Разработка проекта оптимизации платежей по налогу на прибыль организации

Федеральное агентство по образованию

Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования

Поморский государственный университет имени М.В. Ломоносова

Факультет управления

Кафедра общего и специального менеджмента

ДИПЛОМНЫЙ ПРОЕКТ

Тема: Разработка проекта

оптимизации платежей по налогу на прибыль организации (на примере ООО «ДИМ»)

Специальность: 80 507 — «Менеджмент организации»

Выполнил студент

V курса дневного отделения

Микулец Мария Евгеньевна Научный руководитель Доцент кафедры общего и специального менеджмента кандидат экономических наук Серова Татьяна Валентиновна Рецензент:

Главный бухгалтер Гордеева И.В.

«______» _______________200___г.

Архангельск

1. Оптимизация налоговых платежей

1.1 Цель налоговой оптимизации

1.2 Сущность оптимизации

1.3 Виды, принципы и методы оптимизации

1.4 Способы оптимизации налогообложения

1.5 Уклонение от уплаты налогов

2. Экономическая характеристика и анализ учетной политики ООО «ДИМ»

2.1 Экономическая характеристика ООО «ДИМ»

2.2 Анализ финансово-хозяйственной деятельности ООО «ДИМ» за 2006;2007 год

2.3 Анализ учетной политики ООО «ДИМ»

3. Разработка проекта оптимизации платежей по налогу на прибыль организации (на примере ООО «ДИМ»)

3.1 Использование резервов по сомнительным долгам для целей оптимизации налогообложение прибыли

3.2 Создание резерва на ремонт основных средств

3.3 Эффективность «амортизационной премии» как составляющей амортизации

3.4 Выбор оптимального способа амортизации

Заключение

Список использованной литературы Приложения

Тема, выбранная для написания дипломного проекта, является актуальной для большинства налогоплательщиков. Определяется это в первую очередь, значительной налоговой нагрузкой.

Вероятно, нет ни одного налогоплательщика, который не хотел бы минимизировать налоговые платежи. Но многие налогоплательщики плохо представляют себе, в чем же суть налогового планирования и почему государство вообще дает налогоплательщику возможность минимизировать налоговые платежи. Сущность налогового планирования заключается в использовании налогоплательщиком допустимых законом способов для максимального уменьшения своих налоговых обязательств.

В последнее время явление налоговой оптимизации достаточно широко освещается в научной литературе, появились диссертационные исследования на эту тему. Вместе с тем до сих пор не достигнуто целостное и комплексное понимание этого института. Этому есть объяснение: относительная «молодость» налоговых правоотношений вообще и, соответственно, малая история существования явления оптимизации, в частности.

Цель представленного дипломного проекта заключается в разработке проекта оптимизации платежей по налогу на прибыль организации.

Объектом исследования является Общество с ограниченной ответственностью «ДИМ». Значение выбранной темы для деятельности организации заключается в практическом применении разработанного проекта оптимизации налоговых платежей.

Для реализации цели необходимо решить следующие задачи:

· Определить цель и сущность налоговой оптимизации;

· Рассмотреть виды, принципы, методы и способы оптимизации налогообложения;

· Выявить разницу между налоговой оптимизацией и уклонением от уплаты налогов;

· Дать экономическую характеристику исследуемого предприятия;

· Разработать проект оптимизации платежей по налогу на прибыль организации для выбранного предприятия на текущую и долгосрочную перспективу.

Для разработки проекта следует придерживаться следующего порядка налогового планирования:

1. Анализ хозяйственной деятельности.

2. Вычленение основных налоговых проблем.

3. Разработка и планирование налоговых схем.

4. Подготовка и реализация налоговых схем.

5. Включение результатов в отчетность и ожидание реакции контрольных органов.

При написании дипломного проекта использованы следующие методы исследования:

· подбор и изучение специальной учебно-методической литературы;

· систематизация нормативно-правовой базы и анализ ее содержания;

· сбор и обработка практического материала деятельности организации — объекта исследования;

· оценка сложившегося состояния финансово-хозяйственной деятельности, налоговой нагрузки как инструментов выявления путей устранения недостатков;

· разработка рекомендации по оптимизации налоговых платежей для выбранного предприятия на текущую и долгосрочную перспективу.

При написании дипломного проекта использованы законодательные документы: Налоговый кодекс РФ (часть первая и вторая), Гражданский кодекс РФ и др.; научная и учебная литература таких авторов, как Абрамова Э. В., Кузнецова В. Д., Грачев А. В. и др.

Дипломный проект состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, написанных на 94 страницах, и 23 приложения.

1. ОПТИМИЗАЦИЯ НАЛОГОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ

1.1 Цель налоговой оптимизации

Стратегической целью налоговой оптимизации является не только экономия на налоговых платежах, но и сведение к минимуму штрафных санкций со стороны налоговых органов, снижение налоговых рисков.

Несмотря на большое количество существующих в России налогов, основу налоговой системы и львиную долю налоговых поступлений обеспечивают так называемые основные налоги. К ним можно отнести налог на добавленную стоимость, налог на прибыль организаций, акцизы, таможенные пошлины, налог на доходы физических лиц. Остальные налоги составляют некоторый налоговый фон. Налоговое планирование в организациях направлено на минимизацию именно основных налогов, поскольку нередко их снижение приводит к соответствующему уменьшению и всех остальных налогов.

