Аудит операций с основными средствами

План и программа проводимой проверки представлены в таблицах Ю.1(Приложения Ю) и Я.1 (Приложения Я).

Программа аудиторской проверки содержит следующие направления:

Этап 1 — Аудит правильности постановки на учет основных средств.

При проведении проверки были изучены следующие документы: счета-фактуры поставщиков, инвентарные карточки объектов основных средств, акты ввода в эксплуатацию, первичные документы по движению основных средств.

Первым этапом аудита постановки на учет объектов основных средств является оценка системы внутреннего контроля в отношении объектов основных средств. Для выполнения данной процедуры воспользуемся данными таблицы 14.

Таблица 14 — Оценка системы внутреннего контроля в отношении объектов основных средств в ОАО «ДГК».

Далее проверяется правильность учета основных средств по счету 01. Согласно учетной политики организации к счету 01 принимаются основные средства, принадлежащие организации на праве собственности и прошедшие государственную регистрацию.

Далее проводится аудиторская проверка правильности формирования первоначальной стоимости основных средств.

В ОАО «ДГК», согласно ПБУ 6/01 [9], фактическими затратами на приобретение объектов основных средств считаются:

• — суммы, уплачиваемые поставщику по договору купли-продажи;
• — суммы, уплачиваемые по договору строительного подряда;
• — суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;
• — регистрационные сборы;
• — государственные пошлины;
• — затраты на доставку объектов;
• — затраты, связанные с доведением объектов основных средств в рабочее состояние;
• — невозмещаемые налоги.

Если объекты основных средств получены безвозмездно, то их первоначальная стоимость определяется исходя из текущей рыночной стоимости.

Основные средства, приобретаемые по договору, предусматривающим оплату обязательств в неденежной форме (договор мены), их первоначальная стоимость определяется исходя из договорной стоимости, но не ниже рыночной.

Первоначальная стоимость основных средств, получаемых в качестве вклада в уставный капитал, определяется исходя из согласованной стоимости участников (учредителей).

В ходе проверки формирования первоначальной стоимости основных средств для целей налогообложения выявлено, что она определяется как сумма расходов на их приобретение, сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования. Согласно учетной политики организации для целей налогового учета не включаются в первоначальную стоимость расходы:

проценты по заемным средствам (подлежат включению в состав внереализационных расходов);

платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами, платежей за предоставление информации о зарегистрированных правах, оплаты услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости (подлежат включению в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией);

суммовые разницы;

расходы по командировке, связанные с приобретением нового оборудования (подлежат включению в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией пп.12 п. 1 ст. 264 НК РФ [3];

расходы на консультационные услуги, связанные с привлечением инвестиций для приобретения основных средств;

суммы налогов, учитываемые в составе расходов в соответствии с пп.1 п. 1 ст.264 НК РФ [3] (за исключением страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и страховых взносов по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний).

При проверке включения затрат по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость установлено, что данные затраты включаются в первоначальную стоимость объектов основных средств, именуемых инвестиционными активами (когда ведется строительство объекта независимо от его срока) и прекращают включаться с 1 числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса. По остальным основным средствам затраты по полученным займам и кредитам относятся в «Прочие расходы» на сч. 910 020 070. Данный аспект соответствует разделу II п. 8 ПБУ 15/2008.

Также в ходе проверки выявлено, что организация имеет право увеличивать первоначальную стоимость основных средств в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств, что также соответствует законодательству. По завершении работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств затраты, учтенные на счете учета вложений во внеоборотные активы (80 040) увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счета 01.

По итогам расчетов общая первоначальная стоимость приобретенных и введенных в эксплуатацию основных средств составляет 20 163 448 тыс. руб. Данная сумма совпадает с общей сумма прихода объектов основных средств по оборотной ведомости основных средств форме № 5 за 2010 г.

В ходе проверки поступления и правильности оценки основных средств ошибок не выявлено.

Этап 2 — Аудит оценки основных средств в бухгалтерском и налоговом учетах.

В ходе проведения аудита проверяем правильность оценки основных средств. На основании изученных документов установлено, что:

основные средства, изготовленные на самом предприятии, а также приобретенные за плату учитываются исходя из фактических затрат по возведению или приобретению этих объектов;

основные средства, получаемые в качестве вклада в уставный капитал, определяются исходя из согласованной стоимости участников (учредителей), однако эта оценка подтверждается экспертом.

основные средства, приобретаемые по договору мены, определяются исходя из договорной стоимости, но не ниже рыночной стоимости.

При проверке правильности документального оформления оценки основных средств установлено:

наличие на предприятие комиссии по приемке объектов основных средств и оформлению соответствующих результатов;

На предприятии имеется комиссия по приемке объектов основных средств, состоящая из 9 человек: генерального директора, главного инженера-первого заместителя генерального директора, заместителя генерального директора, главного бухгалтера, начальника службы ремонта, начальника отдела ОКОиЛ, начальника ПЦ ИТС и СС, начальника БМиТ, заведующего хозяйством АХГ.

