и иных объектов сельскохозяйственного назначения (включая внутрихозяйственные водопроводы, газовые и электрические сети), построенных за счет средств бюджетов всех уровней;

— в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства РФ.

Статьей 251 Налогового кодекса РФ установлен полный перечень таких доходов. Однако решение учитывать такие доходы при определении объекта налогообложения или не учитывать принимает сама организация.

Перечень этих доходов является открытым. Поэтому организация в составе доходов вправе не учитывать лишь те виды, которые прямо поименованы в статье 251 Налогового кодекса РФ. [13]

Индивидуальные предприниматели учитывают доходы от предпринимательской деятельности. К ним относятся все поступления в денежной и в натуральной форме от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества, используемого в процессе осуществления предпринимательской деятельности. Сюда же относится стоимость такого имущества, полученного на безвозмездной основе, а также иные доходы от предпринимательской деятельности, аналогичные доходам, предусмотренным статьей 250 Налогового кодекса РФ.

Перечень расходов, в отличие от доходов, устанавливается в самой главе 26.1 Налогового кодекса РФ. Однако не все расходы, указанные в данном перечне, могут учитываться налогоплательщиком при исчислении ЕСХН. В данном случае применяется порядок признания расходов, аналогичный порядку, установленному главой 25 Налогового кодекса РФ для организаций — плательщиков налога на прибыль. То есть, расходами признаются только экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты (а также убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Документально подтвержденными расходами являются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Важным моментом является то, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Признания затрат налогоплательщиков в качестве расходов для целей налогообложения ЕСХН наступает только после их фактической оплаты.

Важным моментом для включения стоимости имущества в расходы на приобретение, основных средств является то, куплены ли они до перехода налогоплательщика на уплату ЕСХН или после. В случае приобретения основных средств после перехода на уплату ЕСХН налогоплательщик уменьшает сумму своих доходов на эти расходы в момент ввода основных средств в эксплуатацию. Для признания расходов в целях налогообложения необходимо соблюдение дополнительного условияфактическая оплата приобретенных основных средств. Этого требует статья 346.5 Налогового кодекса РФ. Если же основные средства приобретены до перехода на уплату ЕСХН, тогда их стоимость, равная остаточной стоимости этого имущества на момент перехода на уплату ЕСХН, включается в расходы налогоплательщика на приобретение основных средств в зависимости от срока их полезного использования:

— при сроке полезного использования до 3 лет включительно стоимость основного средства «списывается» в первый год применение ЕСНХ;

— при сроке от 3 до 15 лет в первый год в расходы включается 50 процентов стоимости основного средства, во второй год — 30 процентов, в третий год — оставшиеся 20 процентов.

— при сроке полезного использования свыше 15 лет — равными долями в течение 10 лет применения ЕСНХ.

В течение налогового периода расходы принимаются по отчетным периодам равными долями.

В соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от 13 марта 2006 г. № 39-ФЗ, в состав расходов включается стоимость основных средств, не только приобретенных за плату, но сооруженных и изготовленных в том числе самим налогоплательщиком. До 1 января 2007 г. в целях обложения ЕСХН принимались только расходы на приобретение основных средств. В невыгодном положении оказывались сельскохозяйственные товаропроизводители, занимающиеся строительством.

Расходы на приобретение нематериальных активов принимаются в том же порядке, который определен главой 26.1 НК РФ для основных средств. До 1 января 2007 г. в целях обложения ЕСХН принимались только расходы на приобретение нематериальных активов.

Материальные расходы, в том числе расходы на приобретение семян, рассады, саженцев и другого посадочного материала, удобрений, кормов, медикаментов, биопрепаратов и средств защиты растений, учитываются в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности — в момент такого погашения (подп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ). Материальные расходы и раньше уменьшали налоговую базу по ЕСХН, но с 1 января 2007 г. был уточнен их перечень.

Согласно ранее действовавшей редакции п. 7 ст. 346.5 НК РФ налогоплательщики ЕСХН в целях исчисления налога могли отнести на уменьшение доходов только расходы на обязательное страхование работников и имущества. В данные расходы включаются: страховые взносы на обязательное пенсионное страхование; взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. С 1 января 2007 г. в состав расходов включены затраты по всем видам добровольного страхования, в частности расходы по добровольному страхованию средств транспорта, грузов, основных средств и др.

Также подлежат включению в состав расходов суммы НДС по приобретенным и оплаченным налогоплательщиком товарам (работам, услугам), о расходы на приобретение которых подлежат включению в состав расходов в О соответствии со ст. 346.5 НК РФ. Изменение носит редакционный характер. В расходы включаются суммы НДС не по всем приобретенным и оплаченным — товарам, а только по признаваемым в соответствии со ст. 346.5 НК РФ.

