Этические нормы аудита

Этика — это система норм нравственного поведения человека или какой-либо общественной или профессиональной группы.

Издавна известно такое понятие, как врачебная этика, а аудитор — это тоже своеобразный врач, только объектом его благотворного воздействия является не человек, а хозяйствующий субъект — организация.

На практике общественные профессиональные организации разрабатывают кодексы профессиональной этики аудиторов очень подробно и скрупулезно, пытаясь предусмотреть все возможные нюансы их поведения.

Международная федерация бухгалтеров (МФБ) опубликовала Кодекс этики профессиональных бухгалтеров, который использован профессиональными объединениями бухгалтеров и аудиторов разных стран для создания национальных кодексов.

В период возникновения аудита в России были разработаны и применялись кодексы таких профессиональных объединений, как общественная организация «Российская коллегия аудиторов», Некоммерческое партнерство «Аудиторская палата России» и др.

В мае 2007 г. Советом по аудиторской деятельности при Минфине России (протокол № 56 от 31.05.2007) был принят Кодекс этики аудиторов России. Данный Кодекс этики аудиторов России является сводом норм профессиональной этики аудитора, т. е. сложившихся и широко применяемых при ведении аудиторской деятельности правил поведения аудитора и аудиторской организации, не предусмотренных законодательством. Поскольку не представляется возможным определить нормы профессиональной этики для всех ситуаций и обстоятельства, с которыми может столкнуться аудитор при ведении аудиторской деятельности, Кодекс содержит лишь базовые нормы, которые действительны для всех аудиторов, за исключением случаев, предусмотренных Кодексом.

Как отмечено в ч. 3 и 4 ст. 7 Федерального закона от 30.12.2008 № 307-?З, кодекс профессиональной этики аудиторов представляет свод правил поведения, обязательный для соблюдения аудиторскими организациями, аудиторами при осуществлении ими аудиторской деятельности.

В свою очередь, каждая СРО аудиторов принимает одобренный Советом по аудиторской деятельности кодекс профессиональной этики аудиторов. СРО аудиторов вправе включать в принимаемый ею кодекс профессиональной этики аудиторов дополнительные требования.

Кодекс подготовлен на основе Кодекса этики профессиональных бухгалтеров, принятого Международной федерацией бухгалтеров (International Federation of Accountants), и включает предисловие и девять разделов. В разд. 1 приведены основные принципы профессиональной этики аудитора и руководство по применению этих принципов на практике (модель поведения аудитора и аудиторской организации). Аудиторы должны применять данную модель для выявления угроз нарушения основных принципов, оценки серьезности таких угроз, а в случаях, когда угроза оценивается иначе, чем явно незначительная, — для принятия мер предосторожности в целях устранения угрозы или сведения ее до приемлемого уровня, при котором соответствие основным принципам не подвергается опасности. В последующих разделах описан порядок применения указанной модели поведения в конкретных ситуациях. Приведены примеры мер предосторожности против угроз нарушения основных принципов. Кроме того, рассмотрены примеры ситуаций, в которых невозможно принять достаточные меры предосторожности против угроз и, следовательно, необходимо избегать действий или отношений, ведущих к возникновению таких угроз.

Приведенные примеры не дают исчерпывающего перечня всех обстоятельств работы аудиторов, при которых могут возникнуть угрозы нарушения основных принципов поведения, и не должны рассматриваться в качестве таковых. Следовательно, аудитору недостаточно просто следовать приведенным примерам; необходимо применять модель поведения к конкретным условиям работы.

Аудитор не должен участвовать в деятельности, которая оказывает или может оказать негативное влияние на его честность, объективность и репутацию профессии и в результате стать несовместимой с предоставлением профессиональных услуг.

В Кодексе приведены основные принципы поведения, которые аудитор обязан соблюдать: честность, объективность, профессиональная компетентность и должная тщательность, конфиденциальность, профессиональность поведения.

Рассмотрим сущность этих принципов более подробно.