Минимизацию налогов надо рассматривать как двойственное явление. Большая налоговая нагрузка, наличие различных способов и форм налогового контроля со стороны государства приводят к тому, что налогоплательщик любыми способами пытается сэкономить на налогах, а государство — выявить незаконные способы налоговой экономии. Стремление налогоплательщиков не платить налоги или платить их в меньшем размере будет существовать до тех пор, пока налоги остаются основным источником доходной части бюджета. Это явление обусловлено основной функцией налогов — фискальной и экономико-правовым содержанием налога — легальное, принудительное и обязательное изъятие части собственности граждан и их объединений для государственных нужд. Попытки снижения налогов направлены на защиту своего имущества, в том числе и от государства. Защита имущества является сильнейшей мотивацией уменьшения налогового бремени. Но любые шаги, предпринятые налогоплательщиком для снижения налогов, сталкиваются с активным противодействием государственных фискальных и правоохранительных органов, так как государство вынуждено защищать свои финансовые интересы.

Налоговый кодекс РФ упорядочил процесс осуществления налогового контроля и расширил круг правовых способов защиты прав и интересов налогоплательщиков. Многие положения НК РФ налогоплательщик может использовать для своей защиты при уменьшении налогов, например право на получение разъяснений от налоговых органов, принцип «все сомнения в пользу налогоплательщика», запрет на проведение повторных налоговых проверок налоговыми органами и др. Однако налоговая система любой страны, какой бы справедливой она ни была, затрагивает интересы налогоплательщиков — юридических и физических лиц, изымая в пользу государства часть их доходов. Налогоплательщики постоянно ведут поиск возможных способов уменьшения налогового бремени. Некоторые выбирают уклонение от уплаты налогов. Они минимизируют свои налоговые обязательства незаконно — путем сокрытия налоговых обязательств и представления в налоговые органы заведомо ложной информации. Но в основном налогоплательщики четко понимают, что налоги неизбежны и платить их необходимо. Они выбирают минимизацию налоговых обязательств с помощью использования налоговых льгот и максимального учета возможностей оптимизации и минимизации налоговых платежей в рамках общего стратегического планирования предприятия.

Большое значение для оптимизации налогообложения имеет учетная политика организации (для целей бухгалтерского учета и налогообложения). Все составляющие учетной политики раскрываются применительно к конкретным ситуациям, в которых она может иметь решающее значение для оптимизации налогообложения.

1.2 Сущность и принципы налоговой оптимизации

В соответствии со ст. 57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Согласно ст. 45 Конституции РФ каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993)//Российская газета. — 1993. — № 237. Российское законодательство признает право плательщика налогов на реализацию мер защиты права собственности, в том числе и на действия, направленные на уменьшение налоговых обязательств, но только на законные. Если в результате мер, предпринятых налогоплательщиком, будет допущено нарушение законодательства, такие действия в зависимости от характера квалифицируются как налоговое правонарушение или преступление в сфере экономической деятельности.

В хозяйственной жизни налоговые аспекты тесно пересекаются с юридическими вопросами и проблемами бухгалтерского учета. Задача оптимизации не только снизить налоги, но и избежать возможных штрафных санкций со стороны налоговых органов. Решать вопросы налоговой оптимизации необходимо комплексно, на основе системного подхода, объединяющего специалистов различных профессий и должностей: руководителей организаций, внешних и внутренних аудиторов, бухгалтеров, инженеров-технологов, главных специалистов, ревизоров, членов советов директоров, налоговых консультантов, юристов, экономистов.

При налоговой оптимизации принципиально платить только положенную сумму установленных налогов и не позднее установленного для этого срока.

Переплата сумм налогов с точки зрения оптимизации налогообложения является не меньшей ошибкой, чем их недоплата. В случае переплаты организация добровольно утрачивает некоторую сумму денег. Налоговая оптимизация должна быть направлена не только на поиск всех возможных вариантов уменьшения налогов, но и на обоснование правильности исчисления сумм налогов, особенно в спорных ситуациях.

Элементами налоговой оптимизации являются:

— налоговый календарь, предназначенный для прогнозирования и контроля правильности исчисления и соблюдения сроков уплаты в бюджет требуемых налогов;

— стратегия оптимизации налоговых обязательств с четким планом реализации этой стратегии;

— точное исполнение налоговых и прочих обязательств, недопущение дебиторской задолженности по хозяйственным договорам за отгруженную продукцию на сроки, превышающие срок исковой давности;

— эффективная система бухгалтерского учета, позволяющая получать оперативную объективную информацию о хозяйственной деятельности для целей налогового планирования.

Должным образом организованная налоговая оптимизация предусматривает изучение всех предлагаемых к подписанию хозяйственных договоров на предмет их налоговых последствий. Результаты налоговой оптимизации необходимо оценивать не только суммами уменьшенных налогов и принесенных выгод, но и с точки зрения снижения возможного ущерба и издержек, которые были бы неизбежны при ведении хозяйственной деятельности без учета существующих особенностей налогообложения.

В процессе налоговой оптимизации можно выделить ряд этапов:

— первый этап — момент создания коммерческой организации, когда формулируются цели и задачи нового образования, определяется, следует ли использовать те налоговые льготы, которые предоставлены законодательством;

— второй этап — выбор наиболее выгодного с налоговой точки зрения места расположения организации и ее структурных подразделений;

— третий этап — выбор одной из существующих организационно-правовых форм юридического лица или формы предпринимательства без образования юридического лица;

— четвертый этап — анализ всех предоставленных налоговым законодательством льгот по каждому из налогов;

— пятый этап — анализ всех возможных форм сделок, планируемых в коммерческой деятельности, с точки зрения минимизации совокупных налоговых платежей;

— шестой этап — решение вопроса о рациональном размещении активов и прибыли предприятия, имея в виду не только предполагаемую доходность инвестиций, но и налоги, уплачиваемые при получении этого дохода.

