Налог на добычу полезных ископаемых при добыче твердых полезных ископаемых

Рассмотрим теперь более подробно первую модель налога на добычу полезных ископаемых в том виде, в котором она применяется для большинства видов добываемых полезных ископаемых, и в первую очередь для твердых полезных ископаемых (кроме угля).

Как уже отмечалось выше, в этом случае налоговая база определяется как стоимость добытого полезно ископаемого, т. е. как произведение количества добытого полезного ископаемого и стоимости единицы полезного ископаемого. К сформированной таким образом налоговой базе применяется установленная налоговая ставка.

Рассмотрим на условных примерах варианты определения стоимости добытого полезного ископаемого (в соответствии со ст. 340 НК РФ):

• • исходя из цен реализации полезного ископаемого;
• • исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Пример 9. Б На участке недр добывается железная руда. Объем добычи за истекший налоговый период составил 5 тыс. т. Допустим, что оптовая цена железной руды, реализованной в течение налогового периода, составила 2950 руб/т, в том числе НДС — 450 руб. Транспортировка продукции в соответствии с договором осуществлялась за счет покупателя. Государственные субвенции отсутствовали. Налоговая база по НДПИ в этом налоговом периоде составит: 5 тыс. т • (2950 — 450) руб/т = 12 500 тыс. руб. При налоговой ставке 4,8% (см. табл. 9.1) сумма налога составит 600 тыс. руб.

Пример 9.6.

Допустим, что организация АБВ ведет добычу калийных солей и хлористого натрия на одном участке. Поскольку налогообложение этих двух видов полезных ископаемых осуществляется по различным ставкам (см. табл. 9.1), необходимо определить налоговую базу по каждому полезному ископаемому отдельно. Допустим, что ни в текущем, ни в предшествующем налоговом периоде реализация продукции не производилась. Общая сумма расходов составила 752 тыс. руб. Было добыто 150 т солей, в том числе 45 т калийной соли и 105 т натриевой соли. Ставки НДПИ составляют 3,8% по калийной соли и 5,5% по хлористому натрию.

Поскольку в течение налогового периода реализации не было, использовать фактические цены в данном случае невозможно. Поэтому за основу определения стоимости единицы добытого полезного ископаемого принимаются расходы организации на единицу.

В этом случае общая сумма расходов распределяется между двумя добытыми полезными ископаемыми пропорционального доле каждого из них в общем объеме добычи. Так, на долю калийных солей приходится 30% (45 т / 150 т) расходов или 225,6 тыс. руб., а на долю натриевой соли 70% (105 т / 150 т) расходов или 526,4 тыс. руб.

Таким образом, сумма налога на добычу полезных ископаемых составит:

• — по калийной соли: 225,6 тыс. руб. • 0,038 = 8,573 тыс. руб.;
• — по натриевой соли: 526,4 тыс. руб. • 0,055 = 28,952 тыс. руб.

Вопросы для размышления

Какой вариант определения стоимости добытого полезного ископаемого для расчета НДПИ более выгоден для налогоплательщика — по ценам фактической реализации или по расходам? Почему ?

Выше, в табл. 9.2 в относительно самостоятельную модель обложения НДПИ была выделена модель налога при добыче драгоценных металлов. Особую проблему здесь представляет определение стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений. Оценка налоговой базы в этом случае производится исходя из цен реализации химически чистого металла без учета НДС, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке до получателя (ст. 340 НК РФ). Таким образом, НК РФ фактически делает исключение из общего порядка определения налоговой базы для драгоценных металлов. Еще раз напомним, что, но всем иным видам полезных ископаемых налоговая база оценивается по первому продукту и не может оцениваться по продуктам дальнейшей переработки (обогащения). А вот, но драгоценным металлам оценка производится по продукции более высокой степени технологического передела.

