Изменение сроков уплаты налога или сбора

Предоставив налоговым органам большие права и полномочия в области контроля за своевременным и полным перечислением налогов в бюджеты всех уровней и во внебюджетные фонды, налоговое законодательство до 2005 г. не допускало права налоговых органов принимать решения об изменении установленных законом сроков уплаты налогоплательщиками налогов и сборов, а также пеней в бюджеты всех уровней или во внебюджетные фонды. Принятие таких решений входило в компетенцию Минфина России (по федеральным налогам и сборам), финансовых органов (по региональным и местным налогам и сборам). Принятыми в 2004 г. поправками в часть первую НК РФ по федеральным налогам и сборам право изменять сроки их уплаты предоставлено ФНС России. Что касается региональных и местных налогов, то по ним такие решения принимают налоговые органы по месту нахождения или жительства налогоплательщика, но по согласованию с соответствующими финансовыми органами субъекта РФ или муниципальных образований в порядке, установленном ФНС России.

Если доходы от федеральных налогов или сборов (или их части) зачисляются в бюджеты субъектов РФ или местные бюджеты, то решения об изменении срока уплаты таких налогов принимаются ФНС России в части поступлений в региональные и местные бюджеты по согласованию с соответствующими финансовыми органами. Такой же порядок согласования действует и в части региональных налогов, доходы которых зачисляются в местные бюджеты.

По налогам и сборам, подлежащим уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу России, право изменения срока уплаты налогов остается у таможенных органов, а государственной пошлины — у уполномоченных органов, осуществляющих контроль за уплатой государственной пошлины.

Контроль за правильностью применения цен

Права налоговых органов в части контроля за правильностью применения цен по совершаемым налогоплательщиком сделкам ограничены по сравнению с имевшимися у них до принятия НК РФ. Дело в том, что налогоплательщик вправе сам по согласованию со своими контрагентами определять уровень цен по сделкам, и эти цены на товары, работы или услуги согласно НК РФ должны приниматься налоговыми органами для целей налогообложения в качестве рыночных, если налоговыми органами не доказано обратного. Согласно положениям НК РФ рыночными являются цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признанные взаимозависимыми. Соответственно являются рыночными и доходы, и прибыль, и выручка, полученные лицами, являющимися сторонами таких сделок.

В соответствии с принятыми в 2011 г. поправками в НК РФ налоговые органы имеют право контролировать правильность применения цен только по отдельным, так называемым контролируемым сделкам. Контролируемыми считаются сделки между взаимозависимыми лицами. Взаимозависимыми лицами согласно НК РФ являются организации и физические лица в том случае, если особенности отношений между ними могут оказывать влияние на условия или результаты совершаемых ими сделок, или же на экономические результаты их деятельности. В НК РФ установлен закрытый перечень условий, при которых организации и физические лица могут быть признаны взаимозависимыми. В частности, таковыми являются, например, организации, если одна организация прямо или косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25%. Являются взаимозависимыми также физическое лицо и организация в том случае, если данное физическое лицо прямо или косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25%. Считаются взаимозависимыми и организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо. В том случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению, то такие физические лица также должны быть признаны взаимозависимыми.

Одновременно с этим к контролируемым сделкам относятся отдельные типы сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми. К ним относятся:

• 1) сделки по реализации или перепродаже товаров, по выполнению работ и оказанию услуг, которые совершаются с участием или при посредничестве третьих лиц, не являющихся взаимозависимыми. Данное положение действует только в двух случаях. Во-первых, если данные третьи лица выполняют в этой сделке исключительно функцию организации реализации или перепродажи одним лицом другому лицу, признанному взаимозависимым с этим лицом. Во-вторых, если эти третьи лица не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов при организации реализации или перепродажи товаров, выполнения работ или оказания услуг одним лицом другому лицу, признанному взаимозависимым с этим лицом;
• 2) сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли. Указанные сделки признаются контролируемыми только в том случае, если их предметом являются товары, входящие в состав одной или нескольких из следующих товарных групп: нефть и выработанные из нее товары; черные, цветные и драгоценные металлы; минеральные удобрения; драгоценные камни. При этом указанные сделки могут быть признаны контролируемыми при условии, что сумма доходов по сделкам, совершенным с одним лицом за соответствующий календарный год, превышает 60 млн руб.
• 3) сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, или местом жительства, или местом налогового резидентства которого являются государство или территория, предоставляющие льготный режим налогообложения или не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (оффшорные зоны). При этом указанные сделки могут быть признаны контролируемыми при условии, что сумма доходов по сделкам, совершенным с одним лицом за соответствующий календарный год, превышает 60 млн руб.

