Налоговое право Российской Федерации

План

• Понятие, предмет и система налогового права РФ
• Источники налогового права
• Понятие, признаки, функции и виды налогов и сборов
• Понятие и содержание налогового правоотношения
• Налоговая система РФ и принципы ее построения
• Задачи
• Список литературы

Понятие, предмет и система налогового права РФ

Разнообразие, многоплановость общественных отношений обусловливают специализацию правовых норм и распределение их по отраслям, подотраслям, правовым институтам, субинститутам. Главным критерием отраслевой специализации выступает предмет правового регулирования, определяемый как совокупность однородных общественных отношений, регулируемых той или иной группой норм. Он показывает, «что» регулирует та или иная отрасль права.

Общественные отношения, возникающие при установлении, взимании налогов и сборов, регламентируются нормами финансового права. Указанные нормы имеют определенные специфические признаки, позволяющие объединить их в самостоятельную группу — эту совокупность финансовых норм, регулирующих налоговые отношения, принято называть — налоговое право. Нормы налогового права содержатся в различных нормативных актах: Конституции РФ, Налоговом кодексе РФ, федеральных законах о налогах, иных нормативных актах, регулирующих налоговые отношения.

Предмет налогового права включает властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Этот перечень — исчерпывающий и расширительному толкованию не подлежит.

Налоговые отношения могут существовать исключительно в правовой форме. Множество социальных взаимодействий, приобретающих впоследствии характер правовых, первоначально возникают и развиваются вне сферы правового регулирования, подвергаясь воздействию только неправовых упорядочивающих средств — моральных, корпоративных, религиозных, традиционных и т. п. На каком-то этапе государство признает за такими отношениями особую общественную значимость и в процессе нормативно-правового регулирования придает им качество правоотношений. То есть такие отношения сначала возникают как фактические и, в принципе, как фактические могут существовать достаточно долго; по усмотрению законодателя они становятся правовыми отношениями.

В предмете налогового права можно выделить как имущественные отношения, непосредственно связанные с движением денежных средств в наличной или безналичной форме, так и отношения организационные (неимущественные). Первые традиционно рассматриваются как основные, вторые — как вспомогательные, обеспечивающие возникновение, изменение или прекращение имущественных налоговых отношений. Это справедливый вывод, поскольку все налоговые отношения прямо или косвенно связаны с имуществом, материальными благами, экономической выгодой, то есть с приращением собственности.

Так, отношения по установлению и введению налогов и сборов относятся к сфере законотворчества и лишены имущественного содержания, но в отрыве от них невозможно рассматривать отношения, связанные с исчислением и уплатой налоговых платежей. Отношения в сфере налогового контроля также имеют управленческую, неимущественную природу, но и они, в конечном счете, обеспечивают реализацию обязанности платить законно установленные налоги и сборы. Таким образом, налоговые отношения представляют собой отношения по поводу собственности — по ее ограничению, взиманию, контролю. В некоторых случаях имущественные и организационные элементы в налоговых правоотношениях так тесно переплетены между собой, что их трудно разграничить, оторвать друг от друга.

налоговое право система российская

Источники налогового права

Налогово-правовые нормы фиксируются уполномоченными органами в определенных источниках, издаваемых по установленным процедурам. Источники налогового права — это официально признаваемые государством юридические формы, содержащие налогово-правовые нормы. Посредством источников права государственная воля объективируется вовне, приобретает материальное выражение, то есть документально фиксируется.

Источники налогового права образуют многоуровневую, иерархическую систему, включающую нормативно-правовые акты, международные договоры, судебные прецеденты.

Конституция РФ содержит важные нормы, регулирующие основы налоговой системы России. Статья 57 Конституции РФ закрепляет в качестве конституционной обязанности уплату каждым лицом законно установленных налогов и сборов, а также предусматривает, что законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют. Конституция РФ разграничивает налоговые полномочия между Российской Федерацией, ее субъектами и местным самоуправлением, содержит важные положения, связанные с налоговым правотворчеством. Устанавливая основы конституционного строя России, Конституция РФ создает правовые предпосылки для дальнейшего налогово-правового регулирования, определяемого именно конституционными и правовыми основами государства.

