Экономическое содержание учета затрат по социальной сфере

Сущность и экономическая характеристика затрат

Затраты предприятия — один из ключевых элементов производства, важнейшая категория экономической науки и практики хозяйствования. Весьма значима их роль в бухгалтерском учете.

Затраты нередко выражают такими понятиями, как «издержки», «расходы». Расходы организации — это уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала организации, за исключением уменьшения вкладов по решению собственников. Данные термины редко применяются без предшествующего прилагательного или другого вспомогательного слова, так как без него непонятно, о каком типе затрат или расходов идет речь. Поэтому для создания упорядоченной структуры данных о затратах организации необходимо их классифицировать, т. е. образовать группы затрат с одинаковыми характеристиками по отношению к установленному объекту затрат (единицы продукции или услуги (калькуляционные единицы), организационные подразделения, конкурентные товары (услуги) и т. д.).Выделяют следующие основные классификации затрат: 1) по экономическому содержанию — на элементы затрат и статьи калькуляции; 2) по характеру — на прямые и косвенные; 3) по поведению — на постоянные и переменные;

• 4) по отношению к принятию решений — на релевантные и нерелевантные;
• 5)по составу — на нормативные (стандартные) и фактические.

По экономическому содержанию затраты группируются по элементам и статьям калькуляции. Группировка затрат по элементам применяется в бухгалтерском финансовом учете. Выделяют следующие элементы затрат:

материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды;амортизация;прочие затраты.

А вот, что касается, группировки затрат по статьям, то она применяется для целей управленческого учета. Выделяют следующие статьи затрат:

Сырье и материалы.

Возвратные отходы (вычитаются).

Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций.

Топливо и энергия на технологические цели.

Затраты на оплату труда.

Отчисления на социальные нужды.

Расходы на подготовку и освоение производства.

Общепроизводственные расходы.

Общехозяйственные расходы.

Потери от брака.

Прочие производственные расходы.

Расходы на продажу.

Итог первых 11 статей образует производственную себестоимость продукции, а итог всех 12 статей — себестоимость проданной продукции. По характеру затраты группируются на прямые и косвенные.

Термины «основные» и «накладные» затраты описывают совокупность соответственно прямых и косвенных затрат. Прямые затраты— производственные затраты, которые могут быть точно отнесены на определенный продукт или объект затрат.

Прямые затраты подразделяются на затраты: — основные производственные материалы, которые включают все те материалы, которые используются в производстве конкретного продукта и могут быть точно учтены;

• -труд основных (производственных) работников включает те расходы на труд, которые могут быть напрямую отнесены на конкретный продукт;
• -любые другие расходы, относящиеся непосредствен, но к определенному объекту затрат.

Косвенные затраты — затраты, которые в отличие от прямых не могут быть непосредственно отнесены на изготовляемый продукт. Они распределяются между различными изделиями пропорционально обоснованной базе: заработной плате производственных рабочих, стоимости израсходованных материалов, объему выполненных работ.

Косвенные затраты подразделяются на затраты на:

• -вспомогательные производственные материалы, которые нельзя соотнести с конкретными выпускаемыми продуктами;
• -труд вспомогательных работников, непосредственно не принимающих участие в выпуске конкретного продукта, но оказывающих помощь в производственном процессе;
• -любые другие расходы, не относящиеся непосредственно к определенному объекту затрат.

По поведению затраты классифицируются в соответствии с их реакцией на изменение объема деятельности на переменные и постоянные. Переменные затраты— затраты, которые изменяются прямо пропорционально масштабам производства. К ним относятся затраты на израсходованные в процессе производства сырье и материалы, покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, топливо и энергию на технологические нужды, заработную плату производственных рабочих и пропорциональные суммы отчислений ЕСН. Постоянные затраты— затраты на производство, не зависящие от изменения объема производства. К ним относятся, как правило, затраты на обслуживание и управление.