Честность означает, что аудитор должен действовать открыто и честно во всех профессиональных и деловых взаимоотношениях. Принцип честности также предполагает честное ведение дел и правдивость. Аудитор не должен быть связан с отчетностью, документами, сообщениями или иной информацией, если есть основания полагать, что они содержат в существенном отношении неверные или вводящие в заблуждение утверждения; или если эти утверждения или данные подготовлены небрежно; в них пропущены или искажены необходимые данные там, где пропуски или искажения могут вводить в заблуждение. Аудитор не будет считаться нарушившим вышеприведенные положения, выдав модифицированное заключение (отчет).

Объективность предполагает, что аудитор не должен допускать, чтобы предвзятость, конфликт интересов влияли на объективность его профессиональных суждений. Аудитор иногда оказывается в ситуации, которая может повредить его объективности, ему следует избегать отношений, которые могут исказить или повлиять на его профессиональные суждения.

Профессиональная компетентность и должная тщательность заключается в том, что аудитор обязан постоянно поддерживать свои знания и навыки на уровне, обеспечивающем предоставление клиентам или работодателям квалифицированных профессиональных услуг, основанных на новейших достижениях практики и современном законодательстве. При оказании профессиональных услуг аудитор должен действовать с должным усердием и в соответствии с техническими и профессиональными стандартами. Квалифицированная профессиональная услуга предполагает наличие обоснованного суждения по применению профессиональных знаний и навыков в процессе предоставления такой услуги. Обеспечение профессиональной компетентности можно разделить на два самостоятельных этапа:

• 1) достижение должного уровня профессиональной компетентности;
• 2) поддержание профессиональной компетентности на должном уровне.

Поддержание профессиональной компетентности требует постоянной осведомленности и понимания технических, профессиональных и деловых новшеств. Постоянное повышение профессиональной квалификации развивает и поддерживает способности, позволяющие аудитору компетентно работать в профессиональной среде. Под усердием понимается обязанность действовать в соответствии с требованиями задания (договора) внимательно, тщательно и своевременно. Аудитор должен принимать меры к тому, чтобы лица, работающие под его началом в профессиональном качестве, имели надлежащую подготовку и должное руководство. Когда это уместно, аудитор должен ставить клиентов, работодателей или иных пользователей профессиональных услуг в известность об ограничениях, присущих этим услугам, чтобы избегать толкования выраженного аудитором мнения как утверждения факта.

Конфиденциальность — важнейший принцип аудиторской деятельности. Аудитор должен обеспечить конфиденциальность информации, полученной в результате профессиональных или деловых отношений, и не должен раскрывать эту информацию третьим лицам, не обладающим надлежащими и конкретными полномочиями, за исключением случаев, когда аудитор имеет законное или профессиональное право либо обязан раскрыть такую информацию. Конфиденциальная информация, полученная в результате профессиональных или деловых отношений, не должна использоваться аудитором для получения им или третьими лицами каких-либо преимуществ.

Аудитор должен соблюдать конфиденциальность даже вне профессиональной среды и помнить о возможности неумышленного разглашения информации, особенно в условиях поддержания длительных связей с деловыми партнерами либо их близкими родственниками или членами семьи. Аудитор также должен соблюдать конфиденциальность информации, раскрытой ему потенциальным клиентом или работодателем, и иметь в виду необходимость соблюдать конфиденциальность информации внутри аудиторской организации или в отношениях с работодателями. При этом он должен принимать все разумные меры к тому, чтобы лица, работающие под его началом, и лица, от которых он получает консультации или помощь, с должным уважением относились к его обязанности соблюдать конфиденциальность информации.

Необходимость соблюдать принцип конфиденциальности сохраняется и после окончания отношений между аудитором и клиентом или работодателем. Меняя место работы или приступая к работе с новым клиентом, аудитор имеет право использовать предыдущий опыт. Однако аудитор не должен использовать или раскрывать конфиденциальную информацию, собранную или полученную в результате профессиональных или деловых отношений.