Вместе с тем вряд ли следует считать Конституцию РФ собственно источником налогового права. Это универсальный, межотраслевой нормативный акт учредительного характера, содержащий конституционные нормы, которые в дальнейшем конкретизируются другими отраслями права. Конституционные нормы обладают высоким уровнем нормативного обобщения (абстракции). Нормы иных отраслей (в том числе и налогово-правовые) относятся к ним как специальные к общим. Таким образом, Конституция РФ выступает в качестве общенормативной основы правовой системы в целом, включая и налоговое право. В данном случае речь идет не о налогово-правовых нормах в собственном смысле слова, а о конституционно-правовых нормах, регулирующих вопросы налогообложения.

Налоговое законодательство не отнесено Конституцией РФ к исключительному ведению Российской Федерации и поэтому включает три уровня правового регулирования — федеральный, региональный и местный. Каждый уровень имеет собственную структуру, закрепленную нормативно. Так, законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Какие законы здесь имеются в виду — любые или же только налоговые? Думается, формулировка «законы о налогах и сборах» указывает на их отраслевую принадлежность к налоговому праву. Таким образом, законодательные акты иных отраслей права, содержащие налогово-правовые нормы, к законодательству о налогах и сборах не относятся. При этом НК РФ прямо не предписывает принятие каких-либо конкретных налоговых законов помимо НК РФ, хотя такая возможность и не исключается: например, ст. 25 НК РФ устанавливает, что права, обязанности и ответственность сборщиков налогов и (или) сборов могут определяться, в частности, помимо НК РФ и иными федеральными законами.

Законодательство субъектов РФ о налогах и сборах состоит из законов о налогах и сборах субъектов РФ, принятых в соответствии с НК РФ. Характерно, что ранее действовавшая редакция п. 4 ст.1 НК РФ допускала возможность установления региональных налогов не только законами, но и иными нормативными правовыми актами законодательных (представительных) органов власти. В настоящее время все нормативные решения субъектов РФ в сфере налогообложения должны приниматься исключительно в форме закона.

Нормативные правовые акты муниципальных образований о местных налогах и сборах включают решения и иные акты представительных органов местного самоуправления, принимаемые в соответствии с НК РФ. Информация и копии законов, иных нормативных правовых актов об установлении и отмене региональных и местных налогов и сборов направляются органами государственной власти субъекта РФ и органами местного самоуправления в МНС и Минфин РФ, а также в региональные налоговые и финансовые органы (ст. 16 НК РФ).

Формальное толкование НК РФ позволяет прийти к выводу, что субъекты РФ вправе регулировать исключительно региональные налоги и сборы, а муниципальные образования — местные налоги и сборы. Такое предположение опровергается, прежде всего, практикой федерального законодателя, который неоднократно относил регулирование отдельных элементов федеральных налогов и сборов, а также некоторых общих вопросов налогообложения к ведению региональных и местных органов власти.

Известно, что термин «законодательство» используется в правовом регулировании как в узком, так и в широком значении. В первом случае в законодательство включают исключительно законы, во втором — законы плюс подзаконные акты. Как видим, состав налогового законодательства занимает промежуточное положение: помимо непосредственно законов к актам налогового законодательства отнесены и нормативные правовые акты представительных органов местного самоуправления. Таким образом, налоговое законодательство представляет собой совокупность нормативно-правовых актов законодательных (представительных) органов власти.

К актам налогового законодательства относятся также федеральные законы и иные нормативные правовые акты, действовавшие на территории Российской Федерации на момент вступления в силу отдельных частей НК РФ и прямо не признанные законодателем утратившими силу. Такие акты действуют в части, не противоречащей НК, и подлежат приведению в соответствие с ним См.: ст. 8 Федерального закона «О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» от 31. 07. 98 N 147-ФЗ, а также ст. 29 Федерального закона «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах» от 05. 08.2000 N 118-ФЗ // Справочно-правовая система «КонсультантПлюс». .

