Оптимизация налоговых платежей и минимизация налоговых рисков (на примере ООО «М-Трэйд»)

Министерство образования и науки Российской Федерации

(МИНОБРНАУКИ РОССИИ) Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального образования

" Государственный университет управления"

Институт управления финансами и налогового администрирования

Кафедра налогов и налогообложения Специальность «налоги и налогообложение» — 80 107

Форма обучения: очная

Дипломный проект

на тему: «Оптимизация налоговых платежей и минимизация налоговых рисков (на примере ООО „М-Трэйд“)»

Исполнитель студентка 5 курса, 1 группы Ю. М. Волкова Руководитель проекта д. э. н., профессор Е. А. Кирова Консультант д. э. н., профессор Е. А. Кирова Москва — 2012

• Введение
• 1. Теоретические аспекты налоговой оптимизации и налоговых рисков
• 1.1 Сущность и понятие налоговой оптимизации
• 1.2 Классификация способов налоговой оптимизации
• 1.3 Налоговые риски
• 1.4 Концепция планирования выездных проверок и критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков
• 2. Анализ финансово-экономической деятельности ООО «М-Трэйд»
• 2.1 Организационно-экономическая характеристика деятельности ООО «М-Трэйд»
• 2.2 Анализ финансово-хозяйственной деятельности ООО «М-Трэйд» за 2009;2011 гг.
• 2.3 Анализ налоговых платежей и налоговой нагрузки ООО «М-Трэйд» за 2009;2011 гг.
• 2.4 Анализ основных элементов учетной политики для целей налогообложения
• 2.5 Анализ налоговых рисков ООО «М-Трэйд»
• 3. Разработка проектных предложений
• 3.1 Разработка проектных предложений по оптимизации налогообложения в ООО «М-Трэйд»
• 3.1.1 Резерв по сомнительным долгам
• 3.1.2 Амортизационная премия
• 3.1.3 Применение нелинейного метода начисления амортизации
• 3.2 Разработка проектных предложений по минимизации налоговых рисков
• 3.3 Внедрение проектных предложений
• 3.3.1 Резерв по сомнительным долгам
• 3.3.2 Амортизационная премия
• 3.3.3 Нелинейный метод начисления амортизации
• 3.3.4 Регламент проверки контрагентов
• 3.4 Экономическая эффективность проектных предложений
• Заключение
• Список использованных источников
• Приложения

Определение оптимальных объемов налоговых платежей — проблема каждого конкретного предприятия. Действия компании по определению оптимальных объемов называют налоговым планированием. При этом на практике минимальные выплаты оказываются не всегда оптимальными. Например, если предприятие выделяется из общей массы весьма маленькой налоговой нагрузкой, то рискует навлечь на себя дополнительные проверки, что чревато дополнительными издержками. Налоговый менеджмент предполагает оптимизацию бремени и структуры налогов со всех точек зрения.

Вероятно, нет ни одного налогоплательщика, который не хотел бы минимизировать налоговые платежи. Но многие налогоплательщики плохо представляют себе, в чем же суть налогового планирования и почему государство вообще дает налогоплательщику возможность минимизировать налоговые платежи. Сущность налогового планирования заключается в использовании налогоплательщиком допустимых законом способов для максимального уменьшения своих налоговых обязательств.

Оптимизация налоговой политики предприятия позволяет избежать переплаты налогов в каждый данный момент времени. В условиях высоких налоговых ставок неправильный или недостаточный учет налогового фактора может привести к весьма неблагоприятным последствиям или даже вызвать банкротство предприятия.

Сокращение налоговых выплат лишь на первый взгляд ведет к увеличению размера прибыли предприятия. Эта зависимость не всегда бывает такой прямой и непосредственной. Вполне возможно, что сокращение одних налогов приведет к увеличению других, а также к финансовым санкциям со стороны контролирующих органов. Поэтому наиболее эффективным способом увеличения прибыльности является не механическое сокращение налогов, а построение эффективной системы управления предприятием; как показывает практика, такой подход обеспечивает значительное и устойчивое сокращение налоговых потерь на долгосрочную перспективу. Государство предоставляет множество возможностей для снижения налоговых выплат.

Правильная оптимизация налогообложения и прогнозирования возможных рисков оказывает значительную помощь в создании стабильного положения предприятия, так как позволяет избежать материальных потерь в процессе хозяйственной деятельности, поэтому тема работы актуальна.