Следует отметить, что в подп. 9 п. 2 ст. 346.5 закреплено право налогоплательщика ЕСХН уменьшить полученные доходы на расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями по продаже иностранной валюты, если налоговый орган взыскивает налоги, сборы, пени и штрафы с валютного счета сельскохозяйственного товаропроизводителя в порядке, предусмотренном ст. 46 НК РФ.

С 1 января 2007 г. расходы на бухгалтерские, аудиторские и юридические услуги уменьшают полученные налогоплательщиком доходы. Согласно п. 6 ст. 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» под сопутствующими аудиту услугами понимается: постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой (бухгалтерской отчетности); налоговое консультирование; анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций; управленческое консультирование, в том числе связанное с реструктуризацией организаций; правовое консультирование; автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий; оценка стоимости имущества, оценка предприятий как имущественных комплексов, а также предпринимательских рисков; разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов; проведение маркетинговых исследований; оказание других видов услуг, связанных с аудиторской деятельностью.

Расходы на подготовку и переподготовку кадров уменьшают доходы при исчислении ЕСХН при условии, что подготовка и переподготовка кадров, состоящих в штате налогоплательщика, осуществляется на договорной основе с образовательными учреждениями в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 264 НК РФ. Указанные расходы уменьшают объект налогообложения при одновременном выполнении следующих условий:

· соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

· подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате;

· программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.

Расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Банком России, установлены подп. 30 п. 2 ст. 346.5 НК РФ.

Плательщикам сельхозналога представилась возможность учитывать отрицательную курсовую разницу Устранена ранее существовавшая «несправедливость». Положительная курсовая разница увеличивает налогооблагаемые доходы плательщика ЕСХН (п. 1 ст. 346.5, п. 11 ст. 250 НК РФ), в то время как отрицательная курсовая разница эти доходы до 1 января 2007 г. ее не уменьшала.

Положительным моментом является введение в состав расходов затрат на приобретение имущественных прав на земельные участки (подп. 31 п. 2 ст. 346.5). Согласно п. 4.1 ст. 346.5 НК РФ расходы на приобретение имущественных прав на землю должны включаться в состав расходов равномерно в течение срока, определенного налогоплательщиком, но не менее семи лет. Суммы расходов должны учитываться равными долями за отчетный и налоговый периоды. В бухгалтерском учете такие затраты целесообразно учитывать по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов», а равномерное списание в течение срока использования — по кредиту того же счета в корреспонденции с производственными счетами (дебет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы») (см. табл., п. 11).

Постановлением Правительства РФ от 13 августа 1997 г. № 1013 утвержден перечень товаров, подлежащих обязательной сертификации в их число входит: мясо и мясные продукты, яйца, молоко и молочные продукты, рыба, хлеб, мукомольно-крупяные изделия, плодоовощная продукция и т. д. До 2007 г. складывалась ситуация, когда сельхозпроизводитель вынужден был нести затраты по обязательной сертификации своей продукции, а учесть эти затраты для целей налогообложения он не мог. В настоящее время этот недостаток законодательно устранен.

Периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности) также уменьшают доходы при исчислении единого сельхозналога (подп. 36 п. 2 ст. 346.5 НКРФ).

К результатам интеллектуальной собственности относятся:

объекты промышленной собственности: изобретения, полезные модели и промышленные образцы (их правовая охрана и использование регулируются Патентным законом РФ от 23 сентября 1992 г. № 3517);

объекты авторского права: произведения науки, литературы и искусства и объекты смежных прав: фонограммы исполнения, постановки, передачи и т. п. (отношения, связанные с их созданием и использованием, регулируются Законом РФ от 9 июля 1993 г.№ 5351−1 «Об авторском праве и смежных правах»);

программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем и иные объекты, подпадающие под действие Закона РФ от 23 сентября 1992 № 3523−1 «О правовой охране программ для ЭВМ и баз данных» и Закона РФ от 23 сентября 1992 № 3526−1 «О правовой охране топологий интегральных микросхем».

Интеллектуальную собственность образуют также средства индивидуализации юридического лица и продукции: товарные знаки (торговые марки), знаки обслуживания, наименование мест происхождения товаров (их правовая охрана и использование осуществляется в соответствии с Законом РФ от 23 сентября 1992 № 3520−1 «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров»).

При применении кассового метода отдельные расходы включаются в состав расходов со следующими особенностями:

1.материальные расходы (за исключением перечисленных ниже), расходы на оплату труда, а также расходы на оплату процентов за пользование заемными денежными средствами — в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности — в момент такого погашения;

2.расходы на приобретение сырья и материалов — по мере списания данного сырья и материалов в производство;

3.расходы на уплату налогов и сборов — в размере их фактической уплаты налогоплательщиками;

4.расходы на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов и другого имущества, не являющегося амортизируемым имуществом, — в полной сумме, по мере ввода такого имущества в эксплуатацию;

5.стоимость приобретенных для дальнейшей реализации товаров — в том отчетном периоде, в котором фактически были получены доходы от их реализации;

6.расходы по товарам, приобретенным впрок и не реализованным в отчетном периоде, — при получении доходов от реализации таких товаров в последующих отчетных периодах.

