Расходы будущих периодов и отчет о движении денежных средств

1. Расходы будущих периодов

2. Отчет о движении денежных средств Список использованных источников

1. Расходы будущих периодов

Расходы, которые уже произведены организацией в отчетном периоде, но имеют отношение к будущим периодам, характеризуются несоответствием времени их свершения и времени включения их в себестоимость продукции (работ, услуг). К таким расходам относятся:

— расходы, связанные с подготовительными работами в сезонных отраслях промышленности;

— расходы, связанные с освоением и подготовкой производства новой продукции;

— расходы на освоение новых предприятий, производств, цехов и агрегатов;

— расходы на рекультивацию земель;

— расходы по массовому набору рабочих в случае расширения производства;

— расходы по ремонту арендованных основных средств;

— суммы арендной платы, уплаченной за будущие периоды;

— расходы по ремонтам основных средств, производимым неравномерно;

— суммы подписки на специальную литературу.

Затраты, относящиеся к расходам будущих периодов, по своему составу могут быть одноэлементными (например, арендная плата) и комплексными (например, расходы, которые связаны с освоением и подготовкой новых видов производств и продукции).

Курсовые разницы от переоценки задолженности в валюте, деловая репутация фирмы, организационные расходы до момента регистрации организации, компьютерные программы — все это также относится к расходам будущих периодов.

Счет 97 «Расходы будущих периодов» для обособленного ведения учета по отдельным видам расходов при наличии их многообразия, по рабочему плану счетов организации, может иметь несколько субсчетов. Само собой разумеется, что их необходимо отразить в своей учетной политике.

Фактические суммы расходов будущих периодов (без налога на добавленную стоимость) в текущем периоде отражаются по дебету счета (субсчета). До определенного времени они не участвуют в обороте средств организации, являются временно капитализированными. Их списание с кредита сч. 97 «Расходы будущих периодов» в себестоимость продукции (работ, услуг) производится при наступлении того периода, к которому они относятся. Причем организация самостоятельно принимает решение о том, каким образом будут списаны эти расходы — равномерно или пропорционально выполненным объемам. Может быть выбран и любой другой экономически обоснованный организацией способ списания или оценочный показатель [3, с. 57].

При установлении организацией сроков списания расходов будущих периодов на конкретные источники финансирования необходимо обосновывать возможность отнесения расходов к соответствующим отчетным периодам. Период, размер и срок списания расходов будущих периодов определяются в каждом конкретном случае индивидуально, исходя из конкретных условий и специфики деятельности.

Если в конце отчетного месяца не списана вся сумма затрат, т. е. сч. 97 «Расходы будущих периодов» имеет сальдо по дебету, то эта сумма подлежит распределению в последующие периоды.

Рассмотрим подробнее состав расходов будущих периодов в зависимости от сферы деятельности организации.

Расходы, связанные с подготовительными и другими аналогичными работами в сезонных отраслях промышленности, а также расходы на содержание оборудования, машин и механизмов с сезонным характером их использования учитываются (без НДС) на субсчете «Расходы, связанные с подготовительными работами в сезонных отраслях промышленности». К таким расходам относятся затраты, связанные с содержанием объектов сезонного характера: по заготовке сельскохозяйственной продукции в межсезонный период; накладные расходы по промышленной переработке сырья; прочие затраты предприятия в межсезонный период [5, с. 289].

Расходы на подготовку и освоение производств новых видов продукции и технологических процессов в тех случаях, когда они не финансируются за счет специальных источников, учитываются согласно смете по субсчету «Расходы, связанные с освоением и подготовкой производства новой продукции» (без НДС в составе затрат, установленных сметой). Данные расходы включают: расходы на проектирование и конструирование нового изделия, проектирование инструментальной оснастки, испытание материалов, полуфабрикатов и приспособлений. Расходы включаются в себестоимость изделий по частям, в течение определенного срока с момента начала их серийного или массового выпуска исходя из сметы затрат и количества продукции, выпускаемой в этот период времени.

Списание расходов на освоение новых видов продукции, новой техники и т. п. пропорционально объемам выпущенной продукции (выполненных работ или оказанных услуг) за период с момента осуществления расходов до выхода на проектную мощность или до конца отчетного года является, по мнению специалистов, наиболее экономически целесообразным.