Объектом данного дипломного проекта является Общество с ограниченной ответственностью «М-Трэйд». Значение выбранной темы для деятельности организации заключается в практическом применении разработанных проектных предложений по оптимизации налоговых платежей и минимизации налоговых рисков.

Предмет дипломного проекта — учетная политика организации для целей налогообложения.

Цель дипломного проекта заключается в разработке практических предложений по оптимизации налоговых платежей и минимизации налоговых рисков на предприятии и оценке эффективности данных предложений на основе внутренней документации организации.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

· Изучить теоретические аспекты налоговой оптимизации и налоговых рисков;

· Провести анализ финансово-хозяйственной деятельности ООО «М-Трэйд» за 2009;2011 гг.;

· Провести анализ налоговых платежей и налоговой нагрузки ООО «М-Трэйд» за 2009;2011 гг.;

· Проанализировать основные элементы учетной политики организации для целей налогообложения;

· Проанализировать налоговые риски ООО «М-Трэйд» .

Теоретической и методологической базой дипломного проекта послужили труды И. В. Лысенко, Ю. М. Лермонтова, которые раскрывают теоретические и практические аспекты налоговой оптимизации, налоговых рисков и составления Учетной политики для целей налогообложения.

Информационная база дипломного проекта: Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ), Гражданский кодекс РФ (ГК РФ), финансовая отчетность и иная внутренняя документация организации.

Дипломный проект состоит из введения, трех глав, заключения, списка используемых источников и приложений. Объем дипломного проекта составляет ______ страницы, содержит 16 таблиц, 5 рисунков, 21 наименование использованных источников.

налоговая оптимизация риск нагрузка

1. Теоретические аспекты налоговой оптимизации и налоговых рисков

1.1 Сущность и понятие налоговой оптимизации

Система налогообложения в России проходит очередной виток реформирования и все еще находится в стадии становления. В последние годы в ней используются новые понятия «налоговое планирование», «налоговая оптимизация», «налоговая выгода», которые не получили своего окончательного толкования и объяснения, что создает налоговые риски для налогоплательщиков.

Для субъектов хозяйственной деятельности эффективная оптимизация налогообложения так же важна, как и производственная или маркетинговая стратегия, что обусловлено не только возможностью экономии затрат за счет платежей в бюджет, но и обеспечением общей безопасности как самой организации, так и ее должностных лиц.

Правильная оптимизация налогообложения (то есть оптимизация налогообложения, осуществляемая законными методами) и прогнозирование возможных рисков обеспечивают стабильное положение организации на рынке, поскольку позволяют избежать крупных убытков в процессе хозяйственной деятельности.

Прежде всего, стоит отметить, что планирование — это одна из составных частей управления, заключающаяся в разработке и практическом осуществлении планов. Можно выделить планирование отдельных сфер деятельности, видов ресурсов, например, производственное планирование, а также финансовое планирование, социальное планирование. В планировании используются как экономико-математические, балансовые методы, так и экспертные оценки. Планирование включает принятие плановых решений уполномоченными на то органами, лицами.

Итак, любое планирование — это часть управленческой деятельности. Следовательно, налоговое планирование — это тот сегмент управления деятельностью налогоплательщика, который связан с исполнением налоговых обязательств.

Таким образом, налоговое планирование является лишь составным элементом системы финансового планирования любого предприятия. При таком раскрытии понятия «налоговое планирование» видно, что оно включает в себя весь комплекс мероприятий, имеющих отношение к исчислению и уплате налогов. Это и определение лиц, ответственных за организацию работы по исчислению и уплате налогов, и организация ведения налогового учета, и прогнозирование сумм налоговых выплат с формированием (резервированием) денежных средств на даты исполнения обязательств по уплате и перечислению налогов, и т. д.

Поэтому оптимизацию налогообложения неверно отождествлять с налоговым планированием. Более точным будет подход, при котором оптимизация налогообложения будет рассматриваться всего лишь как составная часть деятельности налогоплательщика по налоговому планированию.

Поскольку налог по своему определению предполагает отчуждение налогоплательщиком принадлежащих ему денежных средств (ст. 8 НК РФ) и утрату права собственности на них, в интересах налогоплательщика исполнять налоговые обязательства таким образом, чтобы вероятность изъятия его собственности была минимальной.