Существенное отличие порядка определения налоговой базы по драгоценным металлам связано с тем, что в ст. 1 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» под добычей драгоценных металлов понимается их извлечение из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений с получением концентратов и других полупродуктов, содержащих драгоценных металлы. Исходя из такого определения уже в НК РФ приходится определять иной порядок формирования налоговой базы (и отчасти иной объект налогообложения) для группы драгоценных металлов, чтобы не допускать противоречий между нормативными актами.

В случае драгоценных металлов стоимость единицы добытого полезного ископаемого определяется как произведение доли (в натуральных измерителях) содержания химически чистого металла в единице добытого полезного ископаемого и стоимости единицы химически чистого металла. При этом стоимость единицы химически чистого металла уменьшается на расходы налогоплательщика по аффинажу и доставке продукции до получателя.

Налоговым кодексом РФ установлен особый порядок обложения налогом на добычу полезных ископаемых для уникальных самородков драгоценных металлов. Налоговая база в этом случае определяется исходя из фактических цен реализации (см. табл. 9.2).

Уникальные самородки, не подлежащие переработке, учитываются отдельно и в расчет общего количества добытого полезного ископаемого не включаются. Оценка и сертификация уникальных самородков осуществляется Госфондом, эта же организация выкупает некоторые самородки. Не выкупленные Госфондом самородки возвращаются добывшим их организациям или реализуются с аукциона. При этом договорная (или аукционная) цена самородка не может быть ниже стоимости драгоценного металла, содержащегося в нем (цена определяется по ценам мирового рынка, действовавшим на момент заключения договора купли-продажи).

Если добытые организацией самородки не относятся к числу уникальных, то они могут продаваться по договорным ценам самими добывающими организациями (в порядке, установленном российским законодательством). Если же самородок реализовать невозможно, организация может направить его на аффинаж и в этом случае учитывает его в составе общего количества добытого полезного ископаемого.

Не признаются объектами налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых и не подлежат налогообложению добытые минералогические, палеонтологические и иные геологические коллекционные материалы, самородки, предназначенные для формирования минералогических коллекций.

Еще одним исключением из общей (первой в версии табл. 9.2) модели НДПИ является модель налогообложения угля (антрацита, коксующегося угля, бурого угля и других видов). Налогообложение угля осуществляется в соответствии с третьей базовой моделью. Это означает, что налоговая база определяется как количество добытого полезного ископаемого (в тоннах), а налоговая ставка установлена как специфическая (см. табл. 9.1). Ставки налога дифференцированы по типам угля — чем выше качество добываемого полезного ископаемого, тем выше налоговая ставка. Так, наиболее высокая ставка установлена для коксующегося угля (57 руб/т), а наиболее низкая — для бурого угля (11 руб/т). Установленные подп. 12—15 ст. 342 НК РФ ставки умножаются на коэффициенты дефляторы, которые ежеквартально устанавливаются по каждому виду угля на каждый следующий квартал.

Особенностью данной модели налогообложения является возможность применения коэффициента Ктд (и. 2.2 ст. 342 НК РФ), характеризующего территорию добычи полезного ископаемого. Этот коэффициент не применяется в отношении добычи минеральных вод и лечебных грязей, нефти, природного газа и газового конденсата.

Коэффициент Ктд применяется участником регионального инвестиционного проекта, направленного на добычу полезных ископаемых. Для применения данного коэффициента необходимо соблюдение целого ряда условий, ключевым из которых является внесение налогоплательщика в реестр участников региональных инвестиционных проектов и соблюдение лицензии на пользование недрами. Коэффициенты устанавливаются в размере О (в течение первых двух лет); 0,2 (в течение следующих двух лет); и так далее до 1 (начиная с 11-го года). Отсчет десятилетнего срока начинается с года появления прибыли по соответствующему региональному проекту. До момента появления прибыли коэффициент Ктд признается равным 0. Фактически это означает отсутствие платежей по налогу на добычу полезных ископаемых для участников региональных инвестиционных проектов до момента появления прибыли и в течение первых двух лет после ее формирования.