Учет и анализ дебиторской задолженности предприятия ООО МПК Самсон

│ │

│2. Налогообложение реализации права требования│ │

│первоначальным кредитором не предусмотрено│ │

│статьей 155 НК РФ. А статья 154 НК РФ│ │

│рассматривает порядок определения налоговой│ │

│базы при реализации товаров (работ, услуг), а│ │

│не имущественных прав. Следовательно, у│ │

│первоначального кредитора не возникает объекта│ │

│налогообложения НДС при реализации права│ │

│требования │ │

├───────────────────────────────────────────────┴──────────────────────────────────────────────────┤

│ Налог на прибыль организаций │

├───────────────────────────────────────────────┬──────────────────────────────────────────────────┤

│1. Уступка до наступления срока платежа. При│Налоговая база равна выручке от реализации│

│уступке продавцом (по методу начисления) права│(стоимость имущества, причитающегося налогопла-│

│требования, разница между доходом от реализации│тельщику при последующей уступке права или прекра-│

│права требования и стоимостью реализованного│щении обязательства) за минусом расходов по приоб-│

│товара признается убытком налогоплательщика. │ретению указанного права требования (п. 3 ст. 279│

│При этом размер убытка для целей│НК РФ). │

│налогообложения не может превышать суммы│Момент признания доходов. │

│процентов, которую уплатил бы с учетом│1. При методе начисления — день перехода права│

│требований статьи 269 НК РФ по долговому│требования (как правило, по дате заключения│

│обязательству, равному доходу от уступки права│договора цессии) или день погашения права│

│требования за период от даты уступки до даты│требования (п. 3 ст. 271 НК РФ). │

│платежа, предусмотренного договором. Предельный│2. При кассовом методе — день поступления денежных│

│размер убытка рассчитывается следующим образом.│средств или имущества или погашения задолженности│

│Сумма по договору уступки права требования│иным способом (п. 2 ст. 273 НК РФ) │

│(ставка рефинансирования ЦБ РФ 1,1): 365 дней│ │

│(количество дней от уступки до даты платежа по│ │

│договору). │ │

│2. Уступка после наступления срока платежа. │ │

│При уступке продавцом (по методу начисления)│ │

│права требования разница между доходом от│ │

│реализации права требования и стоимостью│ │

│реализованного товара признается убытком│ │

│налогоплательщика. Убыток принимается для│ │

│налогообложения в полном размере в следующем│ │

│порядке: │ │

│- 50% включается в состав внереализационных│ │

│расходов на дату уступки прав требования; │ │

│- 50% включается в состав внереализационных│ │

│расходов через 45 дней с даты уступки права│ │

│требования (п. 1 ст. 279 НК РФ) │ │

│ Бухгалтерский учет │

├───────────────────────────────────────────────┬──────────────────────────────────────────────────┤

│Проводки при уступке требования по│Полученное право требования учитывается: │

│первоначальному договору: │- на счете 58 «Финансовые вложения», если│

│Дебет 62 Кредит 90 — реализация товаров; │предприятие предполагает извлечение выгоды│

│Дебет 90 Кредит 41 — списана себестоимость│(например, в виде прироста стоимости права│

│товаров; │требования); │

│Дебет 90 Кредит 68 субсчет «НДС» — начислен│- на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и│

│НДС; │кредиторами, если предприятие не предполагает│

│Дебет 76 Кредит 91 — уступка права требования; │извлечение выгоды. │

│Дебет 91 Кредит 62 — списана задолженность│Дебет 58 (76) Кредит 76 — приобретено право│

│покупателя │требования; │

│ │Дебет 76 Кредит 51 — оплачено право требования│

│ │цеденту; │

│ │Дебет 51 Кредит 76 — получены средства│

│ │цессионарием от должника в счет погашения долга; │

│ │Дебет 76 Кредит 91 — погашен долг; │

│ │Дебет 91 Кредит 58 (76) — списано право│

│ │требования; │

│ │Дебет 91 Кредит 68 — начислен НДС с суммы│

│ │превышения доходов над расходами по расчетной│

│ │ставке │

Кроме погашения дебиторской задолженности, уступка права требования может прекратить и кредиторскую задолженность, в случае погашения зачетом встречной задолженности. Например, фирма «А» приобрела право требования к фирме «Б» и одновременно имеет задолженность перед фирмой «Б» по договору купли-продажи. Фирма «А» вправе уведомить фирму «Б» о зачете взаимной задолженности. Таким образом, уступка требования будет являться «средством оплаты» кредиторской задолженности предприятия.

Проблемы, которые возникнут при этом у организации, совершенно аналогичны вексельным расчетам. Если уступка права требования оплачена любым законным способом, то проблем с вычетом оплаченного НДС не должно быть. В противном случае могут возникнуть проблемы с получением вычета до момента расчетов за приобретенное право требования, как в случае, рассматриваемом в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 2 марта 2005 года № А28−11 436/2004;480/23.