Можно сделать вывод о том, что под оптимизацией налогообложения следует понимать принимаемые налогоплательщиком меры, акцентированные на облегчении налогового бремени, или на исполнении налоговых обязательств наиболее оптимальным для налогоплательщика способом. Как правило, так называемая «налоговая оптимизация» связана с выбором среди возможных вариантов действий налогоплательщика такого варианта, который при прочих равных условиях наименее обременителен по объему налоговых обязательств.

Таким образом, оптимизация налогообложения организации призвана значительно уменьшить размеры налоговых исчислений путем проведения определенных правомерных мероприятий, включающих максимальное применение предоставляемых законодательством льгот и других способов, не выходящих за рамки закона.

В правовых позициях высших судебных инстанций встречаются отдельные доктринальные (по своей сути) мотивировки, которые могут использоваться для раскрытия понятия «налоговая оптимизация». Например, в Постановлении Конституционного суда РФ от 27.05.2003 № 9-П содержится формулировка: «не противоречащие закону механизмы уменьшения налоговых платежей» .

Далее Конституционный суд РФ в Постановлении № 9-П фактически приводит определение налоговой оптимизации, под которой предлагает понимать «действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно — оптимального вида платежа» .

Интересным, как с теоретической, так и с практической точек зрения, является вопрос о соотношении понятий «налоговая оптимизация» и «налоговая выгода». Последнее понятие пришло на смену понятию добросовестности в налоговых отношениях и получило свое раскрытие в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды», в котором под налоговой выгодой «понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета» .

На первый взгляд понятия «налоговая оптимизация» и «налоговая выгода» практически тождественны. Но это не совсем так.

Как следует из приведенного определения, налоговой выгодой является именно достигнутый результат в виде уменьшения налоговых обязательств. Но налоговая выгода может быть получена не только в результате предпринятых налогоплательщиком мер по налоговой оптимизации. Например, право на возмещение НДС из бюджета может возникнуть в случае, если сумма вычетов за налоговый период превышает сумму исчисленного к уплате НДС. Какие-либо оптимизирующие действия при этом могут и не предприниматься, а сама сумма возмещения может образоваться в результате уже упомянутого выше механического расчета.

В то же время результатом предпринятых мер по налоговой оптимизации должна выступать именно налоговая выгода, поскольку только в этом случае сама оптимизация имеет смысл. Кстати, в Постановлении № 53 упоминаются «действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды» .

Таким образом, можно сказать, что не каждое получение налоговой выгоды есть результат налоговой оптимизации, но каждая оптимизация направлена на получение налоговой выгоды.

Также нужно выделить, что любая налоговая оптимизация должна формально соответствовать требованиям налогового законодательства, поскольку в противном случае имеет место налоговое правонарушение.

1.2 Классификация способов налоговой оптимизации

Способы налоговой оптимизации довольно многочисленны. Критерии, которые могут быть положены в основу классификации способов налоговой оптимизации, весьма разнообразны.

Налоговая оптимизация может быть классифицирована следующим образом:

· разработка приказа об учетной политики для целей налогообложения организации;

· замена или разделение правоотношений;

· непосредственное воздействие на объект налогообложения путем его изменения или сокращения его количественных характеристик;

· использование предусмотренных законом льгот и освобождений и т. д.

С точки зрения периода действия мероприятия по налоговой оптимизации могут быть разделены на перспективную (стратегическую) налоговую оптимизацию, эффект от которой имеет место в течение длительного периода деятельности субъекта предпринимательской деятельности, и налоговую оптимизацию отдельных хозяйственных операций, эффект от которой имеет разовый характер.

Рис. 1 Виды налоговой оптимизации

Налогоплательщик может оптимизировать свои налоговые выплаты, как принимая внутренние решения, не затрагивающие взаимоотношения с иными лицами, так и проявляя свои намерения во внешней среде.

Осознание степени своих рисков и необходимости в случае возникновения конфликта отстаивать свои интересы позволит правильнее понять свои возможности и вероятность получения ожидаемого результата.

Одним из инструментов, как налогового планирования, так и налоговой оптимизации является «учетная политика», определение которой содержится в ст. 11 НК РФ. Учетная политика для целей налогообложения — выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Учетная политика далеко не всегда рассматривается налогоплательщиками как действенный инструмент налоговой оптимизации, поскольку в большинстве случаев позволяет не корректировать объем налоговых обязательств в абсолютной величине, а лишь более оптимальным образом распределять их во времени. Однако, несмотря на это, говоря о налоговой оптимизации, нельзя не уделить внимание учетной политике.

