Учет операций по договору финансируемой аренды

Бухгалтерский контроль представляет собой общественно ориентированную систему, которая состоит из нескольких ступенчато параллельных учетных подсистем, направленных на удовлетворение информационных надобностей разных групп пользователей.

С становлением и растяжением масштабов лизинговой деятельности и выходом лизинговых компаний на интернациональные рынки появляется надобность принятия цельных тезисов бухгалтерского учета и раскрытия информации о лизинговых операциях.

В текущее время существует две системы представления отчетности по лизинговым операциям: интернациональный эталон учета IAS (International Accounting Standards) — IAS 17, SIC 12, а также общепризнанные тезисы бухгалтерского учета, установленные Коллегией по эталонам бухгалтерского учета US — GAAP (United States Generally Accepted Accounting Principles) — FAS, EITF.

В целях гармонизации Комитетом по интернациональным бухгалтерским эталонам (IASC) приняты интернациональные бухгалтерские эталоны в отношении учета лизинговых операций (IASC) в 1982 г. и дополнения к ним в 1991 г. (Эталоны). В текущее время они обширно внедрены в практику бухгалтерского учета лизинговых операций.

Обзор, проведенный IASC во 2-й половине 90-х годов показал, что больше 70% стран руководствуется требованиями Эталонов по основным вопросам учета лизинговых сделок. Обширно распространенными в мировой практике являются тезисы, на которых строится система бухгалтерского учета лизинговых операций, это требования стандартной бухгалтерской практики для лизинга SSAP 21 (Великобритания), расположения по финансовым бухгалтерским эталонам SFAS 13и SFAS 98(США), «Бухгалтерский контроль для лизинговых операций», как дополнение к IV Директиве ЕС № 78/660 от 25 июля 1978 г. (Европейский союз). При этом указанные документы по базовым параметрам совпадают с расположениями IAS 17. За основу при стандартизации приняты основные критерии: собственность в лизинге капитализируется в финансовой отчетности лизингополучателя, а фундамент расчета дохода лизингодателя отражает многообразие договоров лизинга совместно с фискальными и финансовыми особенностями, которые могут влиять на эти расчеты [39, c.16].

Согласно Интернациональному эталону бухгалтерского учета (IAS) 17 «Аренда», арендаэто договор, по которому арендодатель передает арендатору в обмен на арендную плату либо серию платежей право пользования активом в течении согласованного срока.

Для верной организации бухгалтерского учета арендных операций нужно определить сущность аренды, а также участвующих сторон в договоре аренды.

Основным вопросом в арендных отношениях следует рассматривать систематизацию аренды самостоятельно от правовой формы контракта и других, возникающих при этом гражданско-правовых отношений, на финансовую либо оперативную аренду.

Интернациональный эталон финансовой отчетности «Аренда» используется ко каждом договорам аренды, согласно которым арендодатель передает арендатору в обмен на оплату право на применение имущества в течении предусмотренного договором лизинга.

Согласно этому эталону арендодатель должен вести контроль операций согласованно с арендатором, то есть в отношении краткосрочной аренды стержневой капитал, сданный в аренду, учитывается и амортизируется обыкновенным порядком; для финансовой аренды «чистые инвестиции» от нее трактуются как финансовый актив [3, c.98].

Для систематизации финансовой аренды по МСФО нужны следующие данные:

к концу аренды право собственности на актив переходит к арендатору;

арендатор имеет право арендуемый актив по цене, которая как ожидается, будет гораздо ниже объективной стоимости на дату, когда это право может быть использовано, и на исходную дату аренды существует обоснованная убежденность в том, что это право будет использовано;

срок аренды составляет существенную часть срока экономической службы актива, даже если право собственности не передается;

на исходную дату аренды приведенная стоимость минимальных арендных платежей близка к объективной стоимости арендуемого актива;

арендуемые активы носят настоль специализированный нрав, что только арендатор может применять их без значительных модификаций.

В дополнение к перечисленным требованиям МСФО предусматривает следующие обстоятельства:

при досрочном прекращении аренды арендатором все убытки арендодателя, связанные с таким досрочным прерыванием, ложатся на арендатора;

выручки и убытки в итоге колебаний объективной стоимости ликвидационной части актива получает арендатор (скажем, в форме скидки с арендной платы, равной большей части поступлений, от продаж в конце срока аренды);

арендатору предоставляется вероятность продлить аренду, причем арендные платежи в продленном периоде будут гораздо ниже рыночного яруса.