Подзаконные источники налогового права. Подзаконное нормотворчество преобладало на этапе становления современного налогового права России, начиная с 1991 г. и вплоть до принятия НК РФ. Б. Н. Топорнин с сожалением констатировал, что «из более чем тысячи правовых актов, регулирующих налоговые отношения, насчитывается всего двадцать законов» Топорнин Б. Н. Налоговое право в правовой системе России // Налоговый кодекс: сегодня и завтра: Сб. статей. М., 1997.С. 6.. Помимо многочисленных указов Президента РФ и постановлений Правительства РФ важнейшее регулирующее значение имели ведомственные инструкции Госналогслужбы РФ, разъясняющие и дополняющие слишком общие и лаконичные налоговые законы. Такая ситуация позволяла делать выводы о том, что «основное место в системе российского налогового законодательства занимают именно нормативные акты Государственной налоговой службы и Министерства финансов Российской Федерации» Налоги и налоговое право: Учеб. пособие / Под ред. А. В. Брызгалина. М., 1997. С. 150.. Дальнейшие налоговые реформы были направлены на ограничение и постепенное вытеснение ведомственного нормотворчества из сферы налогообложения.

В соответствии с п. 1 ст.4 НК РФ федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов и в сфере таможенного дела В настоящее время такими органами являются Правительство РФ, Министерство финансов и Минэкономразвития РФ., органы исполнительной власти субъектов РФ, исполнительные органы местного самоуправления в предусмотренных налоговым законодательством случаях в пределах своей компетенции издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые не могут изменять или дополнять налоговое законодательство. Что касается налоговых и таможенных органов, то согласно п. 2 ст.4 НК РФ они не имеют права издавать какие-либо нормативные правовые акты по вопросам налогов и сборов.

Поскольку Президент РФ по своему статусу не относится к исполнительной ветви власти, ст. 4 НК РФ на него не распространяется. Таким образом, Указы Президента РФ, составлявшие ранее значительный массив налогового законодательства, теперь в него не должны включаться.

При издании нормативных актов по вопросам налогообложения государственные органы исполнительной власти должны соблюдать два обязательных условия:

1) возможность такого нормотворчества должна быть прямо предусмотрена актом налогового законодательства;

2) нормативные акты органов исполнительной власти не должны изменять или дополнять налоговое законодательство. Указанные правила распространяются и на нормативные акты, изданные до вступления в силу НК РФ. Как отметили Пленумы ВС РФ и ВАС РФ, решая вопрос о применении по конкретному делу нормативного правового акта по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, судам необходимо иметь в виду, что органы исполнительной власти любого уровня вправе издавать такие акты только в случае, если это предусмотрено законодательством о налогах и сборах <*> См.: п. 7 Постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ N 41/9 от 11. 06. 99 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» // Вестник ВАС РФ. 1999. N 8. .

Понятие, признаки, функции и виды налогов и сборов

Категория «налог» в российском законодательстве проделала сложную эволюцию от «широкого» понимания к «дифференцированному». До принятия НК РФ все обязательные платежи в бюджет и внебюджетные фонды объединялись законодателем понятием «налоговая система». В литературе налог определялся как «всякий общеобязательный платеж, взимаемый с физических и юридических лиц» См.: Советский энциклопедический словарь. М., 1980.С. 867. .

Согласно ст. 2 Закона РСФСР от 27.12.91 N 2118−1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» под налогом, сбором, пошлиной и другим платежом понимался обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд, осуществляемый плательщиками в порядке и на условиях, определяемых законодательными актами. Далее законодатель указывал: совокупность налогов, сборов, пошлин и других платежей, взимаемых в установленном порядке, образует налоговую систему. Включение «других платежей» в сферу налогово-правового регулирования не оставляло сомнения в их налоговом характере с точки зрения законодателя. Примечательно, что в тексте Закона РСФСР «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» все перечисленные платежи охватывались понятием «налог», используемым как обобщающая категория. Таким образом, действовавшее до НК РФ налоговое законодательство подразумевало под налоговыми платежами практически всю совокупность бюджетных доходов.

С принятием НК РФ и БК РФ налоги и сборы как правовые категории были нормативно отграничены от неналоговых платежей. В частности, БК РФ закрепил в ст. 41 «Виды доходов бюджетов» положение о том, что доходы бюджетов образуются за счет налоговых и неналоговых видов доходов, а также за счет безвозмездных и безвозвратных перечислений. При этом БК РФ отнес к налоговым доходам все предусмотренные налоговым законодательством федеральные, региональные и местные налоги и сборы, а также пени и штрафы. Как видим, термином «налоговые доходы» охватываются два вида обязательных бюджетных платежей — налоги и сборы.