Говоря о рисках, которые каждый налогоплательщик должен учитывать, предпринимая те или иные меры по налоговой оптимизации, нельзя не заметить, что оптимизируя налогообложение посредством учетной политики, налогоплательщик рискует меньше, нежели выбирая форму договора или вид осуществляемой деятельности. Как представляется, выбор одного из вариантов внутри многих элементов учетной политики может быть вообще никак не мотивирован, а равно не может подвергаться претензиям со стороны налоговых органов, поскольку изначально в НК РФ заложено право выбора налогоплательщиком любого из возможных способов внутри элемента учетной политики.

Основные предусмотренные НК РФ элементы учетной политики для налога на прибыль:

· метод оценки сырья и материалов (п. 8 ст.254 НК РФ);

· метод начисления амортизации (ст. 259 НК РФ)

· метод признания доходов и расходов (ст.271−273 НК РФ);

· метод оценки покупных товаров (подп.3 п. 1 ст.268 НК РФ);

· метод оценки стоимости ценных бумаг при их реализации (ст. 280 НК РФ);

· использование пониженных норм амортизации (п. 10 ст.259 НК РФ);

· порядок учета расходов на освоение природных ресурсов, относящихся к нескольким участкам недр (п. 2 ст.261 НК РФ);

· формирование резервов (ст. 266, 267, 267.1, 324.1 НК РФ);

· порядок уплаты налога по обособленным подразделениям (ст. 288 НК РФ);

· формы регистров налогового учета (ст. 314 НК РФ);

· перечень прямых расходов (п. 2 ст.320 НК РФ);

· порядок распределения прямых расходов (формирование стоимости незавершенного производства).

Как видно, приведенный перечень является достаточно обширным. Элементы учетной политики охватывают многие участки налогового учета. Расчеты, основанные на моделировании и прогнозировании результатов деятельности налогоплательщика, могут способствовать выбору наиболее приемлемых и эффективных для налогоплательщика способов отражения и учета определенных операций.

Здесь же необходимо помнить, что не все ситуации, когда налогоплательщику положениями НК РФ дано право выбора способа учета тех или иных операций, могут иметь отношение к учетной политике.

Набор инструментов налоговой оптимизации, совокупность применяемых при этом схем и методов постоянно изменяется, в первую очередь, в связи с изменением законов и иных нормативных актов, а также в связи с изменением правовой оценки тех или иных действий органами, осуществляющими применение правовых норм (судами, налоговыми органами). Вследствие нестабильности внешней правовой среды предприятие не может осуществить налоговую оптимизацию применительно к своей деятельности раз и навсегда, необходимо постоянно отслеживать все происходящие изменения и корректировать в соответствии с ними осуществляемые мероприятия по налоговой оптимизации. Наиболее существенные изменения влекут необходимость пересмотра всей схемы финансово-хозяйственной деятельности предприятия и, возможно, кардинального ее изменения.

Налоговое планирование и налоговая оптимизация должны сопровождаться продуманной и основанной на законе стратегией и тактикой в отношении действий, осуществляемых налогоплательщиками в ходе проведения мероприятий налогового контроля (выездных и камеральных налоговых проверок). В противном случае могут возникнуть существенные проблемы при защите интересов налогоплательщика в налоговом споре, возникшем по результатам проведенных контрольных мероприятий, в том числе и в отношении использованных инструментов налоговой оптимизации.

1.3 Налоговые риски

Следствием действий любого налогоплательщика, направленных на оптимизацию налогообложения и минимизацию налоговой нагрузки, являются так называемые налоговые риски.

Налоговые риски сопровождают «самостоятельную, осуществляемую на свой риск» (ст. 2 Гражданского кодекса Российской Федерации) предпринимательскую деятельность, проблема таких рисков привлекла к себе внимание сравнительно недавно. Термин «налоговый риск» еще не используется в действующем российском налоговом законодательстве и на переживаемом этапе это, может быть, и оправданно. Ведь понятийный аппарат, который можно было бы использовать в законодательстве, проходит в своем созревании до надлежащего кондиционного состояния некий путь научных обсуждений. Включение же спорных терминов (в данном случае термина «налоговый риск») в законодательный оборот чревато непредсказуемыми, нежелательными последствиями для всех сторон налоговых правоотношений.

Под налоговыми рисками понимается возможность негативных последствий, вызванная налоговыми факторами. Таким последствием может стать экономический или финансовый убыток, вызванный довзысканием налогов или наложением штрафов, начислением пеней. Все налоговые риски имеют финансовый характер.