Но удельный вес переменных затрат в себестоимости продукции не изменяется в связи с увеличением (уменьшением) объема выпускаемой продукции, а удельный вес постоянных затрат, наоборот, с увеличением объема производства — снижается, а с уменьшением объема производства — увеличивается. Кроме переменных и постоянных затрат выделяют полупостоянные, или ступенчатые постоянные, затраты, долгосрочные переменные затраты, полупеременные затраты. Полупостоянные (ступенчатые постоянные) затраты— в течение рассматриваемого периода времени в рамках какого-то диапазона уровней активности они являются стабильными, но в конце концов, при наступлении какого-то критического уровня деятельности, они увеличиваются или уменьшаются на какую-то величину.

Долгосрочные переменные затраты — в долгосрочном плане постоянные затраты не остаются постоянными, так как на них оказывают влияние различные факторы: инфляция, пересмотр нормативов, изменение технологии производства и др. Кроме того, постоянные затраты могут изменяться и в краткосрочном плане под влиянием тех же факторов. Полупеременные затраты включают фиксированный элемент (постоянная составляющая) плюс элемент, который обусловлен числом заказов (переменная составляющая). То есть полупеременные затраты являются отчасти фиксированными, отчасти переменными.

По отношению к принятию решений затраты классифицируются на релевантные и нерелевантные. Релевантные затраты и поступления (затраты и поступления будущего периода) — это те будущие затраты и поступления, которые меняются в результате принятия решения. Нерелевантные затраты и поступления — затраты и поступления, на которые принимаемое решение влияние не оказывает. Иногда вместо терминов релевантные и нерелевантные затраты используют другие — устранимые и неустранимые затраты. Под первыми понимают те расходы, которых можно избежать, и которые могут быть сэкономлены, если не принимать какой-то альтернативный вариант. Что касается неустранимых, то они будут понесены в любом случае. Следовательно, для принимаемого решения значимыми являются только устранимые затраты. По отношению к принятию решений можно также выделить следующие затраты: Невозвратные издержки — расходы, понесенные в результате решений, принятых в прошлом, которые не могут быть изменены никаким последующим решением в будущем. Это затраты на уже приобретенные ресурсы, причем общее количество этих ресурсов не зависит от выбора между различными альтернативными вариантами их дальнейшего использования. Невозвратные издержки являются для принятия рассматриваемого решения незначительными. Альтернативные издержки— это затраты, измеряющие потерянную или пожертвованную возможность в результате выбора одного из вариантов действий, когда от остальных вариантов приходится отказываться. При принятии решений альтернативные издержки очень важны. Если альтернативного использования ресурсов нет, то альтернативные издержки являются нулевыми, в противном случае, если речь идет о дефицитных ресурсах, альтернативные издержки существуют и должны быть учтены. Инкрементные (приростные или дополнительные) затраты и поступления— это разница между понесенными расходами и поступлениями для рассматриваемых видов продукции при каждом анализируемом варианте. Инкрементные затраты могут включать или не включать постоянные издержки.

Если постоянные издержки в результате принятия решения меняются, увеличение таких расходов приведет к дополнительным затратам. Если же в результате принятия решения постоянные издержки не меняются, инкрементные затраты по своей составляющей будут нулевыми. Инкрементные затраты и поступления отражают дополнительные расходы (поступления) в результате выпуска нескольких добавочных единиц продукции. Маржинальные затраты и поступления — дополнительные расходы (поступления) только на дополнительную единицу выпускаемой продукции. По составу затраты классифицируются на нормативные (стандартные) и фактические затраты. Нормативные (стандартные) затраты— это затраты, которые устанавливаются заранее. Для организации они являются целевыми и соответствуют расходам при эффективном производстве.