Первые три этапа налоговой оптимизации происходят только один раз — до регистрации организации, а остальные относятся к текущей деятельности и должны осуществляться постоянно в ходе процесса хозяйственной деятельности на всех ее уровнях.

Налоговую оптимизацию в зависимости от периода времени, в котором она проводится, можно подразделить на перспективную и текущую.

Перспективная налоговая оптимизация заключается в применении таких приемов и способов, которые уменьшают налоги в процессе всей деятельности налогоплательщика. Подобная оптимизация достигается посредством правильной постановки на предприятии бухгалтерского и налогового учета, грамотного применения налоговых льгот и освобождений.

Текущая налоговая оптимизация заключается в применении совокупности методов, позволяющих снижать налоги в каждом конкретном случае в отдельно взятом налоговом периоде, например, при осуществлении той или иной операции путем выбора оптимальной формы сделки.

Комплексное и целенаправленное использование налогоплательщиком совокупности всех методов налоговой оптимизации составляет налоговое планирование. В отличие от уклонения от налогов (которое связано с нарушением действующего законодательства) налоговое планирование является абсолютно законным средством сохранить заработанные деньги. В то же время один неверный шаг и можно оказаться за гранью, разделяющей законные и незаконные действия по снижению налогового бремени. Таким образом, пользоваться налоговым планированием нужно, соблюдая следующие принципы:

— принцип разумности. Разумность в налоговой оптимизации означает, что все хорошо в меру. Что-то заплатить придется. Применение грубых и необдуманных налоговых схем будет иметь только одно последствие — применение налоговых санкций со стороны государства;

— цена решения. Выгода, получаемая от налоговой оптимизации, должна значительно превосходить затраты, которые необходимо осуществить для реализации данного решения;

— недопустимость построения оптимизации налогообложения только на смежных с налоговым отраслях права (финансового, банковского, гражданского и др.).

— комплексный подход. Выбрав метод снижения какого-либо налога, следует проверить, не приведет ли его применение к увеличению других налоговых платежей;

— индивидуальный подход. Только изучив все особенности деятельности предприятия, можно рекомендовать тот или иной метод снижения налогов. Механически переносить одну и ту же схему с одного предприятия на другое нельзя;

— юридическая чистота. Все используемые в том или ином методе юридически значимые документы должны быть проанализированы на предмет соответствия их требованиям действующего законодательства Грищенко А. В. Оптимизация налогооблагаемой базы//Налоговое планирование.- 2007. N 1.-С. 6−12.

1.3 Виды и методы оптимизации

При формировании того или иного способа налоговой оптимизации должны быть проанализированы все существенные аспекты как оптимизации, так и деятельности организации в целом. При выборе метода налогового планирования учитываются требования иных отраслей законодательства (антимонопольного, таможенного, валютного и т. д.). Например, при выборе места регистрации офшорного предприятия немалую роль играют ограничения на вывоз капитала, перемещение товаров и денежных средств, введенные валютным и таможенным законодательством.

Если выбранный способ налоговой оптимизации связан с привлечением широкого круга лиц, нужно руководствоваться правилом «золотой середины», например в случаях привлечения труда инвалидов. Так, практически фиктивно привлекаемые сотрудники-инвалиды должны в случае проведения налоговыми органами опроса подтвердить реальность своих трудовых отношений с организацией. Но излишняя осведомленность сотрудников может привести к утечке информации.

Достаточно просто и удобно классифицировать виды или направления налоговой оптимизации, используя следующие критерии разграничения видов налоговой оптимизации:

— законность действий налогоплательщика. Для простоты можно принять две жесткие альтернативы: налогоплательщик либо нарушает закон, либо нет;

— степень налоговой нагрузки: платит ли он налоги, не предпринимая действий по уменьшению налогообложения, либо каким-то образом минимизирует налог.

Комбинируя данные критерии, получим четыре вида налоговой оптимизации:

— действия налогоплательщика соответствуют закону, налоговые платежи производятся в обычном порядке. Назовем это классической налоговой оптимизацией;

— действия налогоплательщика соответствуют закону, налоговые платежи при этом по возможности уменьшаются — минимизация налогов;

— действия налогоплательщика не соответствуют закону, налоговые платежи не производятся — противозаконная налоговая оптимизация;

— действия налогоплательщика не соответствуют закону, налоговые платежи осуществляются как положено.

Так как последний вид налоговой оптимизации в реальной жизни практически отсутствует, на практике существуют три основных вида налоговой оптимизации: классическая оптимизация, минимизация налогов и противозаконная оптимизация.

Классическая налоговая оптимизация — важное направление финансово-экономической деятельности предприятия, призванное обеспечить корректное выполнение предприятием своих налоговых обязательств перед бюджетом, своевременную и полную уплату налогов.

Предприятие должно пользоваться всеми возможными простыми и доступными льготами, в том числе по рассрочке налоговых платежей. Иногда в экстренных экономических ситуациях предприятие может пойти и на задержки налоговых платежей, четко представляя себе последствия подобных действий и варианты урегулирования в дальнейшем своих отношений с налоговыми органами. НК РФ предоставляет организациям возможность отсрочек платежей для переноса текущих налоговых платежей на будущее, и уже дело руководства предприятия принимать решение о применении подобных механизмов.

При минимизации налогов налогоплательщик использует все достоинства и недостатки существующего законодательства, в том числе его несовершенство, сложность и противоречивость. При этом он реализует налоговые схемы, позволяющие применять такие формы экономических действий, налогообложение которых минимально.