наличие договоров на поступление объектов основных средств с указанием стоимости;

В структуре филиала ДГК «Хабаровская генерация» выделен договорной отдел, который занимается заключением и ведением всех договоров организации, в том числе договоров на приобретение и строительство объектов основных средств.

наличие протоколов договорной цены, как неотъемлемой части соответствующих договоров, позволяющих передавать право собственности на объект основных средств;

соответствие первоначальной стоимости объектов основных средств в актах приемки-передачи основных средств стоимости, указанной в соответствующих договорах;

Таким образом, в ходе аудита оценки основных средств в бухгалтерском и налоговом учетах ошибок не выявлено.

Этап 3 — Аудит учета операций по движению объектов основных средств В ходе проверки установлено, что основные средства приходуются на счет 01*, выбытие объектов основных средств отражается через счет 910 010 (0020).

В ходе проведения проверки выявлено, согласно данным главной книги и оборотно-сальдовой ведомости за отчетный год поступило основных средств на общую сумму 610 400 тыс. руб., общая же стоимость выбывших объектов основных средств за 2010 г составила 78 175 тыс. руб.

При проверке первичной документации по движению основных средств выявлено, что поступление основных средств оформляется актом о приеме-передаче объектов основных средств — ф. ОС-1, ф. ОС-1а (Приложение Е). В данных документах выявлены ошибки в части незаполнения некоторых граф, в частности отсутствует подпись, печать и дата организации-сдатчика; номер и дата государственной регистрации прав на недвижимость (Приложение Е). При проверке первичных документов по учету выбытия основных средств выяснили, что объекты в основном выбывают из-за физического, либо морального износа (убыток от выбытия основных средств по вышеуказанной причине отражен по счету 910 020 100), либо путем продажи.

Также были проверены инвентарные карточки учета объектов основных средств (Приложение Ж) Данные первичные документы применяются в организации для учета наличия объектов основных средств, а также учета движения их внутри организации. Ведутся в бухгалтерии в одном экземпляре: на каждый объект — по форме ОС-6, на группу объектов — по форме ОС-6а. При проверке данных документов ошибок не выявлено.

При проверке актов о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (ф. ОС-3) (Приложение Ш) нарушений не выявлено. Данные документы применяется в организации для оформления и учета приема-сдачи объектов основных средств из ремонта, реконструкции, модернизации. Подписывается членами приемочной комиссии или лицом, уполномоченным на приемку объектов основных средств, а также представителем организации (структурного подразделения), проводившей ремонт, реконструкцию, модернизацию. Утверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом и сдается в бухгалтерию.

Далее были проверены акты о списании объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. ОС-4) (Приложение Т). Применяются для оформления и учета списания пришедших в негодность объектов основных средств. Данный документ составляются в двух экземплярах, подписываются членами комиссии, назначенной руководителем организации, утверждаются руководителем или уполномоченным им лицом. В ходе проверки вышеуказанных документов обнаружено, что в некоторых актах отсутствуют записи в графах «основание для составления акта», «дата списания с бухгалтерского учета» (Приложение Т).

Таким образом, в ходе проведения проверки по движению объектов основных средств выявлено, что поступление и выбытие основных средств осуществляется в соответствии с законодательством, первичные документы соответствуют нормам, но предприятию необходимо обратить должное внимание на порядок заполнения всех реквизитов. В целом состояние основных средств в ОАО «ДГК ХГ» по степени изношенности соответствует норме, однако, большинство оборудования требуют восстановления, обновления, реконструкции или модернизации.

Этап 4 — Аудит начисления амортизации основных средств.

В ходе аудита необходимо установить: все ли объекты основных средств приняты в расчет при начислении амортизации; начисляется ли она с учетом движения основных средств; правильно ли применяются нормы амортизации.

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету.

По объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемыми и принятыми к бухгалтерскому учету в качестве основных средств сразу после начала фактической эксплуатации и подачи документов на государственную регистрацию с выделением на отдельном субсчете к счету 01 «Основные средства» амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию и принятию к бухгалтерскому учету, с последующим уточнением начисленной суммы после государственной регистрации.

Начисление амортизации по движимому имуществу начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этих объектов к бухгалтерскому учету на счет 01 «Основные средства», в том числе и находящиеся на складе.

Основное средство, учитываемое как единый объект, находящееся по решению руководства Общества на реконструкции продолжительностью свыше 12 месяцев, исключается из состава амортизируемого имущества.

Начисление амортизации не производится с первого числа месяца, следующего за месяцем перевода имущества по решению руководства на реконструкцию. Возобновление начисления амортизации начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем окончания работ.

При передаче объекта основного средства из одного филиала (структурного подразделения) в другой филиал (структурное подразделение) передачу осуществляется вместе с накопленной амортизацией последним днем месяца. При этом перемещение объекта основных средств между филиалами (структурными подразделениями) выбытием не признается. Оформляется накладной на внутреннее перемещение основных средств ф. № ОС-2.

По объектам жилищного фонда, которые учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

По объектам жилищного фонда, не приносящим доход и введенным в эксплуатацию до 01.01.2006 г. амортизация не начисляется. По объектам жилищного фонда, введенным после 01.01.2006 г., амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

По объектам основных средств, переданным в аренду, амортизация начисляется арендодателем.