Еще до принятия НК РФ в Постановлении КС РФ от 11.11.97 N 16-П налог было определен как основанная на законе денежная форма отчуждения собственности с целью обеспечения расходов публичной власти, осуществляемая на началах обязательности, безвозвратности, индивидуальной безвозмездности. Согласно ст. 8 НК РФ налог представляет собой обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Сущность налога состоит в отчуждении государством в свою пользу принадлежащих частным лицам денежных средств. Известно, что еще Фома Аквинский определял налог как дозволенную законом форму грабежа. Посредством налогообложения государство в одностороннем порядке изымает в централизованные фонды определенную части ВВП для реализации публичных задач и функций. При этом часть собственности налогоплательщиков — физических лиц и организаций — в денежной форме переходит в собственность государства.

Определение налога как основанную на законе денежную форму отчуждения собственности с целью обеспечения расходов публичной власти впервые сформулировал КС РФ. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства. При этом, по мнению КС РФ, взыскание налога не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества, — оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности (Постановления КС РФ от 17.12.96 N 20-П, от 11.11.97 N 16-П).

" Налоги есть форма перераспределения национального дохода, — верно утверждает С. Д. Цыпкин. — Они (налоги) связаны с наличием различных форм собственности. Уплата налогов всегда означает переход части средств из собственности отдельных плательщиков в собственность государства" Цыпкин С. Д. Доходы государственного бюджета СССР: Правовые вопросы. М., 1973. С. 53.. В этом состоит одно из существенных отличий налогового права от гражданского, которое согласно п. 1 ст.1 ГК РФ основывается на признании неприкосновенности собственности.

Согласно п. 5 ст.3 НК РФ устанавливает: ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными НК РФ признаками налогов или сборов, не предусмотренные НК РФ либо установленные в ином порядке, чем это определено НК РФ. В этой связи особое значение приобретают признаки налогов, к которым относятся:

1) обязательность;

2) индивидуальная безвозмездность;

3) денежная форма уплаты;

4) публичные цели налогообложения.

Обязательный характер налога. Уплата налога является конституционно-правовой обязанностью, а не благотворительным взносом или добровольным пожертвованием. Не случайно в древнерусском языке «налогу» соответствовали значения «тягость», «обременение», «неудобство», «натуга» .

Индивидуальная безвозмездность налога. Уплата налога не влечет встречной обязанности государства оказать налогоплательщику публичные услуги или совершить в его интересах конкретные действия. Поэтому прямая выгода (заинтересованность) платить налоги для налогоплательщика отсутствует. Уплатив налог, он не приобретает дополнительных субъективных прав, не может требовать от государства встречного удовлетворения. «В рамках налоговых отношений частный субъект, как правило, вынужден поступиться собственным интересом: он утрачивает право на определенную часть принадлежащих ему материальных благ ради зачастую неосязаемой и не гарантированной конкретно ему выгоды от деятельности публичных субъектов» Винницкий Д. В. Предмет российского налогового права // Журнал российского права. 2002. N 10.. Налоговые отношения лишены эквивалентности, характерной для обменных, рыночных отношений.

В ст. 8 НК РФ сбор определяется как обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий). Под «юридически значимыми действиями» подразумеваются юридические факты — закрепленные в гипотезах правовых норм конкретные жизненные обстоятельства, наступление которых влечет правовые последствия в виде возникновения, изменения или прекращения правоотношений.

Отграничение сборов от налогов представляет известную сложность, поскольку наименование обязательного платежа не всегда свидетельствует о его действительной правовой природе. Не случайно Пленум ВАС РФ указал, что при решении вопроса о правомерности применения налоговым органом ст. 122 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты сбора судам необходимо исходить из природы каждого конкретного обязательного платежа, поименованного как «сбор» Пункт 43 Постановления Пленума ВАС РФ от 28. 02.2001 N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» // Вестник ВАС РФ. 2001. N 7.. Так, уплачиваемые ранее целевые сборы с граждан и организаций на содержание милиции, на благоустройство территорий, на нужды образования и другие цели, сбор с владельцев собак по своим элементам и признакам представляли собой налоги, а не сборы, несмотря на наименование.