Можно привести также постановление ФАС Северо-Западного округа от 22 февраля 2005 года № А52/3666/2004/2, которое рассматривает вариант оплаты уступкой требования. Это постановление является лишь косвенным подтверждением того, что вычет по НДС возможен и при неоплаченной уступке требования, поскольку в указанном рассмотрении дела предприятию было отказано в вычете на основании того, что в его действиях была доказана недобросовестность и признаки схемы уклонения от уплаты НДС.

Следует отметить, что арбитражная практика за последнее время проявляет все более неформальный подход при принятии решений по вычетам НДС и рассматривает обстоятельства дела с точки зрения добросовестности хозяйственной деятельности налогоплательщиков и реального экономического содержания сделок.

3.2 Рекомендации по управлению дебиторской задолженностью на предприятии Учетной политикой ООО МПК «Самсон» предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам. Однако данный резерв фактически Обществом не создается. Также в Обществе отсутствуют контрольные процедуры, позволяющие определять задолженность контрагентов по времени ее возникновения, и, соответственно, формировать резерв под сомнительную задолженность. Периодичность формирования резерва учетной политикой не определена. В целом на предприятии не ведется работа с дебиторской задолженностью.

В связи с этим нам представляется необходимым предложить рекомендации по управлению дебиторской задолженностью, а также применение Обществом обеспечительных мер по погашению дебиторской задолженности.

Управление дебиторской задолженностью является составной частью общей системы управления оборотными активами коммерческой организации. Применительно к задолженности заказчиков (покупателей) за поставку товаров, оказанные услуги или выполненные работы оно является одновременно элементом маркетинговой политики организации, направленной на максимизацию объема прибыли, установление взаимовыгодных отношений. От управления дебиторской задолженностью в значительной мере зависит как оборачиваемость, так и рентабельность оборотных активов предприятия. В балансе (раздел II «Оборотные активы») остатки дебиторской задолженности обычно превышают общую сумму материально-вещественных активов, денежных средств и краткосрочных финансовых вложений. В то же время управление дебиторской задолженностью — средство увеличения объема продаж, предоставления заказчикам выгодных условий оплаты поставляемых товаров.

Управление дебиторской задолженностью должно способствовать расширению объема реализации продукции, финансовой устойчивости организации. Как и при управлении иными оборотными активами, принятию любых решений по управлению дебиторской задолженностью должен предшествовать анализ ее состава, уровня и динамики в предшествующем периоде.

В условиях острого недостатка оборотных средств, характерного для многих предприятий (коэффициент текущей ликвидности в промышленности немногим больше единицы), завышенные размеры дебиторской задолженности снижают мобильность оборотных активов, приводят к неоправданному росту продолжительности финансового цикла.

Поскольку в общей сумме дебиторской задолженности преобладает задолженность заказчиков за поставленные им товары, то при анализе дебиторской задолженности целесообразно сопоставлять ее динамику с динамикой выручки от проданных товаров. Темпы роста выручки от реализации продукции, работ, услуг (без НДС) по данным формы 2 «Отчет о прибылях и убытках» сопоставляются с темпами роста средних остатков дебиторской задолженности по балансу.

Другой важнейший показатель — удельный вес просроченной дебиторской задолженности. С ростом объема продаж общая сумма просроченной дебиторской задолженности также возрастает, но ее удельный вес должен снижаться. Однако многое зависит от состава покупателей. Если увеличение объема продаж связано с освоением производства и реализацией новых товаров, рассчитанных на иной круг покупателей по сравнению со сложившимся, то возможны существенные изменения как динамики, так и удельного веса просроченной задолженности.

Дебиторская задолженность делится на две группы:

дебиторская задолженность за товары (работы и услуги), срок оплаты которых не наступил. При приближении срока оплаты необходимо напомнить об этом заказчику;

дебиторская задолженность за товары (работы и услуги), не оплаченные в срок, предусмотренный контрактом. Она в свою очередь подразделяется на следующие группы:

ожидаемая в согласованные с заказчиком сроки;

труднореализуемая;

сомнительная;

безнадежная.

Способы управления каждой из этих групп совершенно разные. Поскольку речь идет о задолженности заказчиков, то принципиальное значение имеет их деление на постоянные и разовые (прочие). Задержка платежей постоянными заказчиками может носить случайный характер, и в данном случае меры по инкассации задолженности могут ограничиться напоминанием о ней контрагенту. Применительно к остальной задолженности возможна система мер.