Вместе с тем, следует особо подчеркнуть, что не все сделки между взаимозависимыми лицами автоматически становятся контролируемыми. В том случае, если местом регистрации, жительства или резидентства всех взаимозависимых участников сделки является Российская Федерация, то такая сделка может считаться контролируемой только при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

• — сумма доходов по сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает за 2012 г. 3 млрд руб., за 2013 г. — 2 млрд руб., в последующие годы — 1 млрд руб.;
• — одна из сторон сделки является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых, исчисляемого по налоговой ставке, установленной в процентах, и предметом сделки является добытое полезное ископаемое. При этом сумма доходов по сделкам между взаимозависимыми участниками за соответствующий календарный год превышает в 2012 г. 100 млн руб., в 2013 г. 80 млн руб., в последующие годы — 60 млн руб.;
• — хотя бы одна из сторон сделки является плательщиком или единого сельскохозяйственного налога или единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. При этом в числе других лиц, являющихся сторонами указанной сделки, должно быть лицо, не применяющее указанные специальные налоговые режимы. Кроме того, указанная сделка может быть признана контролируемой, если сумма доходов по сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 100 млн руб. Указанные сделки будут считаться контролируемыми, начиная с 2014 г.;
• — хотя бы одна из сторон сделки освобождена от обязанностей плательщика налога на прибыль организаций или применяет к налоговой базе по указанному налогу налоговую ставку 0%.

При этом другая сторона сделки не должна быть освобождена от этих обязанностей и не должна применять налоговую ставку 0%. Кроме того, сумма доходов по сделкам между взаимозависимыми участниками за соответствующий календарный год превышает в 2012 г. 100 млн руб., в 2013 г. 80 млн руб., в последующие годы — 60 млн руб.;

— хотя бы одна из сторон сделки является резидентом особой экономической зоны и имеет в связи с этим специальные льготы по налогу на прибыль. При этом другая сторона сделки не должна быть резидентом такой экономической зоны. Кроме того, сумма доходов по сделкам между взаимозависимыми участниками за соответствующий календарный год превышает в 2012 г. 100 млн руб., в 2013 г. 80 млн руб., в последующие годы — 60 млн руб. Указанные сделки будут считаться контролируемыми, начиная с 2014 г.

Таким образом, следует особо подчеркнуть, что все сделки с взаимозависимыми лицами в области внешней торговли без какихлибо ограничений являются контролируемыми.

Одновременно с этим НК РФ установлен ряд видов сделок, которые не могут быть признаны контролируемыми вне зависимости от того, удовлетворяют ли они условиям, по которым могли бы быть признаны контролируемыми. К ним, в частности, относятся следующие сделки:

• — сторонами сделки являются участники одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков (за исключением сделок, предметом которых является добытое полезное ископаемое, налогообложение которого производится по ставке, установленной в процентах;
• — не имеют обособленных подразделений на территориях других субъектов, а также за пределами России;
• — не уплачивают налог на прибыль организаций в бюджеты других субъектов РФ;
• — не имеют убытков, принимаемых при исчислении налога на прибыль организаций;
• — отсутствуют обстоятельства для признания совершаемых такими лицами сделок контролируемыми (предметом сделки являются добытые полезные ископаемые, одна из сторон сделки или является плательщиком ЕСХН или ЕНВД, или освобождена от налога на прибыль, или является резидентом особой экономической зоны).

Кроме того, НК РФ предусмотрено, что признать сделку контролируемой может и суд по заявлению ФНС России. Это произойдет в том случае, если будет доказано наличие влияния, которое оказывается на условия или результаты сделок отношения, сложившиеся между лицами. При осуществлении контроля за ценами налоговый орган должен сопоставить коммерческие или финансовые условия, предусмотренные в контролируемой сделке с указанными условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми. В дальнейшем эти сделки будем именовать «сопоставляемыми». В целях определения доходов, прибыли или выручки в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, налоговый орган должен произвести сопоставление данных анализируемых сделок с одной или несколькими сопоставляемыми сделками.