К обычным критериям построения бизнеса в данном случае необходимо добавить и постоянно учитывать критерий минимизации налогов. Обычная ошибка предпринимателей, которые хотят экономить на налогах в соответствии с законом, сначала разработать организационную и финансовую схему бизнеса, а потом в рамках готовой схемы минимизировать налоги. В подобных условиях достигнуть желаемого результата очень сложно. Думать о налогах необходимо с самого начала планирования своей хозяйственной деятельности.

В идеальном варианте налоги должны быть сведены к небольшой сумме. Достигнуть нулевого налогообложения конечно же невозможно. Однако если к нему изначально стремиться и действовать для этой цели, то степень налогообложения будет существенно меньше.

Способы законного (легального) уменьшения налогов всегда были и будут. Во-первых, из-за законодательно установленных различных видов налоговых режимов и льгот. Нестандартное применение различных налоговых режимов и льгот бывает очень полезным с точки зрения минимизации налогообложения. Во-вторых, по причинам системного характера. В современной очень динамичной и сложной экономике заранее просчитать все налоговые последствия самых разнообразных экономических действий налогоплательщика принципиально не представляется возможным, а значит, будут существовать такие действия, которые более выгодны налогоплательщику.

В широком смысле оптимизационное налоговое планирование имеет социальный, организационный, юридический, экономический, финансовый, бухгалтерский и прочие аспекты. Оно прямо затрагивает интересы предприятий, физических лиц и самого государства. Важны именно те аспекты, которые касаются налогоплательщиков — юридических и физических лиц, активных участников оптимизационного налогового планирования. Налоговое планирование является всего лишь составной частью общего экономического планирования налогоплательщика. Оптимизационное налоговое планирование в качестве системного подхода не может быть реализовано без сбора и целенаправленной переработки информации с использованием некоторых основных экономических показателей конкретного бизнеса. Особенно это относится к предприятиям, чья деятельность имеет разносторонний характер. Для таких предприятий очень важно разделить материальные и финансовые потоки, финансовые и налоговые показатели каждого вида деятельности.

Финансовое планирование в рамках предприятия использует несколько методов, в том числе расчетно-аналитический, балансовый, нормативный и оптимизации. Оптимизационное налоговое планирование представляет собой разработку некоторых экономических действий, налоговых схем и их документального оформления, направленную на минимизацию налогов в рамках законной деятельности предприятия. Математически модель оптимизационного налогового планирования может быть представлена как аналитическая задача нахождения минимума налоговых платежей для применяемой финансовой схемы с некоторыми постоянными и переменными экономическими показателями. Под постоянными экономическими показателями понимаются те, на которые налогоплательщик не может влиять, которые от него практически не зависят.

Под переменными понимаются экономические показатели, каким-либо образом зависящие от налогоплательщика и на которые он может влиять.

Формулу оптимизационного налогового планирования (ОНП) можно представить следующим образом (форм. (1.1.) :

ОНП = F (пост. 1 — пост. Н, перем. 1 — перем. М), (1.1.)

где F — функция налогообложения, зависящая от экономических показателей конкретного предприятия; пост. — постоянные экономические показатели; Н — их число; перем. — переменные экономические показатели; М — их число.

При этом очень важно определиться с соотношением постоянных и переменных экономических показателей. Дело в том, что чем большим количеством переменных показателей можно свободно пользоваться, тем больше степеней экономической свободы, тем легче можно решить поставленную задачу налоговой минимизации. Практически все попытки реализации оптимизационного налогового планирования приводят к налоговым схемам с какими-либо ограничениями и изъятиями, и чем меньше будет число ограничений в конкретной схеме, тем она будет проще и эффективнее.

В самом простом варианте налогообложение зависит от статуса хозяйствующего субъекта и вида договоров, которые он применяет. Противозаконная налоговая оптимизация, при которой налогоплательщик применяет противозаконные методы в целях уменьшения налоговых платежей, выгоднее всего, однако порождает весьма неблагоприятные последствия для налогоплательщика (или по крайней мере их вероятность).

Подобная оптимизация вызвана рядом объективных факторов, не способствующих уплате налогов: простота работы с наличностью, низкая эффективность и прибыльность предприятий во время реформ, торжество тактических задач над стратегическими в управлении предприятиями; непродуманность и непоследовательность экономической, финансовой и налоговой политики государства.

Учитывая огромную важность налогов для государства, оно стремится должным образом реагировать на их неуплату и предусматривает целый ряд мер (не всегда эффективно действующих), дабы не допустить потери поступлений в бюджет. Виды конкретных нарушений налоговых норм очень разнообразны — это работа без регистрации в налоговых органах, без отчетности и соответственно без налогов, разнообразные нарушения учета, просто неуплата налогов, различного рода подмены и жульничества с документами, цепочки юридических лиц, часть из которых быстро пропадает, и т. д.

Непосредственные нарушения осуществляются различными по величине субъектами бизнеса по-разному:

— малые предприятия манипулируют с кассой, учетом и отчетностью;

— средние предприятия работают с различными схемами «обналички» в основном через своих субподрядчиков или контрагентов;

— крупные предприятия используют специально создаваемые подконтрольные им короткоживущие предприятия, которые встраиваются в финансовые цепочки и не платят налоги вообще.

Собственно экономическую деятельность (бизнес) можно рассматривать как последовательность различных экономических действий — закупка сырья, производство товаров, выплата зарплаты, продажа готовой продукции и т. п. При этом определенные экономические действия могут оформляться самыми разными способами. То есть экономические действия имеют свое содержание в виде совокупности денежных и материальных потоков, определенных действий и форму — внешнее документальное оформление. Налогообложение же большей частью зависит именно от выбранной формы.