Индивидуальная возмездность. Налоги индивидуально безвозмездны и не предполагают персонально-обменных отношений налогоплательщика с государством. Какое-либо встречное удовлетворение для частного лица здесь не предусматривается. В свою очередь, сборы уплачиваются в связи с оказанием их плательщику государством некоторых публично-правовых услуг, в которых плательщик индивидуально заинтересован. Это могут быть предоставление прав, выдача лицензий, регистрационные действия, обеспечение правосудием, совершение нотариальных или иных юридически значимых действий.

Свобода выбора. При уплате сборов большое значение играет свободное усмотрение плательщика, его мотивация, стремление вступить в публично-правовые отношения с государством. Рассматривая правовую природу патентных пошлин, КС РФ указал: «В данном случае уплата пошлины связана со свободой выбора, автор изобретения, полезной модели, промышленного образца, владелец товара может подать заявку на выдачу патента (свидетельства на товарный знак) и тогда будет обязан уплатить пошлину, а может и не претендовать на приобретение соответствующих прав, льгот и преимуществ, вытекающих из патента и иных документов, обеспечивающих охрану промышленной собственности» (Определение КС РФ от 10.12.2002 N 283-О).

Взнос, а не платеж. Законодатель не случайно именует налог платежом, а сбор — взносом. Таким образом, в отличие от налога, который всегда выступает в виде денежного платежа, сбор может быть внесен различными способами. Сравнительно-логический анализ правовых категорий «платеж» и «взнос» позволяет сделать вывод об их соотношении как части и целого, то есть платеж — это взнос в денежной форме. Однако взнос может быть внесен как денежными средствами, так и в иных формах. Поэтому в дефиниции сбора, закрепленной ст. 8 НК РФ, какое-либо упоминание о денежной форме платежа отсутствует.

Компенсационный характер. Цель налогообложения — покрытие совокупных расходов публичной власти. Согласно ст. 8 НК РФ налог уплачивается для финансового обеспечения деятельности государства и муниципальных образований. В определении сбора подобное указание отсутствует, поскольку целевое назначение сбора несколько иное — компенсировать дополнительные издержки государства на оказание плательщику индивидуально-конкретных услуг публично-правового характера.

Этот признак не является абсолютным, поскольку государство не может полностью (эквивалентно) компенсировать свои затраты на реализацию публичных функций за счет частных лиц, в отношении которых совершаются юридически значимые действия. Как верно замечает П. Кирхофф, «принцип правового государства отвергает коммерциализацию государственного управления и ограничивает расходы, связанные с оказанием услуг государством в ответ на платежеспособный спрос» Государственное право Германии: В 2 т.Т. 2. М., 1994. С. 149. .

Ограниченный состав элементов. Требование определенности налогообложения применительно к налогам и сборам существенно различается. Налог считается установленным лишь тогда, когда исчерпывающе определены налогоплательщики и все перечисленные в НК РФ элементы налогообложения, включая объект налогообложения, налоговую базу, налоговый период, налоговую ставку, порядок исчисления налога, порядок и сроки его уплаты, а в необходимых случаях — налоговые льготы.

Нерегулярный характер. Уплата налога предполагает определенную регулярность, систематичность, периодичность. Важнейшим элементом налога является налоговый период — период времени, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Сборы носят разовый характер, уплачиваются в строго определенных ситуациях. «Главное видовое отличие налогов от сборов, — замечает С. Д. Шаталов, — состоит в их относительно регулярном характере (периодической уплате в установленные сроки) на основании длительно существующих обязательств, предусматривающих уплату налога, в то время как сборы имеют преимущественно разовый характер и связаны с возникновением краткосрочных обязательств» Шаталов С. Д. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации (части первой). М., 1999. С. 57 — 58. .

Предварительный характер уплаты. Если объект налога как юридический факт особого рода возникает у налогоплательщика до исполнения налоговой обязанности, то объект сбора как право на юридически значимые действия со стороны государства — уже после уплаты сбора. Таким образом, в отношении сборов действует принцип «утром деньги — вечером стулья», в отношении налогов — наоборот.

Соразмерность масштабам оказываемых публичных услуг. Согласно п. 1 ст.3 НК РФ при установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога. Таким образом, размер налога зависит от платежеспособности налогоплательщика, с изменением налоговой базы он изменяется. Условно говоря, «богатые» и «бедные» платят разные по величине налоги.