Одновременно с этим НК РФ установлены отдельные случаи, когда налоговые органы обязаны в целях налогообложения признать рыночными примененные в сделках цены. Это имеет место, в частности, когда цены применяются в соответствии с предписаниями антимонопольного органа. Если сделка была заключена по результатам биржевых торгов, проведенных в соответствии с российским законодательством или законодательством иностранного государства, то такая цена также признается рыночной. В ряде случаев в соответствии с российским законодательством при совершении сделки является обязательным проведение оценки. В этом случае стоимость объекта оценки, определенная оценщиком, является основанием для определения рыночной цены.

Налоговые органы при осуществлении контроля за ценообразованием в целях налогообложения проверяют полноту исчисления и уплаты следующих налогов: налога на прибыль организаций; налога на доходы физических лиц и налога на добычу полезных ископаемых и налога на добавленную стоимость. При этом проверка НДПИ может производиться только в случае, если одна из сторон сделки является налогоплательщиком данного налога и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, облагаемое по налоговой ставке, установленной в процентах. Проверка НДС осуществляется в случае, если одной из сторон сделки является организация, не являющаяся плательщиком налога на добавленную стоимость или освобожденная от исполнения обязанностей налогоплательщика по этому налогу. В случае выявления занижения сумм указанных налогов федеральным органом налоговый орган обязан произвести корректировку соответствующих налоговых баз.

В целях определения сопоставимости сделок налоговый орган должен провести серьезную аналитическую работу по анализу характеристик анализируемой и сопоставляемых сделок. Указанные характеристики прописаны в НК РФ и состоят из следующих показателей:

• 1) характеристика товаров, работ и услуг, являющихся предметом сделки, в том числе количество товаров, объема выполняемых работ или оказываемых услуг;
• 2) характеристика функций, выполняемых сторонами сделки в соответствии с обычаями делового оборота. Эта работа носит название функционального анализа. В число выполняемых функций включены, в первую очередь, используемые сторонами сделки активы, принимаемые ими производственные, коммерческие, правовые, экономические, финансовые, инвестиционные и иные риски, распределение ответственности между сторонами сделки. Кроме того, при проведении функционального анализа необходимо учитывать широкий круг других функций. К их числу относятся: производство товаров, их дизайн, монтаж и установка оборудования, проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, осуществление оптовой или розничной торговли, функции по ремонту, гарантийному обслуживанию и многие другие;
• 3) условия заключенных между сторонами договоров или контрактов, оказывающих влияние на цены товаров, работ и услуг. В их числе необходимо проанализировать, в частности, сроки исполнения обязательств по сделке, условия применяемых платежей, примененный в сделке курс иностранной валюты, а также другие условия распределения прав и обязанностей между сторонами сделки, вытекающие из результатов функционального анализа;
• 4) характеристика экономических условий деятельности сторон сделки, и, в первую очередь, — характеристика соответствующих рынков товаров, работ и услуг. При определении сопоставимости характеристик рынков товаров, работ и услуг налоговые органы должны учитывать множество факторов, среди которых важнейшими являются: географическое место расположения рынков, наличие на них конкуренции, а также однородных товаров, работ и услуг, предложения и спроса, покупательская способность потребителей и многие другие;
• 5) характеристика рыночных (коммерческих) стратегий сторон сделки, оказывающих влияние на цены товаров, работ и услуг. К их числу, в частности, относятся стратегии, направленные на обновление и совершенствование выпускаемой продукции, выход на новые рынки сбыта продукции.

Закон предусматривает пять методов определения рыночной цены, подобных тем, которые используются в международной практике:

• 1) метод сопоставимых рыночных цен;
• 2) метод цены последующей реализации;
• 3) затратный метод;
• 4) метод сопоставимой рентабельности;
• 5) метод распределения прибыли.

При этом законодательством предусмотрено, что налогоплательщики могут использовать не только эти пять методов, но и любые другие методы определения рыночной цены.