Одним и тем же экономическим действиям при различном их оформлении соответствует и различная величина налогообложения. В связи с этим можно говорить, что экономические действия могут иметь как обычные (нормальные) налоговые последствия, так и благоприятные для налогоплательщика. Фактически бизнес без налогового планирования имеет обычный налоговый режим, а при налоговом планировании может получить благоприятный (в смысле уменьшения платежей) налоговый режим.

Налоговые режимы серьезно различаются по видам деятельности организации, ее величине, наличию иностранных инвестиций, месту регистрации и т. д. Реализовать в рамках одной организации несколько благоприятных налоговых режимов для основных налогов невозможно. Поэтому для комплексного налогового планирования создаются несколько организаций с различными налоговыми режимами.

Вместе с тем зачастую налоговое планирование решает задачи и в иной плоскости. В рамках инвестиционной деятельности и оформления крупных сделок налоговое планирование направлено не на уменьшение налогов, а на то, чтобы в результате каких-либо сделок, проведенных не вполне корректно, не возникли излишнее налогообложение и штрафные санкции. В подобной ситуации налоговый результат заключается в отсутствии негативных налоговых последствий.

Налоговое планирование содержит несколько этапов:

1. Анализ хозяйственной деятельности.

2. Вычленение основных налоговых проблем.

3. Разработка и планирование налоговых схем.

4. Подготовка и реализация налоговых схем.

5. Включение результатов в отчетность и ожидание реакции контрольных органов.

Существуют три момента в экономической деятельности налогоплательщика, когда ему необходимо применять методы налогового планирования.

Первый — подготовка и планирование новой экономической деятельности нового бизнеса. Второй — подготовка к проведению крупных сделок, осуществлению значительных инвестиций, особенно если это связано с переходом прав на крупные объекты недвижимости. Третий — планирование хозяйственной деятельности на следующий отчетный период Методы и схемы оптимизации налогообложения.- М.: МЦФЭР, 2002. 106 с.

1.4 Способы оптимизации налогообложения

Налоговое планирование предполагает проведение налогоплательщиком определенных мероприятий организационного характера с целью минимизации налоговых платежей. Рассмотрим, какие же имеются у налогоплательщиков возможности для уменьшения налоговых платежей.

Можно выделить следующие способы налогового планирования:

1. Использование пробелов законодательства.

Этот способ наиболее рискован и краткосрочен. Пробелы в законодательстве неизбежны, особенно в условиях постоянных изменений законодательства, хотя государство стремится ликвидировать их. Поэтому на долгосрочной основе не имеет смысла осуществлять налоговое планирование этим способом.

Нередко это приводит к конфликтным ситуациям. В то же время норма п. 7 ст.3 НК РФ дает существенные гарантии налогоплательщикам:

" Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов)" Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ//Российская газета. — 1998. — № 148−149.

2. Применение налоговых льгот.

Этот простой способ не всегда применяется налогоплательщиками в полном объеме. Законодательством устанавливается большое количество льгот по налогам, но далеко не все субъекты предпринимательской деятельности применяют все эти льготы. Рассматриваемый способ как раз и заключается в том, чтобы правильно применить все льготы.

3. Выбор формы деятельности.

Существуют различные формы деятельности. Так, физическое лицо может осуществлять свою деятельность как индивидуальный предприниматель или зарегистрироваться как юридическое лицо. Организация в случае необходимости ведения деятельности за пределами места регистрации может открыть филиал или учредить дочернюю фирму. Каждый из альтернативных вариантов имеет свои особенности налогообложения, налоговый анализ которых и является предметом налоговой оптимизации.

Применять этот способ наиболее целесообразно до начала той или иной деятельности, но он может быть использован и при изменении формы уже осуществляемой деятельности.

4. Правильное формирование учетной политики.

Законодательством во многих случаях налогоплательщику предоставляется право выбирать способы бухгалтерского учета и налогообложения, от которых зависит порядок и сумма уплачиваемых налогов. Поэтому правильная учетная политика в отношении налогообложения играет большую роль.

5. Применение офшоров.

Этот способ, наверное, наиболее широко известен. Суть его в том, что прибыль выводится в фирмы, зарегистрированные в зонах с льготным налогообложением.

Уровень налогообложения обычно зависит от статуса компании.

Очень важно, является ли организация резидентом или нет. Резидентом обычно (в мировой практике) признается та компания, которая создана и зарегистрирована в соответствии с законодательством конкретной страны, нерезидентом — иностранная компания, зарегистрированная за пределами юрисдикции того государства, на территории которого она находится. Как резидентные, так и нерезидентные компании уплачивают налоги на все доходы, полученные в стране своего местонахождения.

Резидентные фирмы обычно имеют более широкие льготы, чем нерезидентные. Нерезидентные компании пользуются налоговыми льготами только в том случае, если между государством местонахождения ее филиала и государством, где она зарегистрирована, подписано соглашение о взаимном предоставлении налоговых льгот. В целях избежания налогообложения нерезидентной может считаться компания, зарегистрированная в данной юрисдикции, однако функционирующая за ее пределами.

Офшорная компания — это термин, характеризующий особый организационно-юридический статус предприятия, который обеспечивает ему максимальное снижение налоговых потерь. Такой статус обычно связан с требованием проведения деловых операций за пределами юрисдикции, где данная офшорная компания официально зарегистрирована. Только в этом случае офшорная компания освобождается от всех или большинства налогов «материнской» юрисдикции.