Обратимся в связи с этим к требованиям Закона РК «О финансовом лизинге» в отношении последствий расторжения договора финансового лизинга. В соответствии со статьей 17 Закона по требованию лизингодателя договор лизинга может быть расторгнут, а предмет лизинга возвращен лизингодателю за счет лизингодателя в случаях:

если лизингополучатель значительно ухудшает предмет лизинга;

если лизингополучатель пользуется предметом лизинга с нарушением условий договора лизинга либо назначения предмета лизинга, невзирая на письменное предупреждение лизингодателя о прекращении таких действий;

если лизингополучатель двукратно и больше раз подряд по истечению установленного договором срока платежа не вносит плату по договору лизинга.

По требованию лизингополучателя договор лизинга может быть расторгнут, а предмет лизинга возвращен лизингодателю за его счет в следующих случаях:

если лизингодатель не предоставляет предмет лизинга либо создает препятствия пользованию предметом лизинга в соответствии с условиями договора;

если переданный предмет лизинга имеет недочеты, препятствующие его применению, которые были оговорены в договоре лизинга;

если лизингодателем нарушены сроки поставки предмета лизинга.

Аренда систематизируется как операционная, если в ее рамках не происходит передача фактически всех рисков и выгод, присущих праву собственности [15, c.97].

Аренда земли и недвижимости может систематизироваться как финансовая аренда, но земля не имеет экономически обоснованного срока службы, следственно такая аренда систематизируется как операционная аренда. Арендная плата в таком случае должна рассматриваться как авансовые платежи, выплаченные за каждый срок аренды либо часть срока аренды.

Бухгалтерский контроль аренды, в том числе лизинга самым непосредственным образом зависит от понимания ранга лизингодателя и лизингополучателя, т. е. кто в качестве собственника имущества будет платить налоги и что должно отражаться в бухгалтерских журналах — право собственности либо фактическое владение и пользование имуществом.

Арендные операции оказывают прямое воздействие на имущественное состояние и финансовые итоги деятельности компании и косвенное на сумму уплачиваемых ею в бюджет и внебюджетные фонды налоговых платежей. В связи с этим появляется надобность в приобретении подлинных сведений о величине и структуре арендных операций, что полагает решение следующих учетных задач:

образование подлинной информации о собственном и арендованном имуществе;

проверка правильности документального оформления арендных операций;

полное и своевременное отражение арендных обязательств;

своевременное осуществление расчетов по арендным обязательствам;

верный расчет, искупление и налогообложение арендной платы;

положительное искупление затрат, связанных с оглавлением арендного имущества;

обнаружение финансового итога от арендных операций;

точное определение себестоимости ремонта арендованного имущества.

При финансируемой аренде (лизинге) методика бухгалтерского учета лизингового имущества определяется двумя факторами — видом лизинга и оглавлением договора лизинга.

Финансовый лизинг является особенно распространенным и урегулированным видом лизинга. Он характеризуется тем, что лизингодатель приобретает собственность для лизингополучателя (финансирует грядущее пользование имуществом), а после этого возмещает свои затраты и получает вознаграждение через периодические лизинговые платежи. При этом срок, на тот, что собственность передается лизингополучателю во временное владение и пользование, совпадает с нормативным сроком го службы либо превышает его.

Договор финансового лизинга заключается, как водится, в отношении дорогостоящей техники. По окончании срока аренды лизингополучатель может купить собственность в собственность, воротить его лизингодателю либо продлить соглашение.

Исполнение сторонами своих обязательств по договору финансового лизинга полагает совершение определенных хозяйственных и финансовых операций, в число которых входят:

операции по покупке имущества у подрядчика для лизингополучателя;

операции по передаче в лизинг приобретенного имущества;

операции по осуществлению расчетов между лизингодателем и лизингополучателем;

операции по передаче лизингового имущества в собственность лизингополучателю либо возврату его лизингодателю [12, c.112].