Нормативные затраты по своей сути похожи на сметные издержки, однако их отличие в том, что норматив обеспечивает оценку затрат на единицу производства, а смета — оценку затрат на весь объем деятельности. Фактические затраты — действительно, произведенные затраты предприятия, оформленные соответствующими документами. В экономической литературе рассматриваются и на практике используются два подхода к выбору состава затрат, учитываемых по местам их возникновения: во-первых, — это комплекс прямых и косвенных затрат, связанных с работой данного подразделения или службы, безотносительно к видам вырабатываемой продукции; и, во-вторых, когда расходы учитывают по видам продукции без их обобщения по местам возникновения. Выбор того или иного варианта диктуется целями управления. В первом случае контролем охватывают все используемые производственные ресурсы на данном месте возникновения расходов, что усиливает степень влияния учета на процесс формирования издержек и действенность внутреннего хозяйственного механизма.

При варианте более реально в системе контроля за издержками использовать бюджетно-сметный метод и метод выявления отклонений от норм с определением причин и виновников отклонений. Такая система учета называется учетом по центрам ответственности. а каждое подразделение, возглавляемое конкретным менеджером, называется центром ответственности. Иначе говоря центр ответственности — это такая группировка затрат, которая позволяет совместить в одном учетном процессе места возникновения затрат: производство, цех, участок, бригаду с ответственностью возглавляющих их менеджеров Центр ответственности представляет собой часть системы управления предприятием и как любая система имеет вход и выход. Вход: сырье, материалы, полуфабрикаты, часы труда и разных типов услуг. Центр ответственности выполняет заданную ему работу с этими ресурсами. На выходе центра ответственности — продукция (продукты или услуги), которая идет в другой центр ответственности или реализуется на сторону.

Деятельность каждого центра ответственности может быть оценена с точки зрения эффективности. В центре ответственности действует принцип «затраты > объем переработки сырья > прибыль». По отношению к процессу производства центры ответственности подразделяют на основные и функциональные; по отношению к внутреннему хозяйственному механизму: хозрасчетные и аналитические. Основные центры ответственности организуют контроль по месту возникновения затрат; функциональные — обеспечивают контроль над затратами, возникшими во многих местах, но под воздействием одного центра ответственности. Хозрасчетные центры ответственности обычно совпадают с местами возникновения затрат, им присущ контроль в момент возникновения затрат; аналитические не связаны системой внутренних хозрасчетных отношений, они строят системы контроля за отдельными затратами.

Цель учета по центрам ответственности состоит в обобщении данных о затратах и доходах по каждому центру ответственности с тем, чтобы отклонения от заданного этому центру можно было отнести на конкретное лицо. Система, которая строится на составлении отчетов об исполнении смет, где сравниваются фактические и сметные данные, называется учетом по Центрам ответственности. Организация учета, планирования и контроля по местам возникновения затрат и центрам ответственности показывает, что для оценки результатов деятельности каждого подразделения необходимо определять величину прибыли, получаемую каждым конкретным центром ответственности. Опыт зарубежных предприятий свидетельствует о том что чаще всего центры ответственности классифицируют по объему полномочий и обязанностей соответствующих менеджеров, а также по функциям, выполняемым каждым центром.

По первому признаку центры ответственности подразделяются на центры затрат, инвестиций, доходов и прибыли. По выполняемым функциям различают основные и обслуживающие центры ответственности. Характерные особенности системы управления затратами по центрам ответственности заключаются в следующем:

• — определение области полномочий и ответственности каждого менеджера: он отвечает только за те показатели, которые может контролировать;
• — персонализация документов внутренней отчетности;
• — участие менеджеров центров ответственности в подготовке отчетов за прошедший период и планов на предстоящий период.

Выбор способа деления предприятия на центры ответственности определяется его спецификой, при этом необходимо учитывать следующие требования:

• — в каждом центре ответственности должен быть показатель для измерения объема деятельности и база для распределения расходов;
• — во главе центра ответственности должно быть ответственное лицо — менеджер;
• — необходимо четко определить сферу полномочий и ответственности менеджера каждого центра ответственности;
• — степень детализации информации должна быть достаточной для анализа, но не избыточной, чтобы ведение учета не было чересчур трудоемким;
• — желательно, чтобы для любого вида затрат предприятия существовал такой центр ответственности, для которого данные затраты являются прямыми;
• — поскольку деление предприятия на центры ответственности сильно влияет на мотивацию руководителей соответствующих центров, необходимо учитывать социально-психологические факторы.