Законодательство, как правило, предписывает, чтобы управление офшорной компанией, включая учреждение ее функционирующего офиса, также осуществлялось вне территории регистрации. То есть офшорная компания в большинстве случаев не может быть резидентом своей офшорной юрисдикции. Отсюда происходит и термин «офшор», означающий деятельность «за берегами», что для Великобритании, где впервые он был употреблен, означает одновременно и «за рубежом» .

Главные особенности офшорной компании связаны с ее нерезидентным статусом. Это значит, что центр управления и контроля офшорной фирмы находится за рубежом. Для ее функционирования достаточно наличие формальных атрибутов компании — владельцев, директоров, устава, банковского счета, комплекса регистрационных документов.

При владении офшорной фирмой конфиденциальность обеспечивается институтом номинальных владельцев и номинальных директоров. В регистрационных документах указывают фамилию не реальных владельцев, а номинальных лиц. Услуги номинальных владельцев предоставляют секретарские компании, которые специализируются на комплексе услуг по регистрации офшорных компаний.

Специальные офшорные территории — «налоговые гавани» — стремятся предоставить офшорным инвесторам новые возможности и льготы. В этой сфере ощущается острая конкуренция за привлечение капитала, потому что, как правило, подобные страны не обладают необходимыми возможностями и ресурсами, чтобы самостоятельно, без активного привлечения иностранного капитала прогрессировать в экономическом развитии.

Простейшая схема офшорных фирм основывается на наиболее универсальном принципе налогового законодательства, в соответствии с которым обязательному налогообложению подлежат те доходы, источник которых находится на территории государства. В тех случаях, когда источник дохода находится за рубежом или локализован недостаточно определенно, он может исключаться из сферы налоговой ответственности в данной юрисдикции. Такая ситуация возникает, например, при оказании посреднических услуг по международным торговым сделкам. Полученные указанным путем доходы могут поступать на счета офшорных фирм.

Сам смысл офшорного бизнеса заключается в том, что за рубежом появляется «самостоятельный» субъект торговых отношений, который полностью принадлежит и находится под контролем предпринимателя. Офшорная компания может выглядеть как независимый зарубежный партнер.

В офшорном бизнесе базовый принцип налогового планирования очевиден: центр прибыли (офшорная компания) располагается в «налоговой гавани», а доходы от деятельности в различных географических зонах поступают в выгодную с налоговой точки зрения юрисдикцию.

6. Применение «льготных предприятий».

Законодательством для некоторых категорий налогоплательщиков предоставляются льготные условия налогообложения. Суть метода создания льготных предприятий заключается в том, что основная налоговая база выводится в льготные предприятия.

Таким образом, при рассматриваемом методе участвуют как минимум два налогоплательщика — основной налогоплательщик и льготное предприятие.

Может возникнуть вопрос: так как льготное предприятие имеет существенные льготы, то не лучше ли сразу зарегистрировать одно льготное предприятие и через него вести свою деятельность?

Во многих случаях так и поступают. Однако иногда целесообразней вести деятельность через основного налогоплательщика, а налоги минимизировать через льготное предприятия.

Существуют следующие категории льготных предприятий: предприятия, использующие труд инвалидов; организация и индивидуальный предприниматель, применяющие упрощенную систему налогообложения; применение более сложных схем использования субъектов, применяющих упрощенную систему.

7. Изменение срока уплаты налогов.

Одним из методов налогового планирования является получение отсрочки или рассрочки обязательных платежей в бюджет, что позволяет произвести платеж в более поздние сроки.

По экономическому эффекту отсрочку и рассрочку уплаты налога можно сравнить с получением заемных средств. В этом случае в текущем периоде налогоплательщик может направить свои средства на хозяйственные нужды вместо уплаты налога.

В НК РФ глава 9 регулирует порядок изменения срока уплаты налога и сбора, а также пени.

Так, изменение срока уплаты налога и сбора осуществляется в форме отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита (п. 3 ст.61) Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ//Российская газета. — 1998. — № 148−149

Отсрочка или рассрочка по уплате налога представляет собой изменение срока уплаты налога при наличии оснований, предусмотренных ст. 64 НК РФ, на срок, не превышающий один год, соответственно с единовременной или поэтапной уплатой налогоплательщиком суммы задолженности.

Отсрочка или рассрочка по уплате федеральных налогов в части, зачисляемой в федеральный бюджет, на срок более одного года, но не превышающий три года, может быть предоставлена по решению Правительства Российской Федерации Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ//Российская газета. — 1998. — № 148−149.

Инвестиционный налоговый кредит представляет собой такое изменение срока уплаты налога, при котором организации предоставляется возможность в течение определенного срока и в определенных пределах уменьшать свои платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов. Инвестиционный налоговый кредит может быть предоставлен на срок от одного года до 5 лет.

8. Правильная организация сделок.

В некоторых случаях правильная организация сделок позволяет уменьшить налоговое бремя организации. Выделяют два метода: разделения отношений и замены отношений.

Практика показывает, что снизить налоговую нагрузку, оставаясь в рамках правового поля, возможно практически для любой организации. Но самое главное, что должен осознавать налогоплательщик, — налоговое планирование осуществляется не после проведения какой-либо хозяйственной операции или прошествии налогового периода, а до того Кузнецова В. Д. Способы оптимизации налогообложения в 2007 году//Аудит и налогообложение.- 2007. N 4.-С.15−19.

1.5 Уклонение от уплаты налогов

Налоги — это источник государственных финансов. Государство постоянно совершенствует порядок их взимания. Коммерсанты же заинтересованы в снижении налоговой нагрузки. В результате на каждое усовершенствование находится несколько способов минимизации налога и уклонения от его уплаты.