Аудитор должен или может быть обязан раскрыть конфиденциальную информацию, либо такое раскрытие может быть уместным в следующих обстоятельствах:

• — раскрытие разрешено законом и (или) санкционировано клиентом или работодателем;
• — раскрытие требуется законом, например: при подготовке документов или представлении доказательств в иной форме в ходе судебного разбирательства; при сообщении ставших известными фактов нарушения закона надлежащим органам государственной власти;
• — раскрытие является профессиональной обязанностью или правом (если это не запрещено законом) при проверке качества работы, проводимой внутри аудиторской организации или СРО аудиторов;
• — при ответе на запрос или в ходе расследования внутри аудиторской организации, СРО аудиторов или надзорного органа; при защите аудитором своих профессиональных интересов при юридическом разбирательстве; для соответствия правилам (стандартам) и нормам профессиональной этики.

При принятии решения о возможности раскрытия конфиденциальной информации аудитор должен учитывать следующее: будет ли нанесен ущерб интересам какой-либо из сторон, включая третьи стороны, интересы которых также могут быть затронуты, при наличии разрешения клиента или работодателя на раскрытие информации; является ли информация достаточно известной и в разумной степени обоснованной. В ситуации, когда используются необоснованные факты, неполная информация либо необоснованные выводы, должно быть использовано профессиональное суждение для определения, в каком виде раскрывать информацию (если необходимо раскрывать); характер предполагаемого сообщения и его адресат. В особенности аудитор должен быть уверен, что лица, которым адресовано сообщение, являются надлежащими получателями.

Профессиональное поведение означает, что аудитор должен соблюдать законы и нормативные акты и избегать любых действий, которые дискредитируют или могут дискредитировать профессию либо являются действиями, которые разумное и хорошо осведомленное стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией, расценит как отрицательно влияющие на хорошую репутацию профессии. При предложении и продвижении своей кандидатуры и услуг аудитор не должен дискредитировать профессию. Он должен быть честным, правдивым и не делать заявлений, преувеличивающих уровень услуг, которые он может предоставить, его квалификацию и приобретенный им опыт, давать пренебрежительные отзывы о работе других аудиторов или проводить необоснованные сравнения своей работы с работой других аудиторов.

Условия, в которых работает аудитор, могут привести к возникновению угрозы нарушения основных принципов. Невозможно описать все ситуации, в которых возникают такие угрозы, и определить надлежащие действия, направленные на их устранение. Кроме того, характер задания (договора) может существенно различаться от случая к случаю, и, следовательно, возможно возникновение различных угроз, которые требуют защитных мер. Аудитор не просто должен следовать заданному набору правил, которые могут быть оспорены, а определять, оценивать и реагировать на угрозы нарушения основных принципов, служить общественным интересам.

В Кодексе приведена модель, имеющая цель помочь аудитору выявлять, оценивать и реагировать на угрозы нарушения основных принципов. Если выявленная угроза не является явно незначительной, то аудитор должен, если это уместно, принять меры предосторожности, направленные на устранение такой угрозы или сведение ее до приемлемого уровня, при котором соответствие основным принципам не подвергается опасности.

Угрозы и меры предосторожности. Соблюдению основных принципов может угрожать широкий круг обстоятельств. Большинство угроз можно разделить на следующие категории:

• — личной заинтересованности, которые могут возникнуть вследствие финансовых или других интересов аудитора, его ближайших родственников или членов семьи;
• — самоконтроля, которые могут возникнуть, когда предыдущее суждение должно быть переоценено аудитором, ранее вынесшим это суждение;
• — заступничества, которые могут возникнуть, когда, продвигая какую-либо позицию или мнение, аудитор доходит до некоторой границы, за которой его объективность может быть подвергнута сомнению;
• — близкого знакомства, которые могут возникнуть, если в результате близких отношений аудитор начинает с излишним сочувствием относиться к интересам других лиц;
• — шантажа, которые могут возникнуть, когда с помощью угроз (реальных или воспринимаемых как таковые) аудитору пытаются помешать действовать объективно.

Характер и значимость угроз могут различаться в зависимости от того, возникают ли они в связи с оказанием клиенту услуг по аудиту бухгалтерской (финансовой) отчетности, услуг по проверке достоверности информации, не являющейся аудитом бухгалтерской (финансовой) отчетности, услуг, не связанных с проверкой достоверности информации.