Отсутствие штрафных санкций. Неуплата налога влечет за собой принудительное изъятие недоимки и пени, а также привлечение налогоплательщика или иных субъектов к налоговой ответственности. При неуплате сбора государство отказывает плательщику в совершении юридически значимых действий, без применения какого-либо рода санкций.

Понятие и содержание налогового правоотношения

Статья 9 НК РФ в качестве участников налоговых правоотношений называет: налогоплательщиков; налоговых агентов; налоговые и таможенные органы; сборщиков налогов и сборов; органы государственных внебюджетных фондов. Очевидно, этот перечень не является исчерпывающим, поскольку налоговое законодательство упоминает и других субъектов, наделенных специальной налоговой правосубъектностью. К последним относятся, например, представители налогоплательщиков — законные и уполномоченные. Значительную роль в налоговых правоотношениях играют банки. В сфере налогового контроля могут быть задействованы эксперты, специалисты, понятые, свидетели. Нельзя не отметить регистрирующие и иные органы, обязанные согласно ст. 85 НК РФ сообщать в налоговые органы сведения, связанные с учетом налогоплательщиков. Важнейшими субъектами налогового права являются Российская Федерация, субъекты РФ, муниципальные образования. Законодательные (представительные) органы власти играют решающую роль в правоотношениях по установлению и введению налогов на соответствующей территории.

Разумеется, основными субъектами налогового права являются налогоплательщик, с одной стороны, и государство в лице налоговых органов — с другой. Участие всех иных лиц в налоговых правоотношениях носит факультативный, подчас эпизодический характер. В самом общем виде субъектов налогового права можно подразделить на три группы.

Физические лица, к которым НК РФ относит граждан Российской Федерации, иностранных граждан и лиц без гражданства. В отдельную подгруппу выделяются индивидуальные предприниматели.

Организации — юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ (российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации (иностранные организации).

Публично-территориальные образования — Российская Федерация, субъекты РФ, муниципальные образования, участвующие в налоговых правоотношениях, как правило, в лице уполномоченных органов государственной власти и местного самоуправления. Такими органами являются законодательные (представительные) и исполнительные органы власти, налоговые, таможенные и финансовые органы, органы государственных внебюджетных фондов, органы внутренних дел и др.

Налоговые отношения представляют собой отношения по поводу собственности. Конечной целью налогово-правового регулирования является формирование централизованных денежных фондов государства и местного самоуправления путем отчуждения принадлежащих частным лицам денежных средств для реализации публичных задач и функций. При этом часть собственности налогоплательщиков в денежной форме переходит в собственность государства. Таким образом, предмет налогового права составляют имущественные и тесно связанные с ними организационные отношения, направленные в конечном счете на формирование централизованных денежных фондов государства и муниципальных образований.

Налоговое правоотношение — вид финансового правоотношения, т. е. общественное финансовое отношение, урегулированное нормами подотрасли (раздела) финансового права — налоговым правом, субъекты которого наделяются определенными правами и обязанностями, возникающими в связи с взиманием налогов.

Налоговое правоотношение, как и любое другое правоотношение, состоит из следующих элементов: субъектов, объекта и содержания.

Субъективный состав. В налоговых правоотношениях участвуют различные субъекты: налогоплательщики (юридические и физические лица), органы Министерства по налогам и сборам, федеральные органы налоговой полиции, кредитные организации. В налоговых отношениях в определенных случаях участвуют и другие субъекты, например работодатели (юридические лица и предприниматели, действующие без образования юридического лица), при перечислении налогов, взимаемых с заработной платы своих сотрудников.

Объектом налогового правоотношения является то, по поводу чего возникает данное правоотношение, — обязательный безвозмездный платеж (взнос), размер которого определяется в соответствии с установленными налоговым законодательством правилами.

Содержание налогового правоотношения, как и любого другого правоотношения, раскрывается через права и обязанности субъектов правоотношения.

В налоговом законодательстве предусматриваются определенные права и обязанности субъектов налоговых правоотношений.

Законодатель предусматривает факты, наступление которых влечет за собой прекращение налогового правоотношения.