Расходы на подготовку и освоение производств учитываются на субсчете «Расходы на освоение новых предприятий, производств, цехов и агрегатов» (без НДС в составе затрат, установленных сметой). Данные расходы включают расходы на:

— освоение новых организаций (проверка их готовности к вводу в эксплуатацию путем комплексного опробования всех машин и механизмов с пробным выпуском предусмотренной проектом продукции, наладкой оборудования), производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы);

— подготовку и освоение производства новых видов продукции и технологических процессов;

— подготовительные работы в добывающей промышленности;

— подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного или массового производства.

Стоимость данных расходов уменьшается на стоимость продукции, полученной при комплексном опробовании производств и оборудования. Списание указанных расходов в затраты по видам производств и продукции производится в течение срока освоения новой продукции либо с выходом производства на проектную мощность. Как правило, в промышленности списание указанных расходов производится по нормам, установленным на единицу продукции, исходя из общей суммы затрат, срока их погашения и планового объема выпуска продукции в периоде.

Затраты, связанные с подготовкой и освоением нового производства, учтенные в составе расходов будущих периодов в соответствии с принятой учетной политикой организации, могут единовременно включаться в себестоимость первой партии выпущенной продукции.

Если же окажется, что вложения в новое направление деятельности себя не оправдывают и никогда не оправдают, т. е. затраты не принесут доходов, то эти расходы признаются убытком и списываются в состав внереализационных расходов.

Расходы на подготовку территории к ведению строительных и других работ в соответствии с требованиями безопасности; охрана земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды, в т. ч. устройство временных подъездных путей и дорог для вывоза добываемых полезных ископаемых и отходов; подготовка площадок для строительства соответствующих сооружений; хранение плодородного слоя почвы, предназначенной для последующей рекультивации земель; хранение полезных ископаемых и отходов, — все это имеет отношение к субсчету «Расходы по горно-подготовительным работам» и учитывается на нем (без НДС). Списание в дебет счетов по учету вложений во внеоборотные активы или в дебет счетов учета затрат по видам продукции происходит в течение срока, установленного расчетом [6, с. 422].

В состав расходов на рекультивацию земель включаются расходы и работы (без НДС), связанные с приведением их в состояние, пригодное для хозяйственного использования земель, почвенный покров которых был нарушен горными работами. Списание расходов с субсчета «Расходы на рекультивацию земель» в дебет счетов учета затрат по видам производств и продукции происходит в течение срока, установленного расчетом.

Расходы, связанные с организованным набором работников, отражаются по дебету субсчета «Расходы по массовому набору рабочих в случае расширения производства». В соответствии с расчетами данные расходы списываются в течение отчетного года, как правило, в общехозяйственные расходы.

Если в организации в течение отчетного периода возникала необходимость в проведении неравномерных ремонтов основных средств, а ремонтный фонд как таковой не создан, то произведенные при этом затраты могут быть отнесены на расходы будущих периодов. Указанные затраты собираются при проведении ремонтов по дебету субсчета 23/3 «Ремонт основных средств» и по завершении работ в полном объеме списываются в дебет субсчета «Расходы по неравномерно производимым ремонтам основных средств».

Расходы по капитальному ремонту арендованных основных средств (при отсутствии соответствующего резерва) собираются по дебету субсчета 23/3 «Ремонт основных средств» (без НДС) и по их завершении списываются в дебет субсчета «Расходы по ремонту арендованных основных средств». Далее эти расходы можно списать либо в дебет сч. 96 «Резервы предстоящих расходов», либо ежемесячно списывать в дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Эти затраты списываются в затраты на содержание восстановленных объектов: по капитальному ремонту — в срок, установленный расчетами; по другим видам работ по восстановлению объектов — в срок, установленный расчетами или в течение отчетного года. Но расходы будущих периодов, связанные с неравномерно производимыми ремонтами основных средств, осуществленные в любом месяце отчетного года, должны быть списаны на себестоимость продукции (работ, услуг) до окончания текущего года.

Расходы на арендную плату (без НДС) за пользование основными средствами относятся к субсчету «Суммы арендной платы, уплаченной за будущие периоды». При наступлении того периода, к которому относится соответствующая часть арендной платы, она списывается на затраты.