Налоговая оптимизация и уклонение от уплаты налогов — два разных понятия. Но грань между ними очень тонка. Понять эту разницу очень важно. Ведь при уклонении фирму могут оштрафовать, а ее руководителя или главного бухгалтера привлечь к уголовной ответственности. При грамотной оптимизации ни фирме, ни ее руководителю или главбуху ничего не грозит. Использование незаконных приемов оптимизации считают уклонением от уплаты налогов. Уклонение приводит к неправомерному занижению налоговой базы по тому или иному налогу. Сумма начисленных фирмой налогов будет гораздо ниже, чем должна быть на самом деле. В конечном итоге организация подаст в инспекцию декларации с заведомо искаженными данными. Кстати, умышленное непредставление декларации — это тоже уклонение. За него также предусмотрена налоговая, административная и уголовная ответственность.

Понятия «добросовестный (недобросовестный) налогоплательщик» налоговое законодательство не определяет. Эти эпитеты введены Конституционным Судом. Они характеризуют исполнение налогоплательщиком установленной ему обязанности. В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика Определение Конституционного суда РФ от 25.07.2001 N 138-О. А его недобросовестность налоговые органы обязаны доказать. При этом юридическая переквалификация сделок, статуса или характера деятельности налогоплательщика производится в судебном порядке Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ//Российская газета. — 1998. — № 148−149. В таких случаях факты недобросовестности вправе установить лишь арбитражный суд.

Правоприменительная практика сформировала ряд признаков недобросовестности. В частности, сомнения в добросовестности могут возникать при следующих обстоятельствах:

· отсутствие объективных условий для ведения предпринимательской деятельности (управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений);

· неотражение в учете отдельных операций, необходимых для данного вида деятельности, например перевозки товара;

· невыгодные условия сделок;

· операции с лицами, не состоящими на налоговом учете, не имеющими государственной регистрации и лицензий, отсутствующими по «юридическому» адресу;

· операции по отчуждению имущества с последующим приобретением имущественных прав на это имущество.

Налогоплательщик имеет право использовать законные основания для освобождения от налогов, выбрать наиболее выгодную форму предпринимательской деятельности, оптимальный вид платежа Постановление Конституционного Суда РФ от 27.05.2003 N 9-П. При этом неуплата налога или уменьшение его суммы не ведет к нарушению публичных интересов и конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Например, фирма может перейти на «упрощенку», выбрав объект налогообложения. А договоры, совершенные без намерения создать реальные хозяйственные последствия, с целью уклонения от уплаты налогов, являются ничтожными сделками в силу своей антисоциальности Определение Конституционного Суда РФ от 08.06.2004 N 226-О. Цель их заключения заведомо противна основам правопорядка и нравственности, особо опасна для общества. Конституционный Суд РФ указывает на недопустимость использования инструментов гражданско-правовых отношений для создания схем незаконного обогащения за счет бюджетных средств Определение Конституционного Суда РФ от 08.04.2004 N 168-О.

Особое внимание оптимизации уделяют холдинги с планированием консолидированного бюджета, в которых участников связывают общие имущественные интересы. Однако для таких структур существуют налоговые риски непризнания отдельных компаний самостоятельными юридическими лицами. Этот подход был отработан в судебных процессах вокруг ЮКОСа и продолжает распространяться. Компании, связанные с ОАО «НК Юкос», были зарегистрированы в регионах с льготным налогообложением. Арбитражным судом установлено, что они имели признаки несамостоятельности. Судьи сделали вывод о создании видимости осуществления ими нормальной предпринимательской деятельности с единственной целью — незаконного снижения налогов в холдинге.

Выводы о подставном характере компании, ее организационной несамостоятельности основываются на следующих фактах:

· финансовой несостоятельности и зависимости (отсутствуют собственные средства и основные фонды);

· номинальном положении руководителя и учредителей (фактическая подконтрольность головной компании);

· руководитель и документация находятся в офисе головной компании;

· персонал работает по совместительству, без зарплаты;

· ликвидации или резком прекращении деятельности при начале налоговой проверки Корнаухов М. В. О проблеме разграничения оптимизации налогообложения и уклонения от уплаты налогов//Налоговые споры: теория и практика.- 2006. N 10.-С.20−23.

2. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА И АНАЛИЗ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ ООО «ДИМ»

2.1 Экономическая характеристика ООО «ДИМ»

Общество с ограниченной ответственностью «ДИМ» (сокращенное фирменное наименование — ООО «ДИМ», в дальнейшем именуемое Общество) основано в 2005 году. Количество работников — 130 человек.

Юридический адрес: 163 002, г. Архангельск, ул. Павла Усова, 35.

Общество имеет полную юридическую и экономическую самостоятельность, самостоятельный баланс, расчетный счет, печать, штампы со своим наименованием. Форма собственности — частная.

Общество создано в целях получения прибыли от своей предпринимательской деятельности. Достижение целей своей деятельности Общество осуществляет, соблюдая действующее Российское законодательство. Взаимоотношение участников и их деятельность в рамках Общества регламентируется учредительными документами, решениями Общих собраний.

Предметом основной деятельности Общества является оптовая торговля продовольственными товарами.

Оптовая торговля связана с приобретением и реализацией товаров юридическими и физическими лицами (индивидуальными предпринимателями) для осуществления ими предпринимательской деятельности.

Реализация товаров осуществляется по договорам купли-продажи, поставки, мены, комиссии и ряда иных соглашений. При этом реализации осуществляется со складов организации.