Налоговый риск с точки зрения налогоплательщика — вероятность (угроза) доначисления ему налогов (сборов), пеней и штрафов в ходе налоговой проверки из-за возникших разногласий между налогоплательщиками и налоговыми органами в трактовке налогового законодательства, которая может обернуться для хозяйствующего субъекта действительным возрастанием налогового бремени. Следует сразу отметить, что к налоговым рискам не следует относить потери, возникающие из-за арифметических ошибок или нечеткого понимания отдельных норм законодательства. Для налогоплательщиков налоговый риск означает риск возрастания налоговой нагрузки в силу того, что налоговый орган может признать рассматриваемую сделку недействительной (притворной или мнимой), объявить незаконным начисление налогов, которое сам налогоплательщик рассматривал как законное.

Налоговые риски можно разделить на группы.

К первой группе рисков относится явная угроза привлечения к налоговой и даже уголовной ответственности. Она возникает в случае грубого уклонения от уплаты налогов: например, если контрагентами налогоплательщика являются преимущественно фирмы-однодневки, происходит неоприходование выручки, т. ?е. налогоплательщик использует «черный нал». В таких ситуациях опасность привлечения к ответственности очень велика. На практике все чаще встречаются случаи, когда при рассмотрении уголовных дел суды дают виновным реальные сроки лишения свободы.

Ко второй группе рисков можно отнести опасности привлечения к налоговой ответственности, вызванные неточностью и неопределенностью законодательных норм. Эти риски возникают, когда в налоговом законодательстве нет однозначного ответа на какой-либо вопрос. Эксперты, аудиторы, Минфин России расходятся во мнениях, судебная практика не единообразна, а ВАС РФ ещё не сформировал свою правовую позицию. Даже если организация руководствуется положительной арбитражной практикой, существует вероятность, что Высший Арбитражный Суд примет иное решение.

Налогоплательщики при оценке своих налоговых рисков должны учитывать позицию судов, в частности решения Президиума и Пленума ВАС РФ.

В третью группу входят риски субъективного плана: их можно назвать рисками ведомственного характера. Они возникают, когда к добросовестному налогоплательщику приходят налоговые инспекторы и начинают делать из него налогоплательщика недобросовестного. К этой группе рисков можно отнести опасность обнаружения при проверке фирм-однодневок среди контрагентов организации.

Риск в своем развитии проходит несколько стадий, а именно: зарождение рисковой ситуации; появление фактического риска (на данной стадии осуществляется управление текущей ситуации) и итоговый результат.

Налоговый риск по своему характеру является энтропийным, то есть может иметь разные исходы. Однако вероятность ожидаемого результата можно установить, поскольку способы получения релевантной информации позволяют объективно рассчитать риск. На сегодня накоплен огромный массив данных, позволяющих получить представление о механизме исчисления и взимания налогов и сборов, правоприменительной практике и противоречиях в налоговом законодательстве. Причем благодаря регулярной систематизации накапливаемой информации о налоговой системе, о налоговой политике государства повышается оценка вероятности риска и повышается достоверность результата.

Существует мнение, согласно которому «…налоговый риск в категорию финансовых рисков не входит, так как сам по себе не следует из природы финансовых операций, а обусловлен действиями налогоплательщика или органов государства по отношению к налогоплательщику». На мой взгляд, такое утверждение спорно — ведь налоговый риск означает вероятность ущерба или для налогоплательщика (в виде возможного ослабления его финансово-экономического потенциала), или для государства (в виде возможного недополучения им налоговых платежей) из-за неадекватных действий (бездействия) налогоплательщиков и уполномоченных государственных органов.

Стабильность и эффективность деятельности организации зависят от того, на сколько хорошо ее руководство оценивает свои налоговые риски. Агрессивная налоговая политика организации может быть критична для бизнеса в целом. В то же время взвешенное управление налоговыми рисками может помочь организации повысить эффективность бизнес — модели, увеличив ее ликвидность в условиях непростой экономической ситуации в стране.

Для эффективного управления налоговыми рисками и устранения налоговой неэффективности необходим комплексный подход к построению системы управления налоговыми обязательствами в организации. Задача такой системы — выявление и оценка налоговых рисков с целью уменьшения вероятности их возникновения или минимизации негативных последствий, связанных с процессом налогообложения.

И.В. Лысенко, рассматривая процесс управления налоговыми рисками, выделяет следующие этапы:

1. Выявление налоговых рисков

2. Оценка налоговых рисков

3. Выработка мер по минимизации налоговых рисков

4. Применение мер по минимизации налоговых рисков и контроль за их применением.