Расходы на подписку на периодические издания учитываются (без НДС) по дебету субсчета «Суммы подписки на специальную литературу». Их списание, как правило, производится в общехозяйственные расходы.

Курсовые разницы, возникающие от переоценки кредиторской задолженности в валюте в соответствии с Декретом Президента Республики Беларусь от 30 июня 2000 г. № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц» (далее — Декрет), учитываются в составе расходов будущих периодов. Списываются суммы курсовых разниц на финансовые результаты деятельности организаций в соответствии с постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 27 декабря 2007 г. № 199, постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 13 декабря 2000 г. № 1897 «Об особенностях отнесения коммерческими организациями на финансовые результаты курсовых разниц, учтенных в расходах и доходах будущих периодов» в размере 100% наименьшей суммы остатка курсовых разниц, отраженных в составе расходов и доходов будущих периодов на конец отчетного месяца, а оставшаяся сумма курсовых разниц — в размере не более 10% от фактической себестоимости реализованной продукции (работ, услуг). Поскольку конкретный срок списания Декретом не установлен, субъекты хозяйствования вправе устанавливать его сами, а значит, по субсчету «Курсовые разницы от переоценки кредиторской задолженности» могут иметь переходящие остатки на конец отчетного года.

Для отражения расходов по деловой репутации фирмы, организационных расходов и по приобретенным компьютерным программам открываются соответствующие субсчета, с которых в сроки, установленные расчетом, данные расходы списываются в счета учета затрат или общехозяйственных расходов. Расходы на приобретение компьютерных программ, информационных баз, если сроки их использования в договорах не установлены, списываются сразу после их приобретения. Если же срок установлен, то затраты по договору будут равномерно уменьшать облагаемые доходы в течение этого срока [4, с. 623].

Еще один вид расходов, который можно отнести к длительным, — затраты на лицензирование. Существует множество видов деятельности, где работа без лицензии невозможна. Например, туризм, перевозка пассажиров, производство медицинской техники и лекарственных средств. Лицензию фирме выдают на несколько лет. Следовательно, расходы на нее также надо растянуть на весь срок ее действия, несмотря на то что произведены они сейчас. Такие затраты сначала включают в состав расходов будущих периодов. А затем равномерно переносят на себестоимость в течение срока действия лицензии. Списывают их в течение того отчетного периода, к которому они относятся, т. е. постепенно в течение срока действия лицензии.

2. Отчет о движении денежных средств

Отчет о движении денежных средств (форма 4) (далее — отчет о движении денежных средств) отражает движение денежных средств. Порядок его заполнения аналогичен тому, который был ранее. В отличие от других форм отчетности, данная форма достаточно нова для отечественных организаций. Видимо, этим можно объяснить тот факт, что ее заполнение, в отличие от других форм отчетности, значительно отличается по требованиям заполнения по МСФО, хотя информация формируется в ней на основе информации о потоках денежных средств (поступление, направление денежных средств) с учетом остатков денежных средств на начало и конец отчетного года в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Согласно п. 132 Инструкции о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 14.02.2008 № 19:

— текущая деятельность — деятельность организации, связанная с осуществлением выбранных видов экономической деятельности, преследующая извлечение прибыли в качестве основной цели либо не имеющая извлечение прибыли в качестве такой цели в соответствии с предметом и целями деятельности;

— инвестиционная деятельность — деятельность организации по вложению инвестиций в производство продукции (работ, услуг). В число хозяйственных операций, составляющих инвестиционную деятельность, включаются операции, связанные с приобретением (созданием) и продажей долгосрочных активов (земельных участков, зданий и иной недвижимости, оборудования, нематериальных активов и других внеоборотных активов), с осуществлением собственного строительства, расходами на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и опытно-технологические разработки; вложениями денежных средств в уставные фонды и ценные бумаги других организаций на срок более 12 месяцев, вкладами в уставные (складочные) фонды других организаций, предоставлением другим организациям займов, и прочие операции аналогичного характера;

— финансовая деятельность — деятельность организации, включающая операции по осуществлению краткосрочных финансовых вложений с целью получения дохода в виде процентов или в фиксированной сумме, операции, связанные с выпуском облигаций и иных ценных бумаг краткосрочного характера, операции с ценными бумагами других организаций, приобретенными на срок до 12 месяцев, и прочие операции, приводящие к изменениям в размере и составе собственного капитала и заемных средств организации [6, с. 465].