Приоритетным для определения соответствия примененных в сделках цен рыночным ценам является метод сопоставимых рыночных цен. Применение остальных методов допускается только в том случае, если применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно или не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным. Вместе с тем, указанный метод может использоваться только при наличии на соответствующем рынке товаров, работ и услуг хотя бы одной сопоставимой сделки, предметом которой являются идентичные или однородные товары, работы и услуги, а также при наличии достаточной информации о такой сделке.

При отсутствии общедоступной информации о ценах в сопоставимых сделках с идентичными или однородными товарами, работами или услугами используется один из четырех оставшихся методов. При этом используется тот метод, который позволяет наиболее обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цены, примененной в сделке, рыночным ценам.

Сущность метода сопоставимых рыночных цен состоит в определении соответствия цены товаров, работ и услуг в анализируемой сделке рыночной цене путем сопоставления цены в этой сделке с интервалом рыночных цен в сопоставляемых сделках. Интервал рыночных цен в сопоставляемых сделках определяется в следующем порядке.

В первую очередь цены, примененные в сопоставимых сделках, упорядочиваются по их возрастанию, образуя выборку, которая используется для определения интервала цен. При этом каждому значению цены, начиная с минимального, присваивается порядковый номер. В случае если выборка содержит два и более одинаковых значения цены, в выборку включаются все такие значения.

Затем определяется минимальное значение интервала рыночных цен. Для этого число значений цен в выборке делится на четыре. Частное от деления может иметь два значения: целое число и дробное число. В первом случае минимальным значением интервала рыночных цен будет среднее арифметическое значение цены, имеющее в выборке порядковый номер, равный этому целому числу, и значение цены, имеющее следующий по возрастанию порядковый номер в данной выборке. Во втором случае (частное отделения — дробное число) минимальным значением интервала рыночных цен признается значение цены, имеющее в выборке порядковый номер, равный целой части этого дробного числа, увеличенной на единицу.

Затем определяется максимальное значение интервала рыночных цен. Для этого число значений цен в выборке умножается на коэффициент 0,75. Если в результате образуется целое число, то максимальным значением интервала рыночных цен будет среднее арифметическое значения цены, имеющего в выборке порядковый номер, равный этому целому числу, и значения цены, имеющего следующий по возрастанию порядковый номер в данной выборке. Если в результате умножения получается не целое число, то максимальным значением интервала рыночных цен признается значение цены, имеющее в выборке порядковый номер, равный сумме целой части этого дробного числа, увеличенной на единицу.

Покажем порядок определения интервала рыночных цен в сопоставляемых сделках на двух условных примерах. В первом случае имеют место четыре сопоставимых сделки, в другом — пять сделок. Образуем выборку этих цен, упорядочив их по мере возрастания.

Рыночные цены в сопоставимых сделках (тыс. руб.)

В первом случае частное от деления (4:4) = 1, во втором — (5:4) = 1,25.

Определим минимальное значение интервала рыночных цен. В первом случае оно равно (96,8 + 99,4): 2 = 98,1 тыс. руб. Во втором случае — 99,4 тыс. руб.

В первом случае результат умножения (0,75? 4) = 3; во втором — (0,75? 5) = 3,75.

Определим максимальное значение интервала рыночных цен. В первом случае оно равно (100,5 + 102,9): 2 = 101,7 тыс. руб. Во втором случае — 102,9 тыс. руб.

Таким образом, интервал рыночных цен в сопоставимых сделках составляет:

в первом случае: 98,1 тыс. руб. — 101,7 тыс. руб.;

во втором случае: 99,4 тыс. руб. — 102,9 тыс. руб.

В случае если цена, примененная в анализируемой сделке, находится в пределах полученного интервала рыночных цен, то такая цена соответствует рыночной.

В случае если цена анализируемой сделки меньше минимального значения интервала рыночных цен, то принимается цена, которая соответствует минимальному значению интервала рыночных цен.

В случае если цена анализируемой сделки превышает максимальное значение интервала, то принимается цена, которая соответствует максимальному значению интервала рыночных цен.

