Общие положения. 
Учет арендных и лизинговых операций с основными средствами

Правовые отношения между юридическими лицами по передаче во временное владение и пользование объектов основных средств в Российской Федерации регулируются Гражданским кодексом Российской Федерации и Федеральным законом от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ «О лизинге» .

Согласно ст. 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или по временное пользование. Могут быть заключены договоры: проката имущества; аренды транспортных средств; аренды зданий и сооружений; аренды предприятия; финансовой аренды (лизинг).

В соответствии со ст. 2 Федерального закона «О лизинге» под лизингом понимается вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем. Лизинговая сделка — совокупность договоров, необходимых для реализации договора лизинга между лизингодателем, лизингополучателем и продавцом (поставщиком) предмета лизинга.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета основные средства, полученные по договору аренды, учитываются арендатором за балансом. Данная норма не касается финансовой аренды — лизинга.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что операции по аренде и лизингу имущества объединяют следующие общие элементы:

сущность данных операций — передача в пользование имущества;

участники — арендодатель (лизингодатель) и арендатор (лизингополучатель);

объект договора — имущество;

платность — арендная плата (лизинговые платежи);

при учете объекта лизинга на балансе лизингодателя он учитывается лизингополучателем за балансом;

актив может использоваться одним или несколькими пользователями (возможны субаренда и сублизинг).

В то же время эти две сферы деятельности отличаются тем, что:

разновидностью аренды признается прокат имущества;

лизинг является видом деятельности и может осуществляться организацией только при наличии лицензии, полученной в установленном законодательством порядке;

аренда может рассматриваться не только как предмет деятельности организации;

участником лизинга является третье лицо — продавец имущества;

объектом лизинга не могут быть земельные участки и другие природные объекты.

В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» организация может осуществлять определенные операции и учитывать результаты по ним как результаты по обычным (уставным) видам и предметам деятельности.

При этом виды деятельности организации, которые составляют обычный вид и предмет ее деятельности, определяются организацией самостоятельно исходя из их характеристик и влияния на результаты ее деятельности (постоянство в выполнении данного вида деятельности; доходы имеют существенный характер в общих доходах и т. п.).

При рассмотрении аренды как вида обычной деятельности организации необходимо исходить из наличия лицензии на данный вид деятельности. Так, лизинговая компания занята как основным (обычным) видом деятельности инвестированием средств в основные средства, которые затем передаются в аренду (лизинг) другим организациям — лизингополучателям.

Инвестиционные организации (риэлторские компании) занимаются операциями по финансированию строительства объектов, куплей — продажей жилого фонда, включая аренду помещений, которые рассматриваются ими для целей бухгалтерского учета как обычные виды деятельности.

Наряду с обычными видами деятельности организации могут осуществлять как предмет деятельности предоставление за плату во временное владение и пользование своих основных средств по договору аренды.

При классификации доходов на связанные с обычным видом деятельности организации и от предмета ее деятельности можно также ориентироваться на определение обычной деятельности, данное в МСФО N 8 «Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике», в соответствии с которым под обычной деятельностью понимается любая деятельность организации, являющаяся составной частью ее бизнеса (т.е. деятельность, направленная на получение дохода), а также связанная с ней деятельность, которой компания занимается в ее продолжение, которая имеет к ней отношение или возникает из нее.

Таким образом, аренда основных средств может являться для организации как обычным (уставным) видом ее деятельности, так и предметом ее деятельности. Наряду с этим аренда, являясь разовой операцией, может быть операционной арендой и формировать операционный доход.

Учет операций по аренде основных средств, являющейся предметом деятельности организации Основные средства, переданные в аренду, учитываются на балансе арендодателя. Арендатор в данном случае учитывает полученные основные средства за балансом.

В соответствии с ПБУ 9/99 доход от аренды основных средств как предмета деятельности признается (отражается) в бухгалтерском учете организации — арендодателя как выручка, если имеют место одновременно следующие условия:

• а) имеется право на выручку, которое вытекает из конкретного договора;
• б) сумма выручки может быть определена;
• в) имеется уверенность в том, что в результате данной операции произойдет увеличение экономической выгоды;
• г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на объект аренды перешло от организации — арендодателя к организации — арендатору;
• д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если не соблюдено хотя бы одно из изложенных выше условий, доход по аренде (выручка по предмету деятельности) не может быть признан, а стоимость арендной платы отражается в бухгалтерском учете как:

дебиторская задолженность, которая учитывается на счете 45 «Товары отгруженные» как оказанные услуги. Делается запись: Д-т сч. 45, К-т сч. 20;

полученная арендная плата в форме аванса учитывается организацией — арендодателем на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» либо на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (при получении денежных средств или имущества в обмен) в корреспонденции с дебетом счетов учета имущества.

При соблюдении указанных условий в бухгалтерском учете организации — арендодателя делаются следующие записи:

Д-т сч. 62 К-т сч. 90 — отражен доход (выручка) в размере суммы арендной платы, причитающейся к получению согласно договору;

Д-т сч. 90 К-т сч. 68 (76) — отражен НДС от сумм выручки;

Д-т сч. 90 К-т сч. 20, 60 и др. — списаны затраты по содержанию основных средств, сданных в аренду;

Д-т сч. 51 и др. К-т сч. 62 — погашена задолженность арендатором.

Организация — арендатор учитывает операции по аренде основных средств согласно данному договору в следующем порядке:

Д-т сч. 001 — отражена постановка на учет арендованных основных средств по договорной стоимости;

Д-т сч. 20, 23 и др. К-т сч. 76 — отражена арендная плата без НДС;

Д-т сч. 19 К-т сч. 76 — отражен НДС от арендной платы;

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 — погашена задолженность по арендной плате.

При досрочном внесении арендной платы делаются следующие записи:

Д-т сч. 97 К-т сч. 51 — перечислена плата;

Д-т сч. 20, 23 и др. К-т сч. 98 — указанные расходы списаны по наступлении соответствующего отчетного периода на затраты;

Д-т сч. 20, 23 и др. К-т сч. 10, 12, 23 и др. — отражены расходы по содержанию и ремонту арендованных основных средств.