Деление на данные этапы является весьма условным. Основным способом выявления налоговых рисков является мониторинг потенциальных партнеров организации, налогового законодательства, разъяснений Минфина России и судебной практики. Если же налоговый риск возникает в результате недостаточной компетенции сотрудников организации, допущенных ими ошибок, то способом выявления такого риска будет являться арифметическая проверка налоговой отчетности, сверка налоговой и бухгалтерской отчетности, что осуществляется в ходе проведения налоговыми органами камеральных налоговых проверок.

Оценка налоговых рисков предполагает определение суммы риска и вероятности его возникновения. При определении вероятности наступления рискового события необходимо учитывать следующее: частоту, с которой раньше происходило рисковое событие; мнение экспертов о том, насколько вероятно при данных условиях событие.

1.4 Концепция планирования выездных проверок и критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков

В 2007 году ФНС России были разработаны 11 критериев (в последующем — 12) самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков в рамках Концепции системы планирования выездных налоговых проверок, утвержденной приказом ФНС России от 30.05.2007 г. № ММ-3−06/33.

В целях создания единой системы планирования выездных налоговых проверок, повышения налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков, а также совершенствования организации работы налоговых органов при реализации полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, предоставленных Налоговым кодексом Российской Федерации приказом ФНС от от 30.05.2007 г. № ММ-3−06/33 утверждены общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок.

Систематическое проведение самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности позволит налогоплательщику своевременно оценить налоговые риски и уточнить свои налоговые обязательства.

Редакцией приказа официально представлены количественные показатели, по которым налогоплательщики смогут оценить свою налоговую «безопасность». Но центральная идея приказа выражается цитатой: «Каждый налогоплательщик должен понимать, что от прозрачности его деятельности, полноты исчисления и уплаты налогов в бюджет зависит возможность невключения в план выездных налоговых проверок» .

Таким образом, в соответствии с настоящей Концепцией планирование выездных налоговых проверок ведется на основе принципа двухсторонней ответственности налогоплательщиков и налоговых органов, при соблюдении которого первые стремятся к исполнению своих налоговых обязательств, а вторые — к обоснованному отбору налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок.

Приказы Федеральной налоговой службы обязательны лишь для ее собственных подразделений — территориальных налоговых инспекций (определение Конституционного суда РФ от 10 июля 2003 г. N 316-О). ФНС России не имеет права издавать нормативные правовые акты по вопросам налогов и сборов (п. 2 ст.4 НК РФ, п. 1 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. N 506). Поэтому данный приказ не влечет ограничений прав налогоплательщиков и не создает у них дополнительных обязанностей. То есть для налогоплательщиков этот документ информационного характера. Наиболее актуальной частью приказа являются Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок. Критерии ввели в обиход предпринимателей новый термин — «налоговый риск» .

Настоящая Концепция предусматривает проведение налогоплательщиком самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности по приведенным ниже критериям.

Общедоступными критериями самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемыми налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, могут являться:

1. Налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности).

2. Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов.

3. Отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период.

4. Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг).

5. Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации.

6. Неоднократное приближение к предельному значению установленных Налоговым кодексом Российской Федерации величин показателей, предоставляющих право применять налогоплательщикам специальные налоговые режимы.

7. Отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год.

8. Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками («цепочки контрагентов») без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели).

9. Непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности.

10. Неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения («миграция» между налоговыми органами).

11. Значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики.

12. Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском.

При оценке вышеуказанных показателей налоговый орган в обязательном порядке анализирует возможность извлечения либо наличие необоснованной налоговой выгоды, в том числе по обстоятельствам, указанным в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N53.

Чтобы избежать риска включения в список налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок, бухгалтеру компании следует поставить на контроль три годовых показателя: — налоговую нагрузку; - рентабельность проданных товаров, продукции (работ, услуг); - рентабельность активов.

Расчетные значения показателей нужно сравнить с контрольными, на которые ориентированы налоговые органы (критерии N 1 и 11). А также необходимо определить среднемесячную заработную плату работников (критерий N 5). Если результаты ниже статистических — необходимо готовиться к выездной проверке.

Наиболее важным критерием оценки рисков является критерий N 12 «ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском» .

