Метод учета затрат по полной себестоимости

При методе учета затрат по полной себестоимости в себестоимость продукции включаются все издержки предприятия независимо от их деления на постоянные и переменные, прямые и косвенные.

К прямым затратам относят:

прямые материальные затраты;

прямые затраты на оплату труда.

Затраты, которые невозможно непосредственно отнести на продукцию (косвенные затраты), распределяют сначала по центрам ответственности, где они возникли, а затем переносят на себестоимость продукции пропорционально выбранной базе. Чаще всего в качестве базы распределения выступает заработная плата производственных рабочих, производственная себестоимость и др.

Следует отметить, что этот метод широко распространен в нашей стране и соответствует сложившимся в России традициям и требованиям нормативных актов по финансовому учету и налогообложению. Однако данный метод, где учитывает одно важное обстоятельство: себестоимость единицы изделия изменяется при изменении объема выпуска продукции. Если предприятие расширяет производство и продажу, то себестоимость единицы продукции снижается, если же предприятие сокращает объем выпуска — себестоимость растет.

Учет прямых издержек в составе себестоимости продукции (работ, услуг).

Затраты основных материалов являются первым элементом прямых издержек (вспомогательные материалы учитываются в составе косвенных расходов).

Все запасы в синтетическом учете и бухгалтерском балансе отражаются по фактической себестоимости их приобретения/заготовления и включаются следующие элементы:

стоимость по счетам поставщиков (без налога по НДС),.

оплата % за пользование кредитов предоставленных поставщиком наценки, комиссионное вознаграждение, уплаченное снабженческим или внешнеэкономическим организациям, стоимость услуг товарных бирж, таможенные пошлины, расходы на транспортировку, хранение и доставку материальных ценностей, осуществляющих сторонними организациями.

Другие расходы, связанные с приемкой/складированием также должны включаться в себестоимость запас, но сложность распределения доходов по отдельным видам, обусловливает учет этих затрат в составе общехозяйственных расходов.

Согласно ПБУ 5/01 возможно использование следующих методов оценки ПЗ:

по себестоимости первых по времени закупок (FIFO);

по себестоимости последних закупок (LIFO);

по средней себестоимости;

по себестоимости каждой единицы.

Концепция этих методов, основывается на том, что себестоимость израсходованных материалов исчисляется по себестоимости их приобретения в определенной последовательности.

Оценка запасов по LIFO и FIFO требует организации учета запасов по отдельным партиям.

При FIFO себестоимость ТМЦ приобретаемых первыми должна быть списана на издержки производства первой. Оставшиеся ТМЦ оцениваются, исходя из себестоимости последующих по времени закупок. Использование FIFO позволяет оставшиеся ПЗ показывать по себестоимости наиболее близкой к затратам на их приобретение, так как оценка производиться по времени последующих закупок. В условиях инфляции повышения цен при использовании FIFO не обеспечивается должное соответствие текущих расходов и доходов, т.к. занижается себестоимость материальных ресурсов и завышается прибыль от реализации продукции.

При LIFO себестоимость ТМЦ приобретаемых последними, используется для определения себестоимости списанных на производство материалов в первую очередь. Оставшиеся ТМЦ на конец месяца оцениваются исходя из себестоимости первой по времени закупки. Метод LIFO наоборот дает большую себестоимость материальных затрат и при сопоставлении доходов от реализации с себестоимостью позволяет показывать меньшую прибыль в отчетности. Оценка оставшихся материалов по LIFO приводит к занижению их стоимости при существующей тенденции роста цен.

При оценке запасов по методу средней себестоимости производится ее расчет каждого вида материальных ценностей. Расчет производится, исходя из себестоимости имеющихся в наличие и приобретении ценностей с делением полученной суммы на кол-во единиц ТМЦ. В результате средняя себестоимость ед. конкретного вида материалов используется для определения фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых на издержки производства и остающихся в наличии. Оценка ПЗ по методу средней себестоимости или на основе учетных цен с отклонениями в большей мере сглаживает колебания цен, но эти цены менее эффективны при принятии решений.