При переходе с общего режима налогообложения на ЕСХН одной из проблем, с которой могут столкнуться налогоплательщики, является проблема восстановления НДС по товарно-материальным ценностям и основным средствам, приобретенным при применении общего режима налогообложения. Эта проблема возникла у многих организаций и индивидуальных предпринимателей при переходе с общего режима налогообложения на упрощенную систему, поскольку после перехода на ЕСХН, так же как и на «упрощенку», налогоплательщики перестают быть плательщиками НДС. Главой 26.2 Налогового кодекса РФ механизма разрешения спорной ситуации с НДС не предусмотрено. Так же как и при принятии новой редакции главы 26.1 Налогового кодекса РФ. Отсутствуют в настоящий момент официальные разъяснения налоговых органов относительно данного вопроса по ЕСХН.

По их мнению, организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на специальные налоговые режимы, должны восстановить суммы НДС, приходящиеся на недоаммортизированную часть основных средств, так же как на остаток товаров, приобретенных во время применения общеустановленной системы налогообложения, но реализованных после перехода на специальный режим налогообложения Это означает, что организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на специальный режим налогообложения, не должны восстанавливать суммы «входного» НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным до, а использованным после перехода на этот режим.

Для определения налоговой базы сельскохозяйственными организациями и индивидуальными предпринимателями доходы и расходы учитываются нарастающим итогом с начала налогового периода до его окончания.

В соответствии с главой 26.1 Налогового кодекса РФ убыток понимается как превышение расходов над доходами.

Налогоплательщик, получивший убыток при применении ЕСХН, имеет право уменьшить налогооблагаемую базу по ЕСХН в следующем налоговом периоде, но не более чем па 30%. Если же сумма убытка значительна, и превышает указанное значение, то она может быть перенесена па следующие налоговые периоды в пределах 10 лет. При этом следует иметь в виду, что перенос убытка возможен только в случае, если организация или индивидуальный предприниматель продолжают применять систему налогообложения в виде ЕСХН. Важнейшим аспектом в данном случае является то, что налогоплательщики обязаны документально подтвердить размер полученного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база, и сохранять такие документы в течении всего времени подобного уменьшения налоговой базы. [20]

Перерасчет налоговой базы — одна из важных проблем, с которой при изменении налогового сталкиваются налогоплательщики режима, работавшие по методу начислений. Так как при режиме ЕСХН учет доходов и расходов ведется кассовым методом, организации должны включить в состав доходов на дату перехода суммы, полученные при применении общего режима налогообложения в оплату по договорам, исполнение которых будет произведено после перехода на уплату ЕСХН. Это означает, что авансовые платежи, которые не учитывались при определении дохода при методе начисления па дату перехода к уплате ЕСХН, должны быть включены в налоговую базу. Не включаются в налоговую базу денежные средства, полученные организацией после перехода на ЕСХН, если эти суммы уже были учтены в доходах.

Когда оплата и получение, например, сырья или материалов произведены до перехода на ЕСХН, а списание их в производство происходит после перехода, такие расходы уменьшают налоговую базу на дату списания в производство. Соответственно при получении сырья или материалов до перехода, списании их в производство до оплаты, но после перехода, то в этом случае уменьшение налоговой базы производится па дат) их оплаты.

В случае перехода к общему режиму налогообложения в результате добровольного отказа от применения ЕСХН или утраты права на его применение, необходимо учитывать следующие правила:

— в налоговую базу не включаются денежные средства, полученные после перехода на общий режим налогообложения, но в том случае, если эти суммы были ранее включены в доходы при применении ЕСХН.

— расходы, фактически осуществленные после перехода на общий режим налогообложения, признаются расходами, уменьшающими налоговую базу, на дату их осуществления независимо от даты их оплаты.

На случай возврата к общему режиму налогообложения существуют специальные правила расчета остаточной стоимости основных средств. [5]

Убыток, полученный налогоплательщиками при применении иных режимов налогообложения, не принимается при переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога.

Убыток, полученный налогоплательщиками при уплате единого сельскохозяйственного налога, не принимается при переходе на иные режимы налогообложения [16]

Организации, которые уплачивали единый сельскохозяйственный налог, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений выполняют следующие правила:

1) признаются в составе доходов доходы в сумме выручки от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) в период применения единого сельскохозяйственного налога, оплата (частичная оплата) которых не произведена до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления;

2) признаются в составе расходов расходы на приобретение в период применения единого сельскохозяйственного налога товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были оплачены (частично оплачены) налогоплательщиком до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления, если иное не предусмотрено главой 25 настоящего Кодекса. 8]

Налогоплательщики по итогам отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа, уплачиваемого не позднее 25 дней со дня окончания отчетного периода.

Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается организациями и индивидуальными предпринимателями соответственно не позднее 31 марта и 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Уплата ЕСХН и авансового платежа по единому сельскохозяйственному налогу производится по местонахождению организации (месту жительства индивидуального предпринимателя). [10]

Налогоплательщики обязаны хранить документы, подтверждающие размер полученного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка. 22]

Рассмотрим расчет налоговой базы на примере анализируемого хозяйства. Как говорилось выше, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенное на величину расходов.

Таблица 1. Расчет налоговой базы для исчисления ЕСХН в ООО «Приморский рис»

Так как в 2008 году сумма доходов превысила величину расходов, получена положительная налоговая база в ООО «Приморский рис», исходя из которой будем рассчитывать единый сельскохозяйственный налог Поэтому приведем расчет суммы налога за 2008 год:

Налоговая база = 68 075 987 руб. — 60 887 094 руб. = 7 188 893 руб.

Сумма налога = 7 188 893 * 6% = 431 334 руб.

1.3 Порядок расчета и уплаты единого сельскохозяйственного налога в бюджет

В соответствии со статьей 346 Налоговым периодом признается календарный год. Отчетным периодом признается полугодие. Налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов.

Единый сельскохозяйственный налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Налогоплательщики по итогам отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по единому сельскохозяйственному налогу, исходя из налоговой ставки и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания полугодия.

Авансовые платежи по единому сельскохозяйственному налогу уплачиваются не позднее 25 дней со дня окончания отчетного периода.

Уплаченные авансовые платежи по единому сельскохозяйственному налогу засчитываются в счет уплаты единого сельскохозяйственного налога по итогам налогового периода.

Уплата единого сельскохозяйственного налога и авансового платежа по единому сельскохозяйственному налогу производится налогоплательщиками по местонахождению организации (месту жительства индивидуального предпринимателя).

Единый сельскохозяйственный налог, подлежащий уплате по итогам налогового периода, уплачивается налогоплательщиками не позднее срока, установленного подпунктом 2 пункта 2 статьи 346.10 настоящего Кодекса для подачи налоговой декларации за налоговый период.

Суммы единого сельскохозяйственного налога зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их последующего распределения в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

Сумма налога, перечисляемая налогоплательщиками, распределяется между бюджетами и фондами следующим образом:

1) согласно статье 56 Бюджетного кодекса РФ в бюджеты субъектов Российской Федерации подлежат зачислению налоговые доходы от единого сельскохозяйственного налога по нормативу 30%;

2) согласно статье 61 Бюджетного кодекса РФ в бюджеты поселений зачисляются налоговые доходы от единого сельскохозяйственного налога — по нормативу 30 процентов;

3) согласно статье 61.1 Бюджетного кодекса РФ в бюджеты муниципальных районов зачисляются налоговые доходы от единого сельскохозяйственного налога — по нормативу 30 процентов, либо налоговые доходы от единого сельскохозяйственного налога зачисляются в бюджеты городских округов — по нормативу 60 процентов.

А в соответствии со статьей 146 Бюджетного кодекса РФ в бюджеты государственных внебюджетных фондов подлежат зачислению распределяемые органами Федерального казначейства по уровням бюджетной системы Российской Федерации доходы от единого сельскохозяйственного налога:

— в бюджет Федерального фонда обязательного медицинского страхования — по нормативу 0,2%;

— в бюджеты территориальных фондов обязательного медицинского страхования — по нормативу 3,4%;

— в бюджет Фонда социального страхования Российской Федерации — по нормативу 6,4%.

Налоговая декларация

1. Налогоплательщики по истечении отчетного и налогового периодов представляют в налоговые органы налоговые декларации:

1) организации — по месту своего нахождения;

2) индивидуальные предприниматели — по месту своего жительства.

2. Налогоплательщики представляют налоговые декларации:

1) по итогам отчетного периода — не позднее 25 дней со дня окончания отчетного периода;

2) по итогам налогового периода — не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

3. Форма налоговых деклараций и порядок их заполнения утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

2. Организационно-экономическая характеристика предприятия

2.1 Экономическая характеристика

В размещении сельского хозяйства отчетливо прослеживается зависимость от рельефа. В сельском хозяйстве используются только равнинные территории и равнинные территории по долинам рек. Территории с большим уклоном в условиях муссонного климата не распахиваются т. к. это вызывает водную эрозию до полного смыва плодородного слоя.