Аудитор может также столкнуться с тем, что некоторые особые обстоятельства ведут к возникновению уникальных угроз нарушения одного или более основных принципов. Очевидно, что такие уникальные угрозы не могут быть классифицированы. При профессиональных либо деловых отношениях аудитор должен всегда помнить о возможности таких угроз.

Меры предосторожности, которые могут устранить указанные угрозы или ослабить их до приемлемого уровня, подразделяются на две общие группы:

• 1) предусмотренные профессией, законом или нормативными актами, обусловленные рабочей средой;
• 2) предусмотренные профессией, законом или нормативными актами, включают, в частности, требования к образованию, профессиональной подготовке и опыту, необходимым для занятия профессией; требования постоянного повышения профессиональной квалификации; руководство по корпоративному поведению (управлению); профессиональные правила (стандарты); контроль процедуры со стороны профессии и надзорных органов, а также качества работы и соблюдения дисциплинарных процедур; внешние проверки юридически уполномоченными третьими лицами отчетов, документов, сообщений и иной информации, подготовленных аудитором.

Меры предосторожности, обусловленные рабочей средой, различаются в зависимости от конкретных обстоятельств. Они включают общие меры, относящиеся к деятельности, и конкретные, относящиеся к заданию. Аудитор должен вынести суждение о том, как лучше реагировать на выявленную угрозу. При этом он должен рассмотреть, что именно признало бы приемлемым разумное и хорошо информированное стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией (в том числе о существенности угрозы и принятых мерах предосторожности). При таком рассмотрении должны учитываться существенность угрозы, характер задания и структура аудиторской организации.

Характер мер предосторожности, подлежащих принятию, изменяется в зависимости от обстоятельств. При вынесении профессионального суждения аудитор должен рассмотреть, что признало бы неприемлемым разумное и хорошо информированное стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией (в том числе о существенности угрозы и принятых мерах предосторожности).

Разрешение этических конфликтов. При оценке соблюдения основных принципов аудитору, возможно, потребуется разрешить конфликт, возникающий из-за применения основных принципов поведения.

Приступая к формальному или неформальному процессу разрешения конфликта, аудитор в качестве части такого процесса должен самостоятельно или совместно с другими лицами рассмотреть уместные факты, имеющиеся этические проблемы, основные принципы, относящиеся к вопросу, установленные внутренние процедуры, альтернативные действия.

Рассмотрев указанное, аудитор должен определить образ действий, совместимый с основными принципами поведения. Он также должен взвесить последствия каждого возможного образа действий. Если проблема остается неразрешенной, аудитор должен проконсультироваться с официальными лицами в аудиторской организации в целях получения помощи для разрешения конфликта. В интересах аудитора может быть проведено документирование сути проблемы, деталей любых обсуждений ее и принятых решений, но этой проблеме.

Если конфликт не поддается разрешению, аудитор может обратиться за профессиональным советом в СРО аудиторов или к юридическим консультантам и, таким образом, получить рекомендации по разрешению этической проблемы, не нарушая при этом конфиденциальности. Например, аудитор может столкнуться со случаем мошенничества, сообщая о котором он вправе нарушить обязательство соблюдать конфиденциальность. В таком случае аудитор должен рассмотреть возможность юридической консультации, чтобы определить, обязан ли он сообщать о данном факте компетентным органам.

Если все уместные возможности исчерпаны, а этический конфликт остается неразрешенным, аудитор должен (когда это возможно) отказаться быть ассоциированным с предметом, ставшим причиной этого конфликта. Аудитор может решить, что в данных обстоятельствах следует выйти из состава проверяющей группы, или отказаться от конкретных обязательств, или полностью сложить с себя обязанности в рамках задания (договора) или нанявшей его аудиторской организации.

В Кодексе содержатся и другие важные аспекты, касающиеся профессиональной деятельности аудиторов и аудиторских организаций. Так, в разд. 2 Кодекса освещены положения, относящиеся к заключению договора об оказании профессиональных услуг. Отмечены вопросы, касающиеся отношений с клиентом (аудируемым лицом), приемлемости заданий, выполняемых аудитором, изменения условий договора об оказании профессиональных услуг.

