Теоретические основы учета расчетов по социальному страхованию и обеспечению

Экономическое содержание

С 2010 г. ЕСН заменили страховые взносы. Страховые взносы перечисляются отдельно в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования.

На 2014 год установлены следующие пониженные тарифы страховых взносов:

1. Пониженные страховые взносы в размере:

в Пенсионный фонд РФ — 21,0%;

в Фонд социального страхования РФ — 2,4%;

в Федеральный ФОМС — 3,7%;

применяются в отношении:

• — выплат и иных вознаграждений инвалидам, производимых плательщиками страховых взносов;
• — общественных организаций инвалидов (при определенных условиях);
• — организаций и предпринимателей, являющихся плательщиками ЕСХН;
• — сельскохозяйственных товаропроизводителей, организаций народных художественных промыслов, а также семейных (родовых) общин коренных малочисленных народов Севера, Сибири и Дальнего Востока РФ, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования.
• 2. Пониженные страховые взносы в размере:

в ПФР — 8,0%;

в ФСС РФ — 2,0%;

в Федеральный ФОМС — 4,0%;

применяются в отношении:

• — резидентов технико-внедренческой, промышленно-производственной или туристско-рекреационной особой экономической зоны и осуществляют выплаты физическим лицам;
• — хозяйственных обществ и партнерств, учредители, участники которых — бюджетные научные учреждения, автономные научные учреждения либо образовательные организации высшего образования, являющиеся бюджетными или автономными учреждениями, если:

они осуществляют практическое применение (внедрение) результатов интеллектуальной деятельности;

исключительные права на эти результаты интеллектуальной деятельности принадлежат учредителям или участникам хозяйственных обществ;

• — организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий (за исключением организаций, имеющих статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны).
• 3. Пониженные страховые взносы в размере:

в ПФР — 23,2%;

в ФСС РФ — 2,9%;

в Федеральный ФОМС — 3,9%;

применяются в отношении:

• — российских организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих производство, выпуск в эфир и/или издание средств массовой информации (за исключением средств массовой информации, специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного и/или эротического характера), в том числе в электронном виде, основным видом экономической деятельности которых является:
  • а) деятельность в области организации отдыха и развлечений, культуры и спорта — в части деятельности в области радиовещания и телевещания или деятельности информационных агентств;
  • б) издательская и полиграфическая деятельность, тиражирование записанных носителей информации — в части издания газет или журналов и периодических публикаций, в том числе интерактивных публикаций.
  • 4. Пониженные страховые взносы в размере:

в ПФР — 20,0%;

в ФСС РФ — 0%;

в Федеральный ФОМС — 0%;

применяются в отношении:

— организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН и осуществляющих основной вид своей экономической деятельности в сферах, перечисленных в п. 8 ст. 58 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ. Среди указанных видов деятельности:

производство пищевых продуктов;

образование, здравоохранение, предоставление социальных услуг;

строительство;

транспорт и связь;

розничная торговля фармацевтическими и медицинскими товарами, ортопедическими изделиями;

музейное и библиотечное дело, а также многие другие сферы бизнеса (всего около 40 пунктов);

• — аптечных организаций, уплачивающих единый налог на вмененный доход;
• — некоммерческих организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения и осуществляющих деятельность в области социального обслуживания населения, научных исследований и разработок, образования, здравоохранения, культуры и искусства и массового спорта (за исключением профессионального);
• — благотворительных организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения;
• — индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения.

Участники проекта «Сколково» вправе при соблюдении определенных условий уплачивать страховые взносы по следующему пониженному тарифу:

в ПФР — 14,0%;

в ФСС РФ — 0%;

в Федеральный ФОМС — 0%;

Не применяются для участника проекта с первого числа месяца, следующего за тем, в котором совокупный размер прибыли участника проекта превысил 300 миллионов рублей.

Согласно п. 1 ст. 5 Закона о страховых взносах плательщиками страховых взносов являются страхователи, определяемые в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования. К ним относятся Переход на страховые взносы / под общей редакцией Крутяковой Т. Л. — М.: АКДИ «Экономика и жизнь», 2009. — 225с.:

• 1) лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам:
  • — организации;
  • — индивидуальные предприниматели;
  • -физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями;
• 2) лица, не производящие выплаты физическим лицам, — индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой.

Если плательщик страховых взносов относится одновременно к нескольким указанным категориям, то он исчисляет и уплачивает страховые взносы по каждому основанию.