Указанное положение не применяется в отношении имущества, переданного в лизинг. Амортизация объектов основных средств, переданных в лизинг, производится лизингодателем или лизингополучателем в зависимости от того, на чьем балансе числятся объекты в соответствии с договором лизинга.

Амортизация объектов основных средств в бухгалтерском и налоговом учетах производится линейным методом.

В ходе аудита начисления амортизации было выявлено, что предприятие продолжает начислять амортизацию по объектам с истекшим сроком нормативной эксплуатации.

Этап 5 — Аудит учета затрат на ремонт основных средств При проверке методологии учета затрат на ремонт основных средств, отраженной в учетной политике организации выявлено:

текущий и средний ремонты представляют собой работы по систематическому и своевременному предохранению объектов основных средств от преждевременного износа и поддержанию их в рабочем состоянии;

при капитальном ремонте оборудования и транспортных средств, как правило, производится полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей, узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата;

при капитальном ремонте зданий и сооружений производится смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей, опоры мостов и т. п.).

В ходе проверки в учетной политике для целей бухгалтерского учета способ списания затрат на ремонт основных средств отражен не ясно. В ней указано, что затраты на проведение всех видов ремонтов (текущего, среднего и капитального) включаются в себестоимость того отчетного периода, в котором они были произведены. Резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств не создается. В разделе «Особенности учета затрат на производство и продажу продукции, товаров, работ и услуг и себестоимости продаж» сказано, что в составе включаемых в себестоимость расходов на ремонт основных средств производственных подразделений выделяются следующие группы: расходы на ремонт, осуществляемый подрядным способом, расходы на ремонт, осуществляемый хозяйственным способом с разбивкой по элементам затрат. Далее указано, что при ремонте основных средств, выполняемом хозяйственным способом, затраты включаются в себестоимость ремонтных работ. Таким образом, становится не ясно, куда относить расходы, связанные с ремонтом, осуществленным подрядным способом. По программе капитальных и средних ремонтов в 2010 году в филиале «Хабаровская генерация» отремонтированы (таблицы 14):

котлоагрегат Хабаровской ТЭЦ-1 (повышение КПД котлоагрегата на 4,12%);

котлоагрегат и турбины энергоблока Хабаровской ТЭЦ-3 (повышение КПД котлоагрегата на 1,1%, увеличение внутреннего относительного КПД ЦВД на 0,4%);

турбоагрегат и генератор Хабаровской ТЭЦ-1 (повышение внутреннего относительного КПД ЦВД на 4,8%);

генератор Амурской ТЭЦ-1;

трансформатор Майской ГРЭС.

3 водогрейных котла Комсомольской ТЭЦ-3 (повышение КПД котлов на 1,5−2,2%);

Ожидаемый годовой экономический эффект от результатов проведенных ремонтов — 6 732 тыс. рублей;

Таблица 15 — Итоги выполнения ремонта основного оборудования в 2011 г.

Количество фактически отремонтированных единиц основного оборудования меньше фактического в связи с исключением из плана ремонтов:

среднего ремонта котлоагрегата БКЗ-210−140 ст. № 15 Хабаровской ТЭЦ-1 (филиал «Хабаровская генерация») в связи с удовлетворительным состоянием коллекторов пароперегревателя и поверхностей нагрева;

капитального ремонта турбоагрегата Т-100−130 ст. № 8 Хабаровской ТЭЦ-1 филиал «Хабаровская генерация» в связи с тем, что корпусные детали турбины имеют остаточный ресурс, величина которого позволяет доработать до середины 2009 года и продолжительность эксплуатации бандажных узлов генератора турбины между осмотрами увеличена с 5 до 6 лет;

среднего ремонта водогрейного котла КВГМ-100 ст. № 4 «Дзёмги» Комсомольской ТЭЦ-3 (филиал «Хабаровская генерация») в связи с удовлетворительным состоянием поверхностей нагрева;.

При проверке первичной документации по движению основных средств выявлено, что поступление основных средств оформляется актом о приеме-передаче объектов основных средств — ф. ОС-1, ф. ОС-1а (см. Приложение Е). В данных документах были выявлены ошибки в части незаполнения некоторых граф, в частности отсутствует подпись, печать и дата организации-сдатчика; номер и дата государственной регистрации прав на недвижимость (Приложение Е). При проверке первичных документов по учету выбытия основных средств выяснили, что объекты в основном выбывают из-за физического, либо морального износа (убыток от выбытия основных средств по вышеуказанной причине отражен по счету 910 020 100), либо путем продажи.

Таким образом, в ходе проведения проверки по движению объектов основных средств выявлено, что поступление и выбытие основных средств осуществляется в соответствии с законодательством, первичные документы соответствуют нормам, но предприятию необходимо обратить должное внимание на порядок заполнения всех реквизитов. В целом состояние основных средств в ОАО «ДГК ХГ» по степени изношенности соответствует норме, однако, большинство оборудования требуют восстановления, обновления, реконструкции или модернизации.