Раздел 3 посвящен рассмотрению конфликта интересов. Аудитор должен предпринимать разумные шаги для выявления обстоятельств, в которых может возникнуть конфликт интересов. Такие обстоятельства могут привести к возникновению угрозы нарушения основных принципов. Например, в случае, когда аудитор является непосредственным конкурентом клиента либо участвует в совместном бизнесе или аналогичной деятельности с основным конкурентом клиента, может возникнуть угроза нарушения принципа объективности. Угроза нарушения принципа объективности или принципа конфиденциальности может также возникнуть, если аудитор оказывает услуги клиентам, у которых существует конфликт интересов или спор, имеющие отношение к предмету услуг.

В разд. 4 обращается внимание на ситуации, связанные со вторым мнением. Когда к аудитору обращаются с просьбой высказать второе мнение по поводу применения правил (стандартов) бухгалтерского учета, аудита, бухгалтерской (финансовой) отчетности, или других правил (стандартов) или принципов в конкретных обстоятельствах, или в отношении конкретных операций компании (или от ее имени), не являющейся клиентом аудитора, могут возникнуть угрозы нарушения основных принципов. Например, если такое мнение не основывается на тех же фактах, что известны обслуживающему клиента аудитору, или же основано на неадекватных доказательствах, может возникнуть угроза нарушения принципа профессиональной компетентности и должной тщательности. Серьезность такой угрозы зависит от обстоятельств и всех прочих доступных фактов и допущений, уместных при вынесении профессионального суждения.

Аудитор должен оценивать значимость таких угроз и, если такие угрозы не являются явно незначительными, должен предусмотреть и по мере необходимости принять меры предосторожности для устранения такой угрозы или свести ее до приемлемого уровня. Такие меры могут включать запрос клиенту на разрешение пообщаться с обслуживающим его аудитором; ограничения, присущие любому мнению, выражаемому при общении с данным клиентом; представление копии (в письменной форме) своего мнения аудитору, обслуживающему данного клиента.

Если компания, запрашивающая такое мнение, не даст разрешения на общение с обслуживающим ее аудитором, он должен, взвесив все обстоятельства, решить, уместно ли для него представлять искомое мнение.

Вопросы, посвященные гонорару и другим видам вознаграждения, приведены в разд. 5. При ведении переговоров о профессиональных услугах аудитор может назначать любой гонорар, который он считает соответствующим его услугам. Если один аудитор назначает гонорар ниже, чем другие, это само по себе не считается неэтичным поступком. Однако назначенный гонорар может создать угрозу нарушения основных принципов. Например, если назначен низкий гонорар, то может возникнуть угроза личной заинтересованности, направленная против принципа профессиональной компетентности и должного усердия, так как назначенный гонорар столь низок, что это может вызвать трудности при выполнении задания в соответствии с техническими и профессиональными правилами (стандартами).

В разд. 6 рассмотрены вопросы, относящиеся к рекламе и предложениям по оказанию профессиональных услуг. Если аудитор ищет новые заказы на предоставление своих услуг посредством рекламы и других методов работы на рынке, могут возникнуть угрозы нарушения основных принципов. Например, если предложение услуг, профессиональных достижений и продуктов ведется с помощью методов, несовместимых с принципом профессионального поведения, возникает угроза личной заинтересованности в отношении соблюдения этого принципа.

При предложении и продвижении своих услуг на рынке аудитор не должен дискредитировать профессию. Он должен быть честным и правдивым и не должен делать заявлений, преувеличивающих уровень услуг, которые он может представить, его квалификацию или приобретенный им опыт; давать пренебрежительные отзывы о работе других аудиторов или проводить необоснованные сравнения своей работы с работой других аудиторов. При сомнениях относительно предлагаемой формы рекламы или методов работы на рынке аудитор должен проконсультироваться в СРО аудиторов.

В разд. 7 идет речь о подарках и знаках внимания, которые могут предлагать аудитору. Клиент может предлагать подарки и оказывать знаки внимания аудитору или его близким родственникам и членам семьи. Подобное предложение, как правило, может привести к возникновению угроз нарушения основных принципов. Например, принятый от клиента подарок может породить угрозу личной заинтересованности в отношении принципа объективности, а если само предложение такого подарка сделано публично, то может возникнуть угроза шантажа.