Предприятие при формировании учетной политики имеет возможность выбора метода оценки ПЗ любого варианта, но ни один из этих вариантов не является идеальным. При выборе метода основная проблема: как точнее увязать издержки производства с доходами от реализации и оценить производственные запасы на конец периода по стоимости, соответствующей рыночной конъюнктуре. Выбранный метод должен последовательно применяться из года в год, и не может в течение года произв. изменяться. Только при наличии серьезных оснований предприятия может изменить метод, указав причины и последствия в прилагаемой записке.

Сырье и материалы отпускают в производство в строгом соответствии с действующими нормами расхода по массе, объему, площади или счету и оформляются лимитно-заборными картами, требованиями, накладными. Под расходом сырья и материалов в производстве понимают их непосредственное потребление в процессе производства. Отпуск сырья и материалов в кладовые цехов рассматривается не как расход на производство, а как перемещение материальных ценностей.

Для контроля за использованием сырья и материалов в производстве используют следующие три основных метода: документирование, методы партионного раскроя и инвентарный.

Метод документирования основан на документальном оформлении отдельными документами всех случаев отклонений расхода сырья и материалов от установленных норм, нормативов и условий (при отпуске сырья и материалов сверх лимита, при замене одних видов сырья и материалов другими и др.). Данный метод в той или иной мере используется на всех промышленных предприятиях.

Сущность метода партионного раскроя заключается в том, что на каждую партию материалов, отпускаемых на производство, выписывается раскройный лист (учетная карта). В нем указывают количество материала, поданного к рабочему месту, количество заготовок (деталей) и отходов, которое должно быть получено из материалов, и фактически полученные заготовки и отходы. Для выявления результатов раскроя фактически полученное количество заготовок сравнивают с нормативным. Экономию или перерасход материалов определяют сопоставлением фактического количества израсходованного материала с расходом по норме. Такие же расчеты осуществляют и по отходам. В раскройном листе указывают также причины выявленных отклонений и лиц, ответственных за раскрой материалов.

При инвентарном методе по истечении смены, суток, пятидневки или другого периода проводят инвентаризацию остатков неизрасходованного сырья и материалов. Фактический расход сырья и материалов на производство определяют прибавлением к остатку сырья и материалов на начало периода поступления сырья и материалов и вычитанием из полученной суммы остатка сырья и материалов на конец периода. Нормативный расход сырья и материалов определяют умножением выработанной продукции на норму расхода сырья и материалов. Фактический расход сырья и материалов по каждой калькуляционной группе сравнивают с нормативным и устанавливают отклонения от норм, которые затем распределяются по соответствующим объектам учета затрат пропорционально нормативным затратам.

Стоимость израсходованных в производстве сырья и материалов отражается за вычетом стоимости возвратных отходов, под которыми понимают остатки сырья и материалов, образовавшиеся в процессе превращения исходного сырья в готовую продукцию, утратившие полностью или частично первоначальные свойства и потерявшие возможность использования по прямому назначению.

Отходы подразделяют на возвратные и безвозвратные. Возвратными называются отходы, которые могут быть использованы предприятием или реализованы на сторону (обрезки, стружки и др.). Оценку возвратных отходов осуществляют в зависимости от их характера и направления использования. Количество и стоимость возвратных отходов целесообразно по каждому виду продукции определять прямым путем, а при невозможности этого — распределять возвратные отходы по видам продукции пропорционально количеству и стоимости израсходованных сырья или материалов.

Возвратные отходы оформляются следующей бухгалтерской записью:

Д 10 — К 20, 23.

Безвозвратными называются отходы, которые невозможно или нецелесообразно использовать при существующей технике, технологии и организации производства (распыл, угары и др.). Безвозвратные отходы оценке не подлежат.

Учет затрат на оплату труда.

По статье «Заработная плата производственных рабочих» планируют и учитывают основную и дополнительную заработную плату производственных рабочих и инженерно-технических работников, непосредственно связанных с выработкой продукции. В состав основной заработной платы производственных рабочих включают:

оплату операций и работ по сдельным нормам и расценкам, а также повременную оплату труда;

доплаты по сдельно и повременно-премиальным системам оплаты труда, районным коэффициентам и др.;

доплату к основным сдельным расценкам в связи с отступлением от нормальных условий производства.

Д 20 — К 70, 69 — начисление заработной платы и единого социального налога.