На диаграмме показан уровень продаж по месяцам (Приложение 6)

Уставный капитал Общества составляется из номинальной стоимости долей его участников. Размер уставного капитала Общества составляет 10 000 (Десять тысяч) рублей. Каждый из трех участников имеет одинаковый размер доли в уставном капитале. Общество раз в квартал, раз в полугодие или раз в год вправе принять решение о распределении своей чистой прибыли между участниками Общества, пропорционально их долям в уставном капитале Общества. Органами Общества являются: общее собрание участников; единоличный исполнительный орган — директор Общества.

ООО «ДИМ» имеет функциональную организационную структуру и состоит из следующих структурных подразделений:

· Подразделение закупок;

· Подразделение продаж;

· Общепроизводственное подразделение.

Каждое из структурных подразделений возглавляется заместителями директора, а они, в свою очередь подчиняются директору.

Для организации бухгалтерского учета, учета кадров и юридического сопровождения в ООО «ДИМ» созданы: бухгалтерия, возглавляемая главным бухгалтером, юридический и кадровый отдел, непосредственно подчиняющиеся директору. На рисунке 2.1. приведена схема структуры и управления ООО «ДИМ»:

Общество ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета с применением программы 1С: Бухгалтерия. Все хозяйственные операции, проводимые организацией, оформляются оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учетной документации. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает директор Общества по согласованию с главным бухгалтером.

Содержащаяся в проверенных и принятых к учету первичных документах, информация накапливается и систематизируется в учетных регистрах. Хозяйственные операции отражаются в журналах-ордерах в хронологической последовательности и группируются по кредиту соответствующих счетов бухгалтерского учета. Документы подбираются и подшиваются также по кредиту счетов бухгалтерского учета. Внутрипроизводственная отчетность составляется, оформляется и предоставляется согласно внутренним положениям составления и предоставления отчетности, а также схемам документооборота.

Система управления документооборотом в Обществе включает:

· должностные инструкции работников бухгалтерии;

· график документооборота;

· номенклатуру дел и порядок текущего хранения документов;

· подготовку дел к длительному хранению.

Формирование бухгалтерских документов в дела осуществляется в соответствии с номенклатурой дел — систематизированным перечнем дел, образующихся в организации, с указанием сроков их хранения. Первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерская отчетность хранятся в течении сроков, устанавливаемых в соответствии с законодательством, но не менее пяти лет. Документы с разными сроками хранения не могут быть помещены в одно дело. Завершающий этап работы с документами — подготовка к длительному хранению. По установленным правилам в бухгалтерии документы должны храниться еще один год после окончания текущего календарного года. По окончании этого срока дела должны сдаваться в архив. По истечении сроков хранения документы подлежат уничтожению.

ООО «ДИМ» находится на общей системе налогообложения.

Прежде чем приступить к налоговому планированию, целесообразно сначала определить налоговую нагрузку и сравнить ее со средней величиной.

Во-первых, следует рассчитать совокупную налоговую нагрузку.

Эта величина характеризует долю налоговых платежей в совокупных доходах налогоплательщика. Совокупная налоговая нагрузка определяется по формуле (2.1.):

СНН = доходы: совокупные налоговые платежи х 100% (2.1.)

Доходы определяются как сумма выручки от реализации и прочих доходов.

При этом в составе налоговых платежей не учитываем налог на доходы физических лиц и иные налоги, уплачиваемые организацией как налоговым агентом.

Доходы организации за 2006 год составили 62 620 тыс. руб., а расходы на уплату налогов — 4615. Совокупная налоговая нагрузка составляла 6%.

Доходы организации за 2007 год составили 65 230 тыс. руб., а расходы на уплату налогов — 5 792 тыс. руб. Совокупная налоговая нагрузка составит 8%. В России совокупная налоговая нагрузка в среднем колеблется от 20 до 30%, по ней можно судить в целом о доле уплачиваемых организацией налоговых платежей.

Затем следует проанализировать доли уплачиваемых налогов (табл. 2.1.).

Таблица 2.1

Структура налоговых платежей ООО «ДИМ» за 2006;2007 год

На этом этапе подвергаются анализу доли каждого из налогов в совокупной сумме уплаченных организацией налоговых платежей. Выявляются те налоги, которые составляют наибольшую долю. В общем случае мероприятия по налоговому планированию должны быть направлены в первую очередь на те виды налогов, которые составляют наибольшую долю платежей.

Можно сделать вывод, что налог на прибыль организаций составляет большую долю в совокупной налоговой нагрузке. Следовательно, оптимизацию налогообложения в первую очередь следует направить на налог на прибыль организаций, имеющий наибольший удельный вес (Приложение 1).

2.2 Анализ финансово-хозяйственной деятельности ООО «ДИМ» за 2006;2007 год

Для характеристики финансового состояния ООО «ДИМ» проведем анализ финансово-хозяйственной деятельности организации за 2006;2007 год. Анализ проведен на основе бухгалтерской отчетности: формы № 1 — бухгалтерский баланс ООО «ДИМ» за 2006 год (Приложение 2), формы № 1 — бухгалтерский баланс ООО «ДИМ» за 2007 год (Приложение 3), формы № 2 — отчета о прибылях и убытках ООО «ДИМ» за 2006 год (Приложение 4), формы № 2 — отчета о прибылях и убытках ООО «ДИМ» за 2007 год (Приложение 5).

Для наглядности и упрощения расчетов на основе бухгалтерского баланса составим сравнительный аналитический баланс, который дополнен показателями структуры, динамики и структурной динамики.