Метод цены последующей реализации используется для определения рыночного характера цены, по которой покупатель приобретает у взаимозависимого лица товары и реализует их без переработки независимому лицу. Данный метод может быть использован и в случаях, когда при перепродаже товара с ним осуществляются некоторые операции. К ним, в частности, относятся подготовка товара к перепродаже и транспортировке, т. е. деление его на партии, формирование отправок, сортировка, переупаковка и некоторые другие. Указанный метод используется только в случае, если лицо, осуществляющее перепродажу, не владеет объектами нематериальных активов, оказывающими существенное влияние на уровень его валовой рентабельности.

При применении данного метода проводится сопоставление валовой рентабельности, полученной перепродавцом при совершении анализируемой сделки, с интервалом рыночной рентабельности, устанавливаемым на основе информации по неконтролируемым сопоставимым сделкам. Валовая рентабельность представляет собой отношение валовой прибыли к выручке от продаж (без учета акцизов и НДС).

При определении интервала рентабельности должны быть использованы показатели рентабельности, определенные по результатам не менее четырех сопоставимых сделок. Показатели валовой рентабельности могут быть определены также на основании данных бухгалтерской отчетности не менее четырех сопоставимых организаций. Порядок расчета интервала рентабельности такой же, как и при расчете интервала рыночных цен, с той лишь разницей, что в данном случае составляется выборка показателей рентабельности.

В случае если валовая рентабельность лица, осуществляющего перепродажу, находится в пределах рассчитанного интервала рентабельности, то цена, по которой товар приобретен в контролируемой сделке, соответствует рыночной цене. Если же валовая рентабельность меньше минимального значения интервала рентабельности, то принимается цена, примененная в контролируемой сделке. Она определяется исходя из фактической цены последующей реализации товара и валовой рентабельности, которая соответствует минимальному значению интервала.

В случае если валовая рентабельность лица, осуществляющего перепродажу, превышает максимальное значение интервала рентабельности, то принимается цена, примененная в контролируемой сделке. Она определяется исходя из фактической цены последующей реализации товара и валовой рентабельности, которая соответствует максимальному значению интервала.

Затратный метод применяется преимущественно в отношении сделок по оказанию услуг, в частности, при оказании услуг по управлению денежными средствами, включая осуществление торговых операций на рынке ценных бумаг или валютном рынке, по исполнению функций единоличного исполнительного органа организации и некоторых других. Вместе с тем, он не может применяться в случаях, когда используются объекты нематериальных активов, оказывающие существенное влияние на уровень рентабельности.

При применении данного метода проводится сопоставление валовой рентабельности затрат лица, являющегося стороной анализируемой сделки, с рыночным интервалом валовой рентабельности затрат в сопоставимых сделках. Указанный показатель представляет собой отношение валовой прибыли к себестоимости проданных товаров, работ или услуг. Порядок расчета интервала валовой рентабельности затрат такой же, как и при расчете интервала валовой рентабельности, с той лишь разницей, что в данном случае составляется выборка показателей валовой рентабельности затрат.

В случае если валовая рентабельность затрат продавца, являющегося стороной анализируемой сделки, по указанной сделке находится в пределах установленного интервала рентабельности, то цена, примененная в анализируемой сделке, должна считаться рыночной. Если же данный показатель меньше минимального значения интервала рентабельности, то для целей налогообложения принимается цена, примененная в анализируемой сделке. Данная цена определяется при этом исходя из фактической себестоимости реализованных товаров, работ или услуг и валовой рентабельности затрат, которая соответствует минимальному значению интервала рентабельности.

В том случае если валовая рентабельность затрат продавца превышает максимальное значение интервала рентабельности, то принимается цена, примененная в анализируемой сделке. Данная цена определяется при этом исходя из фактической себестоимости реализованных товаров, работ или услуг и валовой рентабельности затрат, которая соответствует максимальному значению интервала рентабельности.

Метод сопоставимой рентабельности используется в случае невозможности обеспечить достаточную сопоставимость данных бухгалтерского учета, на основе которых можно достоверно определить интервал рентабельности. При применении данного метода осуществляется сопоставление рентабельности, сложившейся у лица, являющегося стороной анализируемой сделки, с рыночным интервалом рентабельности в сопоставимых сделках. При этом могут быть использованы следующие показатели рентабельности:

• 1) рентабельность продаж — отношение прибыли от продаж к выручке от продаж (без учета акцизов и НДС);
• 2) рентабельность затрат — отношение прибыли от продаж к сумме себестоимости проданных товаров, работ или услуг, коммерческих и управленческих расходов, связанных с их продажей;
• 3) рентабельность коммерческих и управленческих расходов — отношение валовой прибыли к коммерческим и управленческим расходам, связанным с продажей товаров, работ или услуг;
• 4) рентабельность активов — отношение прибыли от продаж к текущей рыночной стоимости активов, прямо или косвенно используемых в анализируемой сделке.