Контроль арендных операций у арендодателя Лизингодатель, приобретая лизинговое собственность у подрядчика, должен уведомить о том, что оно предуготовлено для передачи в лизинг определенному лицу. Это содействует ясности отношений по договору финансового лизинга и решает вопрос о компенсации убытков.

Получение имущества у подрядчика для лизингополучателя происходит в форме инвестиций. Действующая методика бухгалтерского учета предусматривает их как независимый объект учета. Такой подход основан на доктрины распределения расходов, связанных с нынешней деятельностью и долгосрочных вложений [33, c.69].

В текущее время лизинговая компания должна вести учетную политику для целей ведения бухгалтерского учета. Таким образом, расходы и доходы лизинговой компании в целях бухгалтерского учета отражаются в соответствии с нормами бухгалтерского права, а в целях налогообложения — формируются в соответствии с Налоговым кодексом.

Для лизингодателя передача актива в лизинг обозначает передачу рисков и экономических выгод лизингополучателю. В связи с этим в бухгалтерском балансе лизингодателя отражается дебиторская долг, равная чистым инвестициям, сданным в аренду. Согласно МСФО, чистые инвестиции в аренду равны сумме минимальных арендных платежей (с точки зрения арендодателя) и причитающейся ему негарантированной ликвидационной стоимости арендуемого актива.

Негарантированная ликвидационная стоимость — это часть ликвидационной стоимости актива, реализацию которой арендодатель не гарантирует либо реализация гарантируется стороной, связанной с арендодателем. Если гарантируемая ликвидационная стоимость уменьшиться, разница сознается доходом.

При финансовом лизинге значительная доля всех сопутствующих владению рисков и выгод передается лизингодателем, и таким образом, долг по лизинговым платежам к приобретению показывается лизингодателем как искупление стержневой суммы длинна и финансовый доход для компенсации и вознаграждения лизингодателя за его инвестиции и службы.

Лизингодатель тяготится распределить финансовый доход в течение каждого срока аренды на систематической и разумной основе. Это разделение дохода традиционно базируется на схеме, отражающей непрерывную периодическую норму выручки на чистые неоплаченные инвестиции лизингодателя в финансовый лизинг. Лизинговые платежи, относящиеся к учетному периоду, за исключением расходов на обслуживание, вычитаются из валовых инвестиций в аренду для уменьшения как стержневой суммы длинна, так и неполученного финансового дохода.

Лизинговые платежи — периодические платежи, представляющие собой всеобщую сумму платежей по договору лизинга за каждый срок действия договора лизинга, которые обязаны быть рассчитаны с учетом искупления каждой значительной части стоимости предмета лизинга, по цене на момент завершения договора лизинга и осуществляемые на протяжении срока действия договора лизинга, которые включают в себя:

искупление лизингодателю расходов на получение предмета лизинга и всяких других затрат, непринужденно связанных с получением, поставкой предмета лизинга и приведением его в рабочее состояние для применения по назначению в соответствии с договором лизинга;

вознаграждение по лизингу;

Лизинговые платежи к приобретению равны минимальным лизинговым платежам минус расходы нынешние, оплачиваемые арендодателем, плюс негарантированная ликвидационная стоимость.

Поступающие лизинговые платежи состоят из возврата стоимости переданного в лизинг актива и полученного дохода. Доход рассчитывается как процент с непогашенной части чистых капиталовложений в лизинг по срокам платежей на систематической основе.

В МСФО 17 отражение лизинга на счетах лизингодателя начинается с того этапа, когда теснее сформирована дебиторская долг, в то время как на практике предмет лизинга приходуется лизингодателем как физический актив, а после этого позже передачи лизингополучателю, как актив финансовый.

Учет арендных операций у арендатора Лизинг, с точки зрения бухгалтерского учета — это форма финансовой аренды. Невзирая на многообразие видов лизинга, все они являются разновидностями классической модели лизинга, при которой возможный лизингополучатель, у которого нет свободных финансовых средств, обращается в лизинговую компанию с деловым предложением о завершении лизинговой сделки, согласно которой лизингополучатель выбирает продавца, располагающего требуемым имуществом, а лизингодатель приобретает его в собственность и передает лизингополучателю во временное владение и пользование на платной основе. По окончанию договора в зависимости его условий собственность возвращается лизингодателю, переходит в собственность лизингополучателя либо применяется на тех же условиях путем продления договора лизинга.