Наиболее практичными считаются следующие центры ответственности: Центр затрат — это подразделение внутри предприятия, руководитель которого обладает наименьшими управленческими полномочиями и поэтому несет минимальную ответственность за полученные результаты, отвечая лишь за произведенные затраты. Формирование центров затрат осуществляют на основе изучения и анализа организационных и технологических особенностей организации. Предприятия с централизованной организационной структурой управления могут быть представлены несколькими центрами затрат. Центры затрат могут работать в трех направлениях. Согласно принципу эффективности оптимальным будет решение, позволяющее получить максимальный результат при заданном уровне вложений затрат; довести до минимума затраты, необходимые для достижения заданного результата; и увеличить результат при снижении затрат.

Руководители центров затрат не могут самостоятельно определять цены и объемы производства. Издержки, учитываемые и планируемые для центров затрат, являются для них прямыми. Для оценки деятельности центра затрат недостаточно лишь финансовых показателей, это может стимулировать менеджеров к уменьшению затрат за счет снижения качества продукции. Поэтому, формируя структуру организации исключительно как совокупность центров затрат, в системе управленческого учета необходимо наладить дополнительное наблюдение за качеством продукции, выпускаемой структурными подразделениями.

Центр доходов — это центр ответственности, руководитель которого отвечает только за выручку от реализации продукции, услуг и за затраты, связанные с их сбытом. Примерами таких центров являются региональные 1одразделения по реализации, менеджеры которых отвечают за обеспечение объема реализации на определенной территории. В некоторых организациях центры поступлений приобретают готовую продукцию от производственных подразделений и отвечают за ее дистрибьюцию и реализацию. Деятельность руководителей подобных подразделений обычно оценивается на основе заработанных ими доходов, поэтому задачей управленческого учета в данном случае будет фиксация результатов деятельности центра ответственности на выходе. Центры доходов следует отличать от центров прибыли так как центры доходов ответственны только за реализационные расходы, а менеджеры центров прибыли отвечают за производственные и реализационные.

Руководители центров доходов, как и центров затрат, могут отвечать за достижение нефинансовых целей, например за обеспечение возможности конкурировать лишь на тех рынках, где их фирма занимает лидирующую позицию по продажам. Центр прибыли — подразделение, руководитель которого ответственен не только за затраты, но и за финансовые результаты своей деятельности. Отчет о прибыли и убытках для центра прибыли является основным документом управленческого контроля. Большая часть решений руководителя центра прибыли имеет воздействие на данные этого отчета. Так как деятельность менеджеров центров прибыли измеряется прибылью, у них есть стимул принимать решения по входам и выходам, которые увеличат объявленную прибыль их центров. Критерием оценки деятельности такого центра ответственности служит размер полученной прибыли. Поэтому управленческий учет должен предоставить информацию о величине издержек на входе в центр ответственности, о затратах внутри этого центра, а также о конечных результатах деятельности сегмента на выходе.

Центр инвестиций — подразделение, руководитель которого отвечает за затраты и результаты инвестиционного процесса, эффективность использования капитальных вложений. Руководители центров инвестиций, в сравнении со всеми вышеназванными центрами ответственности, обладают наибольшими полномочиями в руководстве и, следовательно, несут наивысшую ответственность за принимаемые решения. Они вправе принимать собственные инвестиционные решения, распределяя выделенные руководством предприятия средства, по отдельным проектам, Управление затратами по центрам ответственности осуществляется преимущественно на крупных предприятиях. Деление предприятия на центры ответственности позволяет:

• — использовать специфические методы управления затратами с учетом особенностей деятельности каждого подразделения предприятия;- увязать управление затратами с организационной структурой предприятия;
• — децентрализовать управление затратами, осуществляя его на всех уровнях управления;
• — установить ответственных за возникновение затрат, выручки, прибыли.