По сути, данный критерий дополняет критерий № 8 («цепочка контрагентов»). В обоих случаях речь идет о необоснованной налоговой выгоде плательщика, но здесь инспекторы расширяют рекомендации ВАС РФ.

ФНС разъясняет, что основной источник налоговых рисков — проблемные контрагенты, прежде всего «однодневки». Налоговые выгоды компании по сделке, признанной сомнительной, считаются необоснованными.

При оценке налоговых рисков, которые могут быть связаны с характером взаимоотношений с некоторыми контрагентами, налогоплательщику рекомендуется исследовать следующие признаки:

1. отсутствие личных контактов руководства (уполномоченных должностных лиц) компании-поставщика и руководства (уполномоченных должностных лиц) компании-покупателя при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров;

2. отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность;

3. отсутствие документального подтверждения полномочий представителя контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность;

4. отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении складских и/или производственных и/или торговых площадей;

5. отсутствие информации о способе получения сведений о контрагенте (нет рекламы в СМИ, нет рекомендаций партнеров или других лиц, нет сайта контрагента и т. п.). При этом негативность данного признака усугубляется наличием доступной информации (например, в СМИ, наружная реклама, Интернет-сайты и т. д.) о других участниках рынка (в том числе производителях) идентичных (аналогичных) товаров (работ, услуг), в том числе предлагающих свои товары (работы, услуги) по более низким ценам;

6. отсутствие информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (общий доступ, официальный сайт ФНС России www.nalog.ru).

Наличие подобных признаков свидетельствует о высокой степени риска квалификации подобного контрагента налоговыми органами как проблемного (или «однодневки»), а сделки, совершенные с таким контрагентом, сомнительными.

Дополнительно повышают такие риски одновременное присутствие следующих обстоятельств:

1. контрагент, имеющий вышеуказанные признаки, выступает в роли посредника;

2. наличие в договорах условий, отличающихся от существующих правил (обычаев) делового оборота (например, длительные отсрочки платежа, поставка крупных партий товаров без предоплаты или гарантии оплаты, несопоставимые с последствиями нарушения сторонами договоров штрафными санкциями, расчеты через третьих лиц, расчеты векселями и т. п.);

3. отсутствие очевидных свидетельств (например, копий документов, подтверждающих наличие у контрагента производственных мощностей, необходимых лицензий, квалифицированных кадров, имущества и т. п.) возможности реального выполнения контрагентом условий договора, а также наличие обоснованных сомнений в возможности реального выполнения контрагентом условий договора с учетом времени, необходимого на доставку или производство товара, выполнение работ или оказание услуг;

4. приобретение через посредников товаров, производство и заготовление которых традиционно производится физическими лицами, не являющимися предпринимателями (сельхозпродукция, вторичное сырье (включая металлолом), продукция промысла и т. п.);

5. отсутствие реальных действий плательщика (или его контрагента) по взысканию задолженности. Рост задолженности плательщика (или его контрагента) на фоне продолжения поставки в адрес должника крупных партий товаров или существенных объемов работ (услуг);

6. выпуск, покупка/продажа контрагентами векселей, ликвидность которых не очевидна или не исследована, а также выдача/получение займов без обеспечения. При этом негативность данного признака усугубляет отсутствие условий о процентах по долговым обязательствам любого вида, а также сроки погашения указанных долговых обязательств больше трех лет;

7. существенная доля расходов по сделке с «проблемными» контрагентами в общей сумме затрат налогоплательщика, при этом отсутствие экономического обоснования целесообразности такой сделки при одновременном отсутствии положительного экономического эффекта от ее осуществления и т. п.

Соответственно, чем больше вышеперечисленных признаков одновременно присутствуют во взаимоотношениях налогоплательщика с контрагентами, тем выше степень его налоговых рисков.

Наличие этих признаков и дополнительных резко повышает вероятность квалификации подобного контрагента налоговыми органами как проблемного (или «однодневки»), а совершенных им сделок — сомнительными. При их самостоятельном обнаружении налогоплательщику предлагается исключить сомнительные операции (вполне логично) и подать уточненные декларации.

Для идентификации цели подачи данной уточненной декларации (снижение/исключение рисков по пункту 12 Критериев) налогоплательщикам предлагается одновременно с уточненной декларацией представлять Пояснительную записку по форме.

