Генерирующие единицы и деловая репутация («гудвил»)

Генерирующей единицей (ГЕ) в учете по международным стандартам называется объект учета, состоящий из нескольких отдельно определяемых частей, не создающих конкретного денежного потока, т. е. прямого дохода. Как правило, эти части генерирующей единицы имеют свой счет или субсчет в бухгалтерском учете компании для начисления амортизации и расходов на ремонт, но без других частей этой единицы (по отдельности) доход приносить они не могут.

Наглядный пример — самолет. Отдельно по субсчетам учитываются двигатель, корпус, навигационное оборудование и т. д., и каждый элемент конструкции объекта имеет свой срок полезного использования, амортизацию, потребности в ремонте. Но потока доходности от них нет — весь поток создается самолетом в целом.

Примерами ГЕ также могут служить отдельные подразделения промышленных предприятий, филиалы, не имеющие автономного рынка сбыта продукции, и даже дочерние, ассоциированные и совместные компании в системе консолидации. Возникает вопрос: как же оценивать обесценение такой ГЕ и как распределить возможное обесценение всего такого актива на его отдельные части?

Возмещаемая сумма отдельного актива не может быть определена, если:

• · «эксплуатационная ценность» актива не может быть оценена как близкая по значению к его «справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу»;
• · актив не производит притоки денежных средств, которые не зависят от притоков денежных средств, создаваемых другими активами.

В таких случаях «эксплуатационная ценность» и, соответственно, возмещаемая сумма могут быть определены только для генерирующей единицы в целом. МСФО (IAS) 36 определяет это следующим образом.

При невозможности оценить возмещаемую сумму отдельного актива оценивается возмещаемая сумма всей генерирующей единицы, к которой принадлежит данный актив. При этом полный состав внеоборотных средств, входящих в ГЕ, обязательно отражается в учетной политике и пояснениях к отчетности компании.

Определение генерирующей единицы, к которой принадлежит актив, носит субъективный характер — это профессиональное суждение бухгалтера, основанное на знании учетной структуры объекта. Если невозможно определить возмещаемую сумму для отдельного актива, то необходимо определить наименьшую совокупность активов, которая генерирует независимые поступления денежных средств.

Притоками денежных средств являются только поступления денежных средств от сторон, которые не являются аффилированными (влияющими на деятельность данной компании). Расчет этих сумм должен быть законным и обоснованным, и аудитор должен это проконтролировать!

Расчет этих сумм должен быть законным и обоснованным, и аудитор должен это проконтролировать!

Возмещаемая сумма и балансовая стоимость генерирующей единицы Возмещаемая сумма генерирующей единицы, как и в случае одного актива, равняется большему значению из двух величин: ее «справедливой стоимости (за вычетом расходов на продажу)» и «эксплуатационной ценности» единицы. внеоборотный учет обесценение генерирующий Балансовая стоимость генерирующей единицы:

• · включает балансовую стоимость только тех активов, которые создают притоки денежных средств, используемых при определении «эксплуатационной ценности» единицы;
• · не включает балансовую стоимость каких-либо признанных обязательств, за исключением тех случаев, когда возмещаемая сумма единицы не может быть определена без учета указанных обязательств.

Когда активы группируются для оценки возмещаемости, важно, чтобы в генерирующую единицу были включены все внеоборотные активы, которые создают соответствующие притоки денежных средств и отражаются в учете как отдельные единицы со своими характеристиками (амортизацией, расходами на ремонты и т. п.). Далее возникает проблема распределения общей суммы рассчитанного по вышеприведенной методике обесценения на отдельные составляющие ГЕ, т.к. нужно изменить учетные стоимости всех элементов этой единицы.

В учетную структуру ГЕ может входить «гудвил» — это часть инвестиций в дочернюю компанию в виде переплаты за ее приобретение. По классификации МСФО «гудвил» считается особым видом нематериального актива (НМА) без срока полезного использования.

МСФО (IAS) 36 предусматривает следующие варианты такого распределения:

• 1. «гудвил» списывается полностью, его сумма равна сумме рассчитанного обесценения, и дальнейших перерасчетов по обесценению не требуется;
• 2. если «гудвил» списывается не полностью, то вся сумма обесценения остается «на нем», дальнейших распределений убытка по элементам не требуется («гудвил» «берет все на себя», т. е. становится меньше), в учете остаются сумма остатка от «гудвила» и полностью все остальные элементы ГЕ;
• 3. если при полном списании «гудвила» возникает остаток от суммы рассчитанного обесценения, то он распределяется пропорционально балансовым стоимостям всех входящих в ГЕ элементов, т. е. всех внеоборотных активов, включая нематериальные активы и участки земли. Если в составе ГЕ есть объекты, изначально оцененные по справедливой стоимости, то они не подлежат подобному уменьшению.
• 4. обратная ситуация: после очередного тестирования стоимость ГЕ увеличилась. Тогда производится обратная операция — добавляются суммы к стоимости активов пропорционально их учетной стоимости, при этом «гудвил» не восстанавливается никогда!