Налоговая система РФ и принципы ее построения

Требование единства налоговой системы Российской Федерации логически вытекает из конституционно-правовых принципов единой финансовой политики и единства экономического пространства России. Согласно ст. 8 Конституции РФ в Российской Федерации гарантируются единство экономического пространства, свободное перемещение товаров, услуг и финансовых средств, поддержка конкуренции, свобода экономической деятельности. Статья 74 Конституции РФ устанавливает: «На территории Российской Федерации не допускается установление таможенных границ, пошлин, сборов и каких-либо иных препятствий для свободного перемещения товаров, услуг и финансовых средств, а ограничения перемещения товаров и услуг могут вводиться в соответствии с федеральным законом, если это необходимо для обеспечения безопасности, защиты жизни и здоровья людей, охраны природы и культурных ценностей» .

Конституционные нормы о единстве экономического пространства Российской Федерации получили развитие в п. 4 ст.3 НК РФ, согласно которому не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство Российской Федерации и, в частности, прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) или финансовых средств, либо иначе ограничивать или создавать препятствия не запрещенной законом экономической деятельности физических лиц и организаций.

В настоящее время налоговая система России носит относительно централизованный характер. Установление общих принципов налогообложения и сборов и формирование налоговой системы, включающей в том числе исчерпывающий перечень региональных и местных налогов и сборов как источников поступлений в бюджеты субъектов РФ и местные бюджеты, осуществляется федеральным законом в соответствии с Конституцией РФ (Постановление КС РФ от 30.01.2001 N 2-П).

Исчерпывающий перечень налогов и сборов всех уровней закрепляется в НК РФ. «Исходя из необходимости достижения равновесия между правом субъектов РФ устанавливать налоги и сборы, — указал КС РФ, — приоритетом основных прав и свобод человека и единством экономического пространства России, налоговая политика стремится к унификации налоговых изъятий. Этой цели служит исчерпывающий по своему характеру перечень региональных налогов, которые могут устанавливаться органами государственной власти субъектов РФ, и вытекающие из него ограничения по введению дополнительных налогов и обязательных отчислений, а также по повышению ставок налогов и налоговых платежей» (Постановление КС РФ от 21.03.97 N 5-П). В соответствии с п. 6 ст.12 НК РФ не могут устанавливаться федеральные, региональные или местные налоги и (или) сборы, не предусмотренные НК РФ. Отменяются федеральные, региональные и местные налоги и сборы также федеральным законодателем (п. 5 ст.12 НК РФ).

Статья 71 Конституции РФ относит к исключительному ведению Российской Федерации правовое регулирование федеральных налогов и сборов. Вправе ли федеральный законодатель регулировать региональные и местные налоги и сборы и если да, то в какой степени? Как отметил КС РФ, регулируя налогообложение, субъекты РФ в полной мере должны руководствоваться требованиями ст. 18 Конституции РФ о том, что права и свободы человека и гражданина определяют смысл, содержание и применение законов. При этом субъекты РФ не вправе определять налоговые изъятия произвольно, в нарушение принципов, закрепленных Конституцией РФ и федеральным законом. Установление налогов и сборов в отсутствие каких-либо ограничений противоречило бы провозглашенным в ст. 7 Конституции РФ целям социального государства, политика которого должна быть направлена на создание условий, обеспечивающих достойную жизнь и свободное развитие человека. По мнению КС РФ, недопустимость установления региональными законами произвольных налоговых изъятий вытекает также из принципа единой финансовой и налоговой политики, закрепленного в ст. 114 (пункт «б» части 1) Конституции РФ (Постановление КС РФ от 04.04.96 N 9-П).

Единство экономического пространства и, следовательно, единство налоговой системы обеспечиваются единой системой федеральных налоговых органов. При этом налоговые органы, будучи отнесены к федеральным экономическим службам, в соответствии с Конституцией РФ находятся в ведении Российской Федерации; налоговые органы в субъектах РФ являются территориальными органами федеральных органов исполнительной власти, а не органами субъектов РФ (Постановление КС РФ от 21.03.97 N 5-П).

Задачи

Задача 1.

По результатам камеральной проверки налоговый орган начислил индивидуальному предпринимателю недоимку и пени по налогу. На основании выставленного требования предприниматель добровольно перечислил в бюджет только сумму налога.