В соответствии с п. 3 Инструкции по бухгалтерскому учету «Расходы организации», утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 № 182, для целей бухгалтерского учета организация в соответствии с законодательством Республики Беларусь в зависимости от характера, условий осуществления и направлений своей деятельности подразделяет понесенные расходы на:

а) расходы по видам деятельности;

б) операционные расходы;

в) внереализационные, в том числе чрезвычайные, расходы.

Расходы по видам деятельности включают в себя затраты, формирующие:

— себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг;

— расходы на управление, обслуживание и организацию производства (общепроизводственные в части условно-постоянных расходов и (или) общехозяйственные расходы, если согласно выбранной организацией учетной политике они не включаются в себестоимость продукции, работ, услуг, а в полном объеме списываются непосредственно в дебет счета 90 «Реализация»);

— расходы на реализацию товаров, продукции, работ, услуг.

К расходам по видам деятельности относятся также расходы, связанные:

— с предоставлением организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды;

— с предоставлением за плату имущественных прав, возникающих из патентов на изобретения и другие виды интеллектуальной собственности;

— с участием в уставных фондах других организаций.

Как видим, требования этих инструкций плохо согласуются между собой. В целом же для заполнения отчета о движении денежных средств требуется информация о движении денежных средств организации, учитываемых на счетах бухгалтерского учета 50 «Касса» (включая стоимость денежных документов, находящихся в кассе), 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» (включая счета, открытые по кредитным договорам), 57 «Переводы в пути», представляемая в белорусских рублях [8, с. 295].

В случае наличия (движения) денежных средств в иностранной валюте формируется информация о движении иностранной валюты по каждому ее виду применительно к отчету о движении денежных средств, принятому учетной политикой организации. После этого данные каждого расчета, составленного в иностранной валюте, пересчитываются по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату совершения хозяйственной операции. Полученные данные по отдельным расчетам суммируются при заполнении соответствующих показателей отчета о движении денежных средств.

Поступление и перечисление денежных средств между структурными подразделениями юридического лица, в том числе обособленными, и внутри государственного объединения, являющегося коммерческой организацией, показываются соответственно по строкам 140 «Прочие поступления» и 300 «Прочие выплаты» в графе 4 отчета о движении денежных средств.

Заполнив таким образом отчет о движении денежных средств, необходимо проверить увязку его показателей, которая приведена в табл. 1.

Таблица 1. Увязка показателей отчета о движении денежных средств

Список использованных источников

1. Адамайтис Л. А., Зонова А. В., Бачуринская И. Н. Бухгалтерский учет и анализ. Комплексный подход к принятию управленческих решений. М.: Эксмо, 2009. — 512 с.

2. Алборов Р. А. Принципы и основы бухгалтерского учета. М.: КноРус, 2006. — 344 с

3. Бурцева И. Н., Левкович О. А. Сборник задач по бухгалтерскому учету. Мн.: Амалфея, 2007. — 368 с.

4. Дробышевский Н. П. Бухгалтерский учет в строительстве. Мн.: ФУАинформ, 2006. — 748 с.

5. Кравченко Л. И. Бухгалтерский учет в торговле и общественном питании. Мн.: Дикта, 2007. — 648 с.

6. Ладутько Н. И. Бухгалтерский учет в промышленности. Мн.: Книжный дом, 2005. — 688 с.

7. Левкович О. А., Бурцева И. Н. Сборник задач по бухгалтерскому учету. Мн.: Амалфея, 2005. — 336 с.

8. Михалкевич А., Папковская П., Киреенко Н. Бухгалтерский учет. Мн.: БГЭУ, 2005. — 688 с.

9. Петров А. Ю., Петрова В. И., Скачко Г. А. Бухгалтерский учет, анализ и аудит деятельности страховых организаций. М.: Финансы и статистика, 2008. — 400 с.

10. Пошерстник Н. В. Бухгалтерский учет по Плану счетов. СПб.: Питер, 2007. — 608 с.

11. Яковенко М. Ю., Прокофева В. Ю. Теория бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2008. — 304 с.