В отношении задолженности, признаваемой должниками, не имеющими возможности ее погасить вследствие финансовых проблем, необходим поиск взаимоприемлемых решений. Чаще всего применяется отсрочка или рассрочка платежей. Являясь средством привлечения покупателей, отсрочка или рассрочка платежей за поставленную продукцию должна быть экономически эффективной, т. е. потери, вызванные отвлечением собственных средств из оборота, должны перекрываться выгодой от увеличения объема продаж. Если само предприятие для финансового обеспечения своей текущей деятельности, приобретения сырья и материалов пользуется краткосрочными ссудами банка, то понятно, что, пользуясь кредитами банка в среднем 40 дней, нецелесообразно предоставлять покупателям отсрочку платежа в среднем на 60 дней. Средний период предоставления кредита покупателям должен быть меньше среднего периода, на который предприятие получает кредит в банке. Большое значение имеет отраслевая специфика: предприятия легкой и пищевой промышленности могут и не предоставлять покупателям отсрочки платежа, а в машиностроении без них практически не обойтись.

Как было отмечено выше, по данным финансовой отчетности дебиторская задолженность делится на следующие группы:

а) краткосрочная, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты. Она преобладает в общей сумме задолженности, так как предоставление отсрочки платежа на период свыше года встречается крайне редко;

б) долгосрочная, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты.

Эта группировка имеет значение для многих финансовых расчетов. В частности, краткосрочная задолженность относится к быстрореализуемым активам и соответственно принимается в расчет при определении показателя (коэффициента) срочной или промежуточной ликвидности. Долгосрочная дебиторская задолженность относится к медленнореализуемым активам. Правда, любую задолженность можно продать по договору цессии (уступка права требования), и в этом случае ее можно будет приравнять к быстрореализуемым или даже наиболее ликвидным средствам, но в сумме фактически получаемой выручки (обычно не более 50%).

С целью стимулирования заказчиков широко применяют скидки с цены реализации, например:

а) скидка за предоплату в размере 3%;

б) расчет по примерной схеме «2/15 полная 30», т. е. при расчете в течение 15 дней с момента получения товара предоставляется скидка 2%, при оплате с шестнадцатого по тридцатый день — оплачивается полная стоимость товара, свыше тридцати дней — штраф в размере, указанном в контракте.

В отношении просроченной задолженности необходим поиск взаимоприемлемых решений: отсрочка или рассрочка платежа на определенных условиях, расчеты векселями (банковскими или своими, но авалированные банком), в отдельных случаях — оплата своей продукцией (бартер), если она представляет интерес для поставщика, расчеты акциями заказчика и др.

Предоставление заказчику отсрочки платежа всегда сопряжено с риском. Когда речь идет о постоянных покупателях, то риск невелик. Предоставление товарного кредита новому покупателю может быть обусловлено предоставлением обеспечения: банковской гарантии или поручительства компании с надежной деловой репутацией, залога, надежных векселей к погашению и т. д. Отсрочка платежа должна сочетаться со стимулированием предоплаты системой скидок. Например, при полной предоплате предоставляются скидки 4% от стоимости поставленной продукции, при частичной предоплате в размере 50% стоимости отгруженной партии — скидки 3% и т. д. Система стимулов может сочетаться с системой штрафов, предусматриваемых в договорах за нарушение сроков оплаты. Однако по отношению к постоянным покупателям прибегать к штрафам нецелесообразно.

При решении вопроса о предоставлении заказчику отсрочки или рассрочки платежей за поставленную продукцию учитываются его платежеспособность, деловая репутация, опыт прежних взаимоотношений.

Если у предприятия много заказчиков, то их можно предварительно сгруппировать:

надежные покупатели, им может быть предоставлена отсрочка платежа в запрашиваемых ими размере и сроках;

покупатели, которым может быть предоставлен товарный кредит в ограниченном объеме;

покупатели, которым может быть предоставлен коммерческий кредит только под надлежащее обеспечение;

покупатели, кредитование которых сопряжено с высоким риском неплатежей и поэтому нецелесообразно.

Порой отношения продавцов и покупателей часто заходят в тупик, когда один хочет купить товар, но заплатить сразу не может, а второй — продать и получить деньги как можно раньше. На сегодняшний день найти клиентов, готовых сразу оплатить товар, довольно сложно. К тому же случается и такие ситуации, что и вообще могут не заплатить и возникает вопрос как быть?

Одним из таких путей решения данного вопроса является факторинг. Порядок совершения факторинговых сделок в России регламентируется главой 43 «Финансирование под уступку денежного требования» ГК РФ. Согласно ст. 826 кодекса предметом уступки, под которую предоставляется финансирование, может быть как денежное требование, срок платежа по которому уже наступил (существующее требование), так и право на получение денежных средств, которое возникнет в будущем (будущее требование).