В течение какого срока налоговый орган может обратиться в суд для взыскания с предпринимателя начисленных сумм пеней? С какого момента этот срок исчисляется?

Решение

Неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влекут взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченных сумм налога.

Налоговое законодательство, регулируя общественные отношения, возникающие в связи с уплатой налогов, устанавливая права и обязанности субъектов налоговых отношений, предусматривает применение различных мер государственного принуждения в случаях нарушения субъектами налоговых правоотношений своих обязанностей. Юридическая ответственность — общеправовая категория, которая конкретизируется в отдельных отраслях права.

Порядок уплаты налогов обеспечивается применением финансовой, административной, уголовной и дисциплинарной ответственности, т. е. применяются различные виды юридической ответственности. Для наступления юридической ответственности, в том числе и за нарушение налогового законодательства, необходимо наличие четырех условий: противоправного поведения; вреда (ущерба); причинной связи между противоправным поведением и наступившим вредом (ущербом); вины нарушителя установленных правил поведения.

Таким образом, в соответствии со ст. 46 НК РФ — решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит.

Налоговый орган может обратиться в суд с иском о взыскании с налогоплательщика (налогового агента) — организации или индивидуального предпринимателя причитающейся к уплате суммы налога. Заявление может быть подано в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Задача 2.

Индивидуальный предприниматель планирует осуществлять прием платежей за слуги сотовой связи и Интернета, а также продавать в розницу за наличный расчет карты экспресс-оплаты и § 1-т — карты операторов сотовой связи.

Являются ли карты экспресс - оплаты и 31ш-карты товаром? Подлежит ли деятельность по их реализации переводу на ЕНВД?

Решение

Реализация карт экспресс-оплаты балансирует между общим и «вмененным» режимами налогообложения. Минфин в Письме от 24.12.2007 N 03−11−04/3/512 полагает, что карту экспресс-оплаты можно считать полноценным товаром. Так как в соответствии с п. 3 ст.38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав) согласно ГК РФ. А именно, в ст. 128 ГК РФ установлено, что к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество (в том числе имущественные права); работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

На основании данной нормы можно придти к выводу о том, что деятельность по реализации карт экспресс-оплаты, приобретенных в собственность у оператора сотовой связи для дальнейшей реализации от своего имени, относится к розничной торговле и может быть переведена на уплату ЕНВД.

Таким образом, карты экспресс — оплаты и 31ш-карты являются товаром и деятельность по их реализации подлежит переводу на ЕНВД?

1. Конституция Российской Федерации. — М., 1995.

2. Гражданский кодекс РФ. Части первая и вторая. — М.: Юрид. лит., 1995.

3. Налоговый кодекс Российской Федерации. — М., 2009.

4. Федеральный закон «О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» от 31.07.98 N 147-ФЗ, а также ст. 29 Федерального закона «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах» от 05.08.2000 N 118-ФЗ // Справочно-правовая система «КонсультантПлюс» .

5. Постановления Пленума ВАС РФ «О некоторых вопросах применения части 1 Налогового кодекса Российской Федерации» от 28.02.2001 N 5 // Вестник ВАС РФ. 2001. N 7.

6. Постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ N 41/9 от 11.06.99 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» // Вестник ВАС РФ. 1999. N 8.

7. Винницкий Д. В. Предмет российского налогового права // Журнал российского права. 2002. N 10.

8. Налоги и налоговое право: Учеб. пособие / Под ред. А. В. Брызгалина. М., 1997. С. 150.

9. Советский энциклопедический словарь. М., 1980. С. 867.

10. Топорнин Б. Н. Налоговое право в правовой системе России // Налоговый кодекс: сегодня и завтра: Сб. статей. М., 1997. С. 6.

11. Финансовое право: Учебное пособие / Под ред. Е. Н. Евстигнеева, Н. Г. Викторовой. — Санкт-Петербург: Питер, 2002.

12. Финансовое право: Учебник / Под ред. Л. Г. Востриковой. — М.: Юстицинформ, 2007.

13. Цыпкин С. Д. Доходы государственного бюджета СССР: Правовые вопросы. М., 1973. С. 53.

14. Шаталов С. Д. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации (части первой). М., 1999. С. 57−58.