Основным документом лизинговой сделки является договор лизинга, тот, что заключается между собственником имущества (лизингодателем) и пользователем (лизингополучателем) о предоставление последнему во временное владение и пользование для предпринимательской деятельности объекта лизинга [16, c.452].

Договор лизинга должен содержать следующие непременные значительные данные. В отвратном случае он считается недействительным:

предмет договора;

название продавца предмета лизинга с указанием, кем был осуществлен выбор продавца;

данные и срок передачи предмета лизинга лизингополучателю; размер и периодичность лизинговых платежей;

стоимость предмета лизинга;

срок действия договора;

данные перехода предмета лизинга лизингополучателю; изложение предмета лизинга;

порядок его оглавления и ремонта;

страхование;

возложение на одну из сторон обязанности государственной регистрации предмета лизинга на имя лизингополучателя;

порядок осуществления лизингодателем контроля за исполнением лизингополучателем обязательств по договору лизинга;

ответственность сторон.

Продавец предмета финансового лизинга несет ответственность непринужденно перед лизингополучателем по исполнению договора купли-продажи, заключенного между продавцом и лизингодателем, в частности в отношении качества и комплектности, сроков поставки и других случаях ненадлежащего исполнения договора продавцом. Договор лизинга должен быть заключен в письменной форме. Неисполнение письменной формы договора лизинга влечет его недействительность.

В предмете договора указывается собственность, которое будет куплено и передано пользователю во временное пользование, а также его стоимость место и сроки поставки.

Непременным условием договора лизинга является указание срока его действия, причем датой начала исчисления срока договора служит дата приемки имущества лизингополучателем.

Следственно, допустимы два варианта завершения договора лизинга: двусторонний, без участия продавца и трехсторонний с участием продавца.

В случае если договор лизинга заключен в двустороннем порядке, в договоре лизинга непременно должен быть указан продавец. И параллельно с договором лизинга, заключенного между лизингодателем и лизингополучателем, должен быть заключен договор купли-продажи между продавцом лизингодателем с указанием, что предмет купли-продажи выступает предметом финансового лизинга.

По второму варианту договора лизинга, заключенного в трехстороннем порядке, участником договора является и продавец.

При учете лизингового имущества на балансе лизингополучателя на дату передачи предмета лизинга лизингополучателю на основании договора лизинга и акта приемки-передачи либо другого первичного документа, оформляющего передачу имущества, лизингодатель отражает в бухгалтерском учете операции по выбытию предмета лизинга.

Основанием для совершения данной операции являются одобренный начальником организации акт приемки-передачи основных средств (ОС-1), а также документы, подтверждающие право лизингодателя на предмет лизинга.

Прием имущества оформляется актом приемки-передачи, тот, что подписывается всеми сторонами, участвующими в приемке. В акте удостоверяется, что поставленное собственность отвечает каждом требованиям, записанным в заявке-наряде, всецело укомплектовано, работоспособно и готово к применению. Подписывая акт приемки, лизингополучатель подтверждает надлежащую поставку имущества в соответствии с условиями договора лизинга. С даты подписания акта приемки начинается не только формальный отсчет срока договора лизинга, а к лизингополучателю переходят все права как обыкновенного клиента (за исключением права собственности), так и все риски.

Акт приемки оформляет лизингополучатель, и подписывают три стороны: лизингодатель, лизингополучатель и подрядчик. Подписание акта приемки имущества в эксплуатацию свидетельствует о фактической поставке предмета лизинга, его монтаже, вводе в эксплуатацию.

Все документы, подтверждающие право собственности на собственность — предмет лизинга, передаются лизингодателю. Перед подписанием акта приемки лизингополучатель и лизингодатель:

осматривают собственность — предмет лизинга;

проверяют соответствие колляций принимаемого в эксплуатацию имущества;

предмета лизинга предусмотренным заказ-нарядом;

уточняют неимение либо присутствие у лизингополучателя каких-нибудь жалоб.

Лизингополучатель, подписывая акт, подтверждает поставку предмета лизинга в соответствии с договоренностью и принимает на себя некоторые права и обязанности клиента, правда таковым не является.