При выборе конкретного показателя рентабельности необходимо учитывать вид деятельности, осуществляемый лицом, являющимся стороной анализируемой сделки. Рентабельность продаж, в частности, используется при последующей перепродаже товаров, приобретенных у лиц, являющихся взаимозависимыми с лицом, осуществляющим перепродажу, лицам, которые не являются взаимозависимыми с ним. Этот показатель используется также при последующей перепродаже товаров, приобретенных у лиц, не являющихся взаимозависимыми с лицом, осуществляющим перепродажу, лицам, которые являются взаимозависимыми с ним.

Если же в данных операциях лицо, осуществляющее перепродажу, несет незначительные экономические или коммерческие риски при приобретении и последующей перепродаже товаров в непродолжительный период, то используется показатель валовой рентабельности коммерческих и управленческих расходов.

Рентабельность затрат используется при выполнении работ, оказании услуг. Рентабельность активов используется при производстве товаров, если анализируемые сделки совершаются лицами, которые осуществляют капиталоемкую деятельность.

При использовании метода сопоставимой рентабельности с рыночным интервалом рентабельности сопоставляется рентабельность той стороны анализируемой сделки, которая:

• — осуществляет функции, вклад которых в полученную прибыль по сделкам, совершенным с одним и тем же товаром, меньше, чем вклад другой стороны;
• — принимает меньшие экономические или коммерческие риски;
• — не владеет объектами нематериальных активов, оказывающими существенное влияние на уровень рентабельности.

В случае если рентабельность по контролируемой сделке находится в пределах интервала рентабельности, то примененная в этой сделке цена должна считаться соответствующей рыночной. Если же рентабельность по контролируемой сделке меньше минимального значения интервала рентабельности, то для целей налогообложения учитывается минимальное значение интервала рентабельности. В случае если рентабельность превышает максимальное значение интервала рентабельности, то для целей налогообложения учитывается максимальное значение интервала рентабельности. На основании учитываемого минимального или максимального значения интервала рентабельности осуществляется корректировка прибыли, дохода или выручки по контролируемой сделке.

Метод распределения прибыли заключается в сопоставлении распределения между сторонами сделки совокупной прибыли, полученной всеми сторонами этой сделки, с распределением прибыли между сторонами сопоставимых сделок. Он применяется при невозможности использовать другие методы, а также когда стороны сделки совместно владеют объектами интеллектуальной собственности, оказывающие существенное влияние на уровень рентабельности. Распределение прибыли между сторонами контролируемой сделки производится на основе оценки вклада сторон в совокупную прибыль по анализируемой сделке путем оценки следующих критериев, которые влияют на величину полученной прибыли от продаж по анализируемой сделке:

• — размер затрат, понесенных каждым лицом сделки, на создание нематериальных активов, использование которых оказало влияние на величину фактически полученной прибыли по этой сделке;
• — характеристика персонала, занятого у каждого лица анализируемой сделки. Данная характеристика включает численность и квалификацию персонала, расходы на оплату его труда;
• — рыночная стоимость активов, находящихся в пользовании или распоряжении каждого лица сделки.
• — другие показатели, отражающие взаимосвязь между функциями, активами и рисками и величиной полученной прибыли.

Если прибыль, полученная стороной анализируемой сделки, равна или превышает прибыль, рассчитанную для этой стороны в соответствии с методом распределения прибыли, то для целей налогообложения должна быть принята фактически полученная прибыль. В случае если фактическая прибыль меньше прибыли, рассчитанной для соответствующей стороны, то для целей налогообложения принимается прибыль, рассчитанная для него в соответствии с методом распределения прибыли.

Использование при проведении налогового контроля изложенных выше методов имеет одно серьезное ограничение: применение для целей налогообложения минимального или максимального значения интервала рыночных цен производится только в том случае, если это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему.