С 2012 г. вводится новая категория застрахованных лиц. За них уплачиваются только страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, в бюджет ПФР. В эту категорию включены иностранные граждане и лица без гражданства, которые:

имеют статус временно пребывающих на территории РФ;

заключили трудовой договор на неопределенный срок или срочные трудовые договоры (один или несколько), общая продолжительность которых в течение календарного года не меньше шести месяцев;

не относятся к числу высококвалифицированных специалистов.

Взносы по нетрудоспособности и материнству, а также страховые взносы на ОМС за них платить не надо.

Индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уплачивают за себя взносы в Пенсионный фонд РФ и Федеральный ФОМС, в фиксированных размерах.

Взносы по нетрудоспособности и материнству в бюджет ФСС РФ они не платят, только в добровольном порядке.

Если годовой доход предпринимателя или иного самозанятого лица не превышает 300 000 рублей, то в 2014 г. размер страховых взносов, подлежащих уплате, рассчитывается ими по формулам:

в Пенсионный фонд РФ — МРОТ x 26% x 12.

в Федеральный ФОМС — МРОТ x 5,1% x 12;

МРОТ = 5554 рублей (на 1 января 2014 года).

Таким образом, самозанятые лица, годовой доход которых не превышает 300 000 рублей, фиксированные страховые взносы уплачивают в следующих размерах:

В бюджет ПФР — 17 328,48 руб. (5554 руб. x 26% x 12);

В бюджет ФФОМС — 3399,05 руб. (5554 руб. x 5,1% x 12).

В этом случае общая сумма страховых взносов в бюджеты ПФР и ФФОМС, подлежащих уплате в 2014 г. составляет 20 727,53 рублей.

Если годовой доход предпринимателя или иного самозанятого лица превышает 300 000 руб., то помимо указанной суммы страховых взносов в Пенсионный фонд (17 328,48 руб.) они уплачивает в ПФР еще и 1% от суммы дохода, которая превышает указанную величину. Дополнительных выплат в ФФОМС при таком доходе не предусмотрено — размер взносов рассчитывается по указанной выше формуле.

Закон о страховых взносах не вводит особого порядка регистрации страхователей. Контроль осуществляется каждым фондом на основании данных об их учете (регистрации) в территориальных органах соответствующего фонда (ст. 6 Закона о страховых взносах):

• — в ПФР (ст. 11 Закона о пенсионном страховании), в том числе за исчислением и уплатой взносов по обязательному медицинскому страхованию, для чего территориальные органы этих двух фондов обязаны проводить сверку плательщиков;
• — в ФСС (ст. 6 Федерального закона N 125-ФЗ).

Объект обложения страховыми взносами Для организаций и индивидуальных предпринимателей объектом обложения признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые:

в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам и иным лицам, занимающимся частной практикой);

по договорам авторского заказа, в пользу авторов произведений по договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства;

в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.

Для физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями, объектом обложения признаются:

выплаты и иные вознаграждения по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, выплачиваемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам и иным лицам, занимающимся частной практикой).

Не относятся к объекту обложения выплаты и иные вознаграждения, начисленные:

в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество, а также связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав)*;

по трудовым или гражданско-правовым договорам в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами и лицами без гражданства;

добровольцам благотворительных организаций, осуществляющих деятельность в рамках гражданско-правовых договоров, на возмещение их расходов (за исключением расходов на питание в размере, превышающем размеры суточных, указанных в ст. 217 НК РФ).

в рамках возмещения расходов волонтеров, участвующих в организации и проведении Олимпийских и Паралимпийских игр 2014 года, в виде оплаты расходов на оформление и выдачу виз, приглашений и иных аналогичных документов, стоимости проезда, проживания, питания, обучения, услуг связи и иных (льгота действует до 1 января 2017 г.);

по трудовым или гражданско-правовым договорам, заключенными с иностранными гражданами, лицами без гражданства и волонтерами, в рамках подготовки и проведения в РФ чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года и Кубка конфедераций FIFA 2017 года.

*Исключение: договоры авторского заказа, договоры об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательские лицензионные договоры, лицензионные договоры о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.

База для начисления страховых взносов для плательщиков страховых взносов определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц (за исключением сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами).

База для начисления страховых взносов определяется отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода по истечении каждого календарного месяца нарастающим итогом.

С 1 января 2014 г. база для начисления страховых взносов установлена в сумме не более 624 000 рублей.

Выплаты, превышающие лимит 624 000 руб., облагаются страховыми взносами по тарифу 10%. А к выплатам в пределах указанной суммы применяется тариф 30%. Напомним, что ранее страховые взносы с суммы превышения не взимались.