На предисловие действия аренды лизингополучатель должен признавать права и обязанности, возникающие при финансовом лизинге, в качестве активов и обязательств в балансе в сумме, равной объективной стоимости арендуемого имущества, определяемой на исходную дату аренды. Всякие изначальные прямые затраты лизингополучателя прибавляются к сумме, в которой признан актив [17, c.43].

Финансовый лизинг вызывает амортизационные расходы для амортизируемых активов и финансовые расходы всего учетного периода.

Амортизационная политика для амортизируемых арендованных активов в непременном порядке должна соответствовать той, которая используется в отношении амортизируемых активов, находящихся в собственности, а признаваемая сумма амортизации неукоснительно, должна рассчитываться в соответствии с Интернациональными эталонами МСФО 16 «основные средства», и МСФО 38 «Нематериальные активы». Соответственно в бухгалтерском учете лизингополучателя производится начисление амортизации по имуществу, полученного в финансовый лизинг, за каждый период эксплуатации, начиная с месяца, дальнейшего за месяцем поступления. Начисление износа на арендованные активы производится в том же порядке, что и по собственным основным средствам в соответствии с разделом 16 подлинного эталона, порядок начисления которого для целей бухгалтерского учета и налогообложения устанавливается лизингополучателем в учетной политике. МСФО 17 указывает, что амортизационные расходы для амортизированного расхода обязаны соответствовать той форме, которая применяется для собственных активов, при этом если нет объективной уверенности, что арендатор получит право собственности к концу срока аренды, актив должен всецело амортизироваться на протяжении самого короткого из 2-х сроков: аренды либо пригодной службы.

Помимо амортизационных отчислений договором лизинга могут быть предусмотрены и другие виды затрат, которые несет лизингодатель. Это могут быть расходы, связанные с нынешним и капитальным ремонтом основных средств и другие. Если договором аренды предусмотрено включение этих затрат в состав лизинговой платы, они обязаны в учете лизингодателя относиться на финансовый итог в качестве затрат, связанных с приобретением валового дохода, включаемого в себестоимость служб.

Лизингополучатель, выступая в роли балансодержателя, является плательщиком налогов на собственность, тот, что уплачивается с остаточной стоимости предмета лизинга определяемой как разница между его балансовой стоимостью и суммой «бухгалтерской» амортизации.

В процессе эксплуатации лизингового имущества лизингополучатель должен содержать его в соответствии с техническими инструкциями подрядчика, поддерживать в рабочем состоянии, изготавливать за свой счет нынешний ремонт и своевременное профилактическое обслуживание. В случае какого-нибудь из перечисленных рисков, лизингополучатель должен за свой счет отремонтировать предмет лизинга либо заменить его на схожее собственность, приемлемое для лизингодателя. За лизингополучателем при этом сохраняется обязанность внесения лизинговой платы. Лизинговая плата включает следующие элементы:

амортизацию предмета лизинга;

оплату процентов за пользование кредитом, привлеченным лизингодателем для получения предмета лизинга;

страховые вклады, связанные со страхованием предмета лизинга, если оно осуществляется лизингодателем;

плату за добавочные службы лизингодателя, предусмотренные договором;

вознаграждение лизингодателя;

налог на добавленную стоимость.

В свою очередь вознаграждение лизингодателя объединяет: оплату служб по осуществлению лизинговой сделки; процент за применение средств лизингодателя, направленных на получение лизингового имущества и оказание дополнительных услуг [13, c. 78].

В карточке учета арендованных основных средств (ф. ОС-7), утвержденных согласно приказу Министерства финансов РК от 21 июня 2007 г. № 216, нет некоторых данных о начислении амортизации, арендных плат, расходов по ремонту за период аренды, что нужно для контроля за начислением амортизации, арендной платы, расходов на ремонт.

У лизингополучателя полученное собственность отражается в составе долгосрочных активов на счетах подраздела 2400, раздела 2 Плана счетов, к которым могут быть открыты субсчета «Основные средства, полученные в финансовый лизинг», а его договорная стоимость в качестве обязательства по договору лизинга отражается на счете 4150 «Долгосрочная долг по аренде» [31, c.60].