В Налоговом кодексе РФ есть ответ и на вопрос о том, как быть, если все вышеуказанные методы не дают возможности определить, соответствует ли цена, примененная в разовой сделке, рыночной цене? В данном случае такое соответствие может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки, устанавливаемой в результате независимой оценки. При определении соответствия цен, применяемых в сделках, рыночным ценам и налоговые органы, и налогоплательщики должны использовать только общедоступные источники информации. К числу таких источников в первую очередь относятся:

• — сведения о ценах и котировках российских и иностранных бирж (для товаров, являющихся предметом мировой биржевой торговли);
• — таможенная статистика, которая или публикуется или предоставляется по запросу таможенными органами;
• — сведения о ценах и биржевых котировках, содержащиеся в официальных источниках информации уполномоченных органов государственной власти и органов местного самоуправления, официальных источниках информации иностранных государств или международных организаций;
• — данные информационно-ценовых агентств;
• — информация о сделках самого налогоплательщика.

При отсутствии или недостаточности указанной информации налоговые органы и налогоплательщики могут воспользоваться следующими источниками информации:

• — сведения о ценах и котировках, содержащиеся в опубликованных или общедоступных изданиях и информационных системах;
• — сведения, полученные из бухгалтерской, финансовой и статистической отчетности организаций;
• — сведения о рыночной стоимости объектов оценки, определенной в соответствии с российским или иностранным законодательством об оценочной деятельности.

Начиная с 2014 г. налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы уведомления о всех совершенных ими в налоговом периоде контролируемых сделках. В 2012 и 2013 гг. такие сведения должны представлять только те налогоплательщики, у которых сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным в календарном году с одним лицом, превышает в 2012 г. 100 млн руб., а в 2013 г. — 80 млн руб. Такая информация должна быть представлена в налоговые органы в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки. Уведомления о контролируемых сделках могут представляться в налоговый орган по установленной форме на бумажном носителе или в электронном виде. Сведения о контролируемых сделках должны содержать информацию о предмете сделки, сторонах сделки, сумме доходов или расходов, полученных (понесенных) в результате контролируемой сделки (с выделением сумм доходов или расходов по сделкам, цены которых подлежат регулированию).

В тех случаях, когда налогоплательщик использовал предусмотренные законом методы определения рыночной цены, он должен дополнительно представить в налоговый орган широкий перечень сведений об использованных методах. Среди них — обоснование причин выбора и способа применения использованного метода, использованные источники информации, расчет интервала рыночных цен или рентабельности, сумма полученных доходов или произведенных расходов, полученная рентабельность и сведения о других факторах, оказавших влияние на цену и рентабельность, примененную в контролируемой сделке.

Налогоплательщики, у которых сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным в календарном году с одним лицом, превышает 100 млн руб., обязаны по требованию налогового органа подготавливать в произвольной форме документацию, содержащую обоснование методики ценообразования, использованной в этих сделках. Такое требование налоговый орган может предъявить налогоплательщику не ранее 1 июня года, следующего за годом, в котором совершены контролируемые сделки. Документы должны быть представлены налогоплательщиком в налоговые органы в течение 30 дней с момента запроса. Перечень сведений, содержащийся в представляемых документах, достаточно широк и четко установлен в НК РФ. К их числу относятся, в частности, описание контролируемой сделки, ее условий, перечень лиц, с которыми совершались сделки, с указанием государств и территорий, налоговыми резидентами которых они являются. Указываются также условия и сроки осуществления платежей по сделкам. При использовании налогоплательщиком методики ценообразования представляется ее описание. Налогоплательщик обязан также сообщить сведения об используемых лицами, являющимися сторонами сделки, активах, связанных с этой сделкой. Представляются также данные о принимавшихся указанными лицами экономических рисках, которые налогоплательщик учитывал при заключении контролируемых сделок.

В отдельных предусмотренных законом случаях предоставления подобной документации не требуется. Это относится, в частности, к сделкам в области внешней торговли с независимыми лицами, сделкам, цены в которых соответствуют регулируемым ценам или предписаниям антимонопольных органов, сделкам с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, а также сделкам, в отношении которых заключено соглашение о ценообразовании.