Основная заработная плата производственных рабочих включается в себестоимость отдельных видов продукции или однородных ее видов прямым путем. Ту часть заработной платы, которую невозможно прямым путем отнести на себестоимость отдельных изделий, распределяют косвенно-пропорционально сметной ставке этих расходов на единицу продукции.

Дополнительную заработную плату производственных рабочих и отчисления на социальные нужды с заработной платы производственных рабочих распределяют между видами продукции пропорционально основной заработной плате производственных рабочих.

Учет расходов по обслуживанию производства и управлению К расходам по обслуживанию производства и управлению относят расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Первые два вида расходов включают в себестоимость продукции по статье «Общепроизводственные расходы» и учитываются на синтетическом счете 25 «Общепроизводствен-ныерасходы»; общехозяйственные расходы учитываются на счете 26 «Общехозяйственные расходы» и по такой же статье включают в себестоимость продукции.

Указанные счета активные, собирательно-распределительные. На дебете счетов в течение месяца отражают затраты, по кредиту осуществляют списание затрат на производственные счета. После завершения месяца остатки на указанных счетах отсутствуют.

Счет 25Расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования учитывают обычно на субсчете 25−1 счета 25 «Общепроизводственные расходы». Аналитический учет расходов по содержанию и эксплуатации производственного оборудования ведут по каждому цеху (производству и др.) в отдельности по следующей типовой номенклатуре статей:

• 1) «Амортизация оборудования и транспортных средств»;
• 2) «Эксплуатация оборудования»;
• 3) «Текущий ремонт оборудования и транспортных средств»;
• 4) «Внутризаводское перемещение грузов»;
• 5) «Прочие расходы».

Для аналитического учета расходов по содержанию и эксплуатации оборудования используют ведомости учета затрат цехов (ф. № 12), которые открывают на каждый цех в отдельности.

По окончании месяца расходы на содержание и эксплуатацию оборудования списывают на счета 20 «Основное производство» и 28 «Брак в производстве» (в части исправимого брака) и распределяют между отдельными видами продукции и незавершенным производством пропорционально сметным (нормативным) ставкам на содержание и эксплуатацию оборудования. При отсутствии сметных ставок расходы на содержание и эксплуатацию На втором субсчете счета 25 «Общепроизводственные расходы» ведут учет расходов по обслуживанию, организации, управлению структурным подразделениям (цехом, производством и т. д.). Аналитический учет второй части общепроизводственных «расходов ведут по каждому цеху в отдельности также в ведомости учета затрат цехов, по следующей типовой номенклатуре статей:

• 1) «Содержание аппарата управления цеха»;
• 2) «Содержание прочего цехового персонала»;
• 3) «Амортизация зданий, сооружений и инвентаря»;
• 4) «Содержание зданий, сооружений, инвентаря»;
• 5) «Текущий ремонт зданий и сооружений»;
• 6) «Испытания, опыты и исследования»;
• 7) «Охрана труда»;
• 8) «Прочие расходы».

Непроизводительные расходы.

• 9) «Потери от простоев»;
• 10) «Потери от порчи материальных ценностей при хранении в цехах»;
• 11) «Недостача материальных ценностей и незавершенного производства» (за вычетом излишков);
• 12) «Прочие непроизводительные расходы».

Счет 26.

Общие для всей организации расходы учитывают на активном синтетическом счете 26 «Общехозяйственные расходы». Их аналитический учет ведут по отдельным статьям, сгруппированным в четыре раздела:

Расходы на управление организацией Общехозяйственные расходы Сборы и отчисления Общезаводские непроизводительные расходы Аналитический учет общехозяйственных расходов ведут в ведомости учета общехозяйственных расходов, расходов будущих периодов и внепроизводственных расходов (ф. № 15).

Списание общехозяйственных расходов по назначению отражают при журнально-ордерной форме учета в журналах-ордерах № 10 и 10/1 и оформляют следующими бухгалтерскими записями:

Д 20 — К 26 на сумму расходов, относящихся к основному производству, Д 23 — К 26 на сумму расходов, относящихся к вспомогательным производствам, Д 76 — К 26 на сумму расходов, причитающ…

Синтетический учет потерь от брака ведут на активном счете 28 «Брак в производстве».

По дебету этого счета отражают затраты по исправлению частичного брака (с кредита счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.), а также себестоимость окончательного брака (с кредита соответствующего счета производства).