Налоговый орган, получивший уточненные налоговые декларации, а также представленные вместе с ними Пояснительную записку, проводит камеральную налоговую проверку в соответствии со ст. 88 Налогового кодекса Российской Федерации. Важно, что согласно приказу после проведения камеральной проверки таких деклараций и пояснительной записки нижестоящим налоговым органам запрещено запрашивать дополнительные документы и пояснения. Полученные сведения и декларации в сочетании с другими критериями учитываются при формировании планов выездных проверок.

Факт подачи налогоплательщиком уточненной декларации с целью снижения (исключения) рисков по 12 критерию налоговые органы учитывают в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок (или корректировки уже утвержденных планов выездных налоговых проверок) в сочетании с другими Критериями.

Назначение контрольного мероприятия в отношении налогоплательщика, подавшего уточненную декларацию, возможно только после согласования с ФНС России.

То есть 12-й критерий предлагает каждому плательщику не просто оценить риск налоговой проверки, но и, сделав определенные шаги навстречу инспекторам, попытаться избежать таковой.

2. Анализ финансово-экономической деятельности ООО «М-Трэйд»

2.1 Организационно-экономическая характеристика деятельности ООО «М-Трэйд»

Общество с ограниченной ответственностью «М-Трэйд» является торгово-производственным предприятием. Основным видом деятельности ООО «М-Трэйд» является оптовая торговля продуктами питания, а именно мясопродуктов.

ООО «М-Трэйд» ведет свою деятельность с 1996 года в сфере оптовой торговли продуктов питания.

Миссия компании состоит в предоставлении потребителям натуральных экологически чистых продуктов питания высочайшего качества.

Основной целью организации является получение прибыли, а также наиболее полное удовлетворение рынка потребителей мясопродуктов, а также постоянно повышать уровень мяса и мясных продуктов на российском рынке. Организация настроена на расширение деятельности и, следовательно, дальнейшее инвестирование в крупных размерах.

Компания специализируется на прямых поставках замороженной мясной продукции — свинины, говядины, баранины и домашней птицы с последующей ее реализацией как заводам-производителям продуктов мясопереработки и полуфабрикатов, так и конечным потребителям в Москве, Санкт-Петербурге и других регионах России.

Всегда в наличии широкий ассортимент продукции: куры, фарш, окорочка куриные, грудки, бедро.

На сегодняшний день ООО «М-Трэйд» продает мясо, замороженное с применением современных технологий, позволяющих сохранить все полезные свойства и вкус свежей говядины, свинины и мяса кур, без добавок и консервантов.

На сегодняшний день сбыт и реализация продукции происходит в основном в Москве и Московской области. Не смотря на сравнительно небольшой опыт ООО «М-Трэйд» уже имеет достаточно широкий круг своих покупателей.

Отраслевая принадлежность ООО «М-Трэйд» по ОКВЭД:

· Оптовая торговля пищевыми продуктами, включая напитки, и табачными изделиями

· Оптовая торговля мясом, мясом птицы, продуктами и консервами из мяса и мяса птицы.

· Организация перевозок грузов.

2.2 Анализ финансово-хозяйственной деятельности ООО «М-Трэйд» за 2009;2011 гг.

На основании бухгалтерской отчетности (Приложение 1 и 2), приведен подробный финансовый анализ организации.

Таблица 1 Горизонтальный анализ бухгалтерского баланса ООО «М-Трэйд» за 2009;2011 гг.

Таблица 2 Вертикальный анализ бухгалтерского баланса ООО «М-Трэйд» за 2009;2011 гг.

Для более наглядного обобщения представленной информации структура активов и пассивов изображена ниже в графическом варианте (рисунки 2−4).

Рисунок 2 Структура баланса ООО «М-Трэйд» за 2009;2011 гг.

Рисунок 3 Структура активов баланса ООО «М-Трэйд» за 2011 г.

Рисунок 4 Структура пассивов баланса ООО «М-Трэйд» за 2011 г.

Далее в таблице 3 представлен аналитический отчет о прибылях и убытках Организации за 2009;2011 гг. с учетом динамики основных показателей.

Таблица 3 Аналитический отчет о прибылях и убытках ООО «М-Трэйд» за 2009;2011 гг.

На основе данного анализа на рисунке 5 показана динамика ключевых показателей деятельности организации.

Рисунок 5 Финансовый результат деятельности ООО «М-Трэйд» за 2009;2011 гг.

В таблице 4 представлены нормативные коэффициенты, характеризующие финансовую деятельность ООО «М-Трэйд» за 2009;2011 гг.

Таблица 4 Оценка финансовой деятельности ООО «М-Трэйд» за 2009;2011 гг.