Важно содержание разд. 8, в котором идет речь о применении принципа объективности при всех видах услуг, оказываемых аудиторами. Предоставляя любые профессиональные услуги, аудитор должен учитывать возможность угрозы нарушения принципа объективности, которая может быть результатом наличия заинтересованности в клиенте его сотрудников, иных должностных лицах или работниках, либо в близких личных или деловых отношениях с ними. Например, семейные или тесные деловые отношения могут создать угрозу близкого знакомства.

Аудитор, предоставляющий услуги по проверке, обязан быть независимым от клиента. При оказании услуг требуется независимость мышления и независимость поведения, которые позволяют аудитору выражать беспристрастное мнение без конфликта интереса или негативного влияния других лиц, и причем выражать его так, чтобы со стороны не возникало сомнения в его объективности.

В разд. 9 приводятся конкретные правила соблюдения независимости аудиторов при выполнении задания по проверке. Угрозы нарушения принципа объективности при предоставлении любых профессиональных услуг будут зависеть от конкретных обстоятельств задания и характера работы, выполняемой аудитором.

Аудитор должен оценить серьезность таких угроз и, если они не относятся к явно незначительным, должен предусмотреть и по мере необходимости принять надлежащие меры предосторожности для устранения угроз или сведения их до приемлемого уровня. К таким мерам относятся: исключение из состава группы, выполняющей задание; осуществление процедур надзора; прекращение финансовых или деловых отношений, вызывающих угрозу; обсуждение проблем со старшим руководством аудиторской организации; обсуждение проблемы с уполномоченными лицами клиента.

Понятие «независимость» подразумевает независимость мышления и независимость поведения. Независимость мышления — это образ мышления, который позволяет выразить мнение, не зависящее от влияния факторов, способных скомпрометировать его, и позволяет аудитору действовать честно, проявлять объективность и профессиональный скептицизм. Независимость поведения — это линия поведения, которая позволяет избежать фактов и обстоятельств, которые настолько значимы, что разумное и хорошо информированное третье лицо, обладающее всей необходимой информацией, в том числе и о применяемых мерах предосторожности, может обоснованно посчитать, что честность, порядочность или профессиональный скептицизм аудиторской организации или члена проверяющей группы были скомпрометированы.

Употребление понятия «независимость» без наполнения его конкретным содержанием может привести к неправильному его пониманию. Если это понятие употребляется вне контекста, посторонний наблюдатель может решить, что лицо, выносящее профессиональное суждение, должно быть полностью свободно от всех экономических, финансовых и прочих связей. Это невозможно, поскольку каждый член общества связан взаимоотношениями с другими. Следовательно, существенность экономических, финансовых и прочих отношений следует оценивать в свете того, что именно разумное и информированное третье лицо, обладающее всей необходимой информацией, обоснованно сочло бы неприемлемым.

Концептуальный подход к независимости. Члены проверяющих групп, работники аудиторских организаций должны применять модель поведения аудитора и аудиторской организации к конкретным рассматриваемым обстоятельствам. Помимо определения характера отношений между работниками аудиторской организации членами проверяющей группы и клиентом по проверке, необходимо учитывать, не могут ли создать угрозу независимости также отношения между лицами, не входящими в состав проверяющих групп, и клиентом.

Задания по проверке достоверности информации, основанной на утверждениях. Задание по аудиту бухгалтерской (финансовой) отчетности имеет отношение к широкому кругу пользователей. Поэтому помимо соблюдения независимости мышления особую важность приобретает соблюдение независимости поведения. Соответственно, если рассматривать данное задание с точки зрения отношений с клиентом по аудиту, то очевидно, что члены проверяющей группы, работники аудиторской организации должны оставаться независимыми от такого клиента. Данное требование к соблюдению независимости накладывает запрет на определенные отношения между членами проверяющей группы и лицами, входящими в совет директоров, должностными лицами и работниками клиента, способными оказывать прямое и существенное влияние на информацию о предмете проверки (бухгалтерскую (финансовую) отчетность). Следует также уделить внимание тому, могут ли угрозы независимости возникать вследствие отношений с работниками клиента, способными оказывать прямое и существенное влияние на сам предмет проверки (финансовое положение проверяемой организации, ее эффективность и движение денежной наличности).