Потери от брака списывают с кредита счета 28 «Брак в производстве» в дебет различных счетов в зависимости от причин брака и порядка возмещения потерь:

счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — если брак произошел по вине рабочих;

счета 76 «Расчеты по претензиям» — если брак произошел по вине поставщиков недоброкачественных сырья и материалов;

счета 10 «Материалы» — на стоимость забракованных изделий по цене возможного использования;

соответствующего счета производства — если невозмещенные потери от брака относятся на себестоимость готовой продукции.

В случае исправимого брака изделие из производства не изымается:

Затраты на исправление брака Д 28 — К 10, 70, 69…

Списание затрат на себестоимость Д 20 — К 28.

В случае неисправимого брака изделие из производства изымается. Учет брака ведется по фактическим затратам, начиная от первой операции до операции выявления брака.

Изъятие брака из производства: Д 28 — К 20 по фактическим затратам.

Списание брака: Д 70 — К 28 — по вине работника Д 76 — К 28 — по вине поставщика Д 20 — К 28 — виновник не выяснен Д 10 — К 28 — в случае возможности использования брака по цене сырья и материалов.

Аналитический учет потерь от брака ведут в каждом цехе, по видам забракованной продукции и статьям расходов.

В результате списания прямых издержек, общепроизводственных и общехозяйственных расходов на счете 20 «Основное производство» накапливаются затраты. Одна их часть в конечном счете становится готовой продукцией и по истечении отчетного периода перечисляется в дебет счета 43 «Готовая продукция», другая — в виде сальдо остается на счете 20 и характеризует размер незавершенного производства на конец периода. От правильной оценки незавершенного производства зависит достоверность калькуляционных расчетов, а следовательно, и размер продекларированной прибыли.

Что же понимают в учете под незавершенным производством и каковы методы его оценки?

Незавершенным производством называется продукция (работа, услуга) частичной готовности, т. е. не прошедшая всех стадий обработки. Готовая продукция, не принятая ОТК, также числится в составе незавершенного производства.

Вместе с прохождением продуктов по отдельным производственным стадиям их стоимость все более возрастает. Появляется необходимость в оценке остатков незавершенного производства. Для решения этой задачи требуется на какое-то время прервать производственный процесс. Такой перерыв на практике происходит в конце года при инвентаризации незавершенного производства. В силу использования прямого сплошного счета метод инвентаризации дает точные результаты, но лишь в конце года. Более частые перерывы производства сложны и дороги.

Для того чтобы получить непрерывные текущие данные о размерах незавершенного производства, используют балансовый метод учета, который получил наибольшее распространение. Сущность метода состоит в том, что в результате инвентаризации незавершенного производства на начало года оценивается вступительное сальдо по счету 20 «Основное производство». Затем в дебет счета 20 относят остальные издержки производства (прямые и косвенные). В результате дебет счета 20 характеризует общую массу издержек предприятия. Готовая продукция учитывается на кредите этого счета, где отражается все то, что поступает на склад предприятия.

Кредитовый оборот счета никогда не совпадает с дебетовым, поскольку в процессе производства в любой момент имеется какое-то незавершенное производство, которое переходит на следующий период для продолжения производственного процесса.

Таким образом, величина незавершенного производства на конец периода определяется не прямым счетом, а расчетным путем. Из итога по дебету счета 20 «Основное производство» вычитают стоимость готовых изделий и полуфабрикатов, отходы производства. Полученную разность принимают в качестве стоимостного выражения незавершенного производства на конец периода.

Положением о бухгалтерском учете и отчетности предусмотрены четыре метода оценки незавершенного производства по:

• 1) фактическим производственным затратам;
• 2) нормативной (плановой) производственной себестоимости;
• 3) прямым статьям расходов;
• 4) стоимости материальных затрат.

Проблема выбора того или иного метода в настоящее время связана с отсутствием соответствующих нормативных указаний. В результате предприятия руководствуются отраслевыми инструкциями по планированию и калькулированию, принятыми еще в семидесятые годы. Так, традиционно предприятия текстильной промышленности используют четвертый метод, что заведомо занижает стоимость незавершенного производства, а следовательно, приводит к завышенной оценке готовой продукции.