Если работодатель производит выплаты и иные вознаграждения в натуральной форме, то при расчете базы для уплаты взносов учитывается цена этих товаров (работ, услуг), указанная сторонами договора (а не рыночная их стоимость).

Учитывая специфику взносов, а также необходимость построения сложного аналитического учета для достоверного отражения расчетов с внебюджетными фондами, целесообразно и удобно по-прежнему учитывать взносы на счете 69. Это соответствует методологическим принципам бухгалтерского учета. Солтык Т. Г. Замена ЕСН на страховые взносы — новое и хорошо забытое старое.// Налоговый учет для бухгалтера, 2010, N 1. — с. 10−11.

К счету 69 необходимо открыть субсчета:

• 69−1 «Расчеты по социальному страхованию» — для учета расчетов по взносам в части, начисляемой в Фонд социального страхования РФ;
• 69−2 «Расчеты по пенсионному обеспечению» — для учета расчетов в части, направляемой в федеральный бюджет;
• 69−3 «Расчеты по обязательному медицинскому страхованию» — для учета расчетов в части, начисляемой в Федеральный и территориальный фонды обязательного медицинского страхования.

В Фонд социального страхования РФ зачисляется как взнос, так и взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Поэтому целесообразно открыть к субсчету 69−1 два субсчета второго порядка:

• 69−1-1 «Расчеты с ФСС РФ по взносам»;
• 69−1-2 «Расчеты с ФСС РФ по взносам на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний».

Сумма взносов, зачисляемая в федеральный бюджет, уменьшается на сумму взносов на обязательное пенсионное страхование, которые также учитываются на счете 69. Поэтому к субсчету 69−2 следует открыть субсчета второго порядка:

• 69−2-1 «Расчеты по взносу, зачисляемому в федеральный бюджет»;
• 69−2-2 «Расчеты по пенсионному обеспечению в части страховых взносов на ОПС на финансирование страховой части трудовой пенсии»;
• 69−2-3 «Расчеты по пенсионному обеспечению в части страховых взносов на ОПС на финансирование накопительной части трудовой пенсии».

Субсчет 69−3 «Расчеты по обязательному медицинскому страхованию» подразделяется на следующие:

• 69−3-1 «Расчеты с Федеральным фондом ОМС»;
• 69−3-2 «Расчеты с территориальным фондом ОМС».
• — начислена заработная плата;

Дебет 20 (26, 44, 08…) Кредит 69−2-1 «Расчеты по взносу, зачисляемому в федеральный бюджет».

— начислен авансовый платеж по ЕСН в федеральный бюджет;

Дебет 20 (26, 44, 08…) Кредит 69−1-1 «Расчеты с ФСС РФ по взносам».

— начислен авансовый платеж по взносам в ФСС РФ;

Дебет 20 (26, 44, 08…) Кредит 69−3-1 «Расчеты с Федеральным фондом ОМС».

— начислен авансовый платеж по взносам в Федеральный фонд ОМС;

Дебет 20 (26, 44, 08…) Кредит 69−3-2 «Расчеты с территориальным фондом ОМС».

— начислен авансовый платеж по взносам в территориальный фонд ОМС.

Начисление страховых взносов на обязательное пенсионное страхование к уплате в бюджет и одновременное уменьшение начисленной к уплате суммы взносов в части таких страховых взносов отражается записью по соответствующим субсчетам счета 69, например: Солтык Т. Г. Замена ЕСН на страховые взносы — новое и хорошо забытое старое.// Налоговый учет для бухгалтера, 2010, N 1. — с. 10−11.

Дебет 69−2-1 «Расчеты по взносу, зачисляемому в федеральный бюджет» Кредит 69−2-2 «Расчеты по пенсионному обеспечению в части страховых взносов на ОПС на финансирование страховой части трудовой пенсии».

— уменьшена начисленная сумма взноса в части страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии;

Дебет 69−2-1 «Расчеты по взносу, зачисляемому в федеральный бюджет» Кредит 69−2-3 «Расчеты по пенсионному обеспечению в части страховых взносов на ОПС на финансирование накопительной части трудовой пенсии».

— уменьшена начисленная сумма взноса в части страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии.

Перечислять авансовые платежи по взносам надо ежемесячно в срок не позднее 15-го числа следующего месяца. В бухгалтерском учете организации такие операции отражаются следующим образом:

Дебет 69−1-1, 69−2-1, 69−2-2, 69−3-1, 69−3-2 Кредит 51.

— перечислено взносов в бюджет.

Проведем сравнительный анализ налоговых ставок ЕСН и новых страховых тарифов (см. приложение) Артемьева Ю. Б. Новое о взносах // Консультант. — 2010. — N 1. — с. 2−4.