Прочие проверки информации, основанной на утверждениях клиента. При прочих заданиях по проверке информации, основанной на утверждениях клиента (при которых данный клиент не является клиентом по аудиту бухгалтерской (финансовой) отчетности), члены проверяющих групп и работники аудиторской организации должны сохранять независимость от клиента по проверке (от стороны, ответственной за информацию о предмете проверки или за сам предмет проверки). Данное требование к соблюдению независимости накладывает запрет на определенные отношения между членами проверяющей группы и членами совета директоров, должностными лицами и работниками клиента, способными оказывать прямое и существенное влияние на информацию о предмете проверки. Следует также уделить внимание тому, может ли возникнуть угроза независимости вследствие отношений с работниками клиента, способными оказывать прямое и существенное влияние на сам предмет проверки. При наличии оснований следует проанализировать возможность угроз, возникающих вследствие интересов и отношений с дочерними обществами аудиторской организации.

Задания по непосредственной проверке отчетности. При непосредственной проверке отчетности члены проверяющей группы и работники аудиторской организации должны быть независимы от клиента по проверке (стороны, ответственной за предмет проверки).

Отчеты для ограниченного пользования. В случае, если отчет о достоверности информации (не при аудите бухгалтерской (финансовой) отчетности) предназначен только для определенных пользователей, пользователи должны быть осведомлены о цели, предмете проверки и ограничениях, присущих отчету вследствие участия пользователей в установлении характера и рамок для действий аудиторской организации при предоставлении таких услуг (в том числе относительно стандартов, в соответствии с которыми производится оценка или измерение). Такая осведомленность пользователей и более широкие возможности аудиторской организации по общению со всеми пользователями относительно мер предосторожности увеличивают эффективность мер, направленных на сохранение независимости поведения. Аудиторская организация при оценке угрозы независимости и рассмотрении мер предосторожности для устранения ее или сведения до приемлемого уровня должна принять эти обстоятельства во внимание. Как минимум, это применяется к оценке независимости членов проверяющей группы, их близких родственников и членов семей. Более того, если аудиторская организация имеет существенную финансовую заинтересованность в клиенте по проверке (прямую либо косвенную), то возникающая угроза личной заинтересованности окажется столь значимой, что никакие меры предосторожности не смогут свести ее до приемлемого уровня. Рассмотрение потенциальных угроз, создаваемых интересами и отношениями дочерних обществ аудиторской организации, может быть ограничено в пределах необходимого.

Прочие положения. Угрозы и меры предосторожности в целом рассматриваются в контексте заинтересованности и отношений аудиторской организации, ее дочерних обществ, членов проверяющих групп и клиента по проверке. Если клиентом по аудиту бухгалтерской (финансовой) отчетности является листинговая компания, аудиторская организация и ее дочерние общества должны учитывать интересы и отношения со связанными компаниями клиента по проверке. В идеальном случае заранее должны быть определены эти компании и существующие в связи с ними интересы и отношения. При работе с иными клиентами по проверке, если проверяющая группа имеет основания полагать, что связанная компания клиента может оказать влияние на независимость аудиторской организации, при оценке независимости и принятии мер предосторожности эту связанную компанию следует также принимать во внимание.

Период выполнения задания. Члены проверяющей группы и работники аудиторской организации должны быть независимы от клиента по проверке в течение всего периода выполнения задания. Период выполнения задания начинается с момента начала оказания проверяющей группой услуг по проверке и заканчивается в момент подписания заключения о результатах проверки, за исключением случая, когда в задании предусмотрены повторные периодические проверки. Если предполагается, что в будущем проверки будут повторяться, то период выполнения задания заканчивается в момент уведомления одной из сторон о прекращении профессиональных отношений либо подписания итогового заключения о проверке (в зависимости от того, какой их этих документов оформлен последним по времени).

Применение положений Кодекса этики будет способствовать улучшению качества проведения аудита, повышению престижа аудиторской профессии.