Факторинг — финансирование факторинговой компанией (как правило — банком) поставщика под уступку денежного требования к заказчику. Фактически банк кредитует поставщика под залог права требования долга: сразу после заключения соглашения (как правило, в течение 2−3 дней) банк переводит на счет поставщика от 70 до 90% от суммы долга, а остальную часть — от 10 до 30% за вычетом процентов за кредит и комиссионного вознаграждения перечисляют после инкассации задолженности. Ставка процента за кредит не отличается от обычной ставки по краткосрочным кредитам (например, 14% годовых), а размер комиссионного вознаграждения составляет от 1 до 3% от суммы долга. Если факторинговое обслуживание банком предприятия-поставщика осуществляется на постоянной основе, то ставка комиссионного вознаграждения обычно устанавливается близко к низшей границе интервала. Что касается процентов за кредит, то они не отличаются от процентов по любым другим долговым обязательствам (займам, кредитам), относятся к внереализационным расходам в установленном порядке и уменьшают облагаемую налогом прибыль. А комиссионное вознаграждение представляет собой плату за услуги банка, которые состоят в анализе и оценке требований поставщика к заказчикам (должникам), контроле за осуществлением платежей, переводе полученных средств на счет поставщика, и другие услуги, предусмотренные факторинговым соглашением. В отличие от платежей процентов за кредит комиссионное вознаграждение, как и оплата иных услуг, облагается НДС.

Факторинговая операция выгодна поставщикам, так как ускоряет оборот средств, не требуя при этом существенных затрат. Если, например, общая сумма задолженности заказчиков составляет 900 тыс. руб., банк по факторинговому соглашению предоставляет 80% (т.е. 720 тыс. руб.), а сумму долга удалось взыскать с заказчика через 94 дня, то при комиссионном вознаграждении в размере 2% расходы поставщика составляют:

а) проценты за кредит:

720×14×94

───────────── = 26 (тыс. руб.);

365×100

б) комиссионное вознаграждение:

900×2% = 18 (тыс. руб.);

в) итого: 26 + 18 = 44 (тыс. руб.).

Если продолжительность финансового цикла предприятия составляет, например, 6 месяцев, то, затратив полученные 720 тыс. руб. на производство и реализацию продукции, предприятие при рентабельности в 10−15% вернет затраченные на факторинг средства.

Вместе с тем, указывая на преимущества факторинга, нельзя не сказать о том, что его тормозом развития в России являются дороговизна кредита, почти полное отсутствие методической базы факторинговых операций, нехватка научной и справочной литературы. В частности, на сегодняшний день в нормативных актах по бухгалтерскому учету нет прямых указаний на порядок отражения операций факторинга, из-за чего бухгалтериям предприятий приходится руководствоваться общими правилами учета.

Дебиторская задолженность в отличие от таких элементов оборотных активов, как запасы материалов или готовой продукции, относится к ненормируемым оборотным активам. Но отсутствие утверждаемых нормативов не означает, что ее нельзя планировать.

Исходя из объективной оценки своих финансовых возможностей предприятие должно на каждый квартал определять предельную сумму отсрочек платежа, которая может быть предоставлена покупателям. В соответствии с картотекой покупателей (заказчиков), взаимоотношений с ними определяются целесообразность и условия предоставления отсрочки платежа и предусматриваются в договорах положения, побуждающие заказчиков избегать нарушения условий расчетов.

Для целей планирования дебиторской задолженности целесообразна ее группировка по признаку возможности управления ею:

а) формируемая организацией в соответствии с маркетинговой политикой. С учетом финансового состояния организации определяется возможность предоставления заказчику товарного коммерческого кредита. Эта часть дебиторской задолженности поддается четкому планированию на год с разбивкой по кварталам, месяцам, а частично — по конкретным заказчикам;

б) складывающаяся в процессе делового оборота в результате нарушения заказчиками предусмотренных контрактами сроков платежей. Ее невозможно планировать, но можно прогнозировать исходя из сложившейся динамики.

К задачам финансового менеджмента относится поддержание рационального соотношения между уровнем и динамикой дебиторской и кредиторской задолженности. Рациональным следует считать соблюдение следующих соотношений:

общая сумма дебиторской задолженности должна превышать сумму кредиторской задолженности. Это — одно из условий обеспечения финансовой устойчивости предприятия. Кроме того, дебиторская задолженность — важнейший источник погашения кредиторской задолженности. Инкассация дебиторской задолженности по срокам и суммам должна сочетаться с планируемым погашением кредиторской задолженности;

оборачиваемость дебиторской и кредиторской задолженности должна быть сопоставима. Средняя продолжительность одного оборота в днях должна быть меньше, чем продолжительность оборота дебиторской задолженности, а среднее число оборотов дебиторской задолженности (отношение выручки от реализации-нетто к средним остаткам дебиторской задолженности) должно превышать оборачиваемость кредиторской задолженности (отношение себестоимости реализованной продукции к средней сумме остатков кредиторской задолженности).

Минимизации просроченной дебиторской задолженности способствует налаживание партнерских отношений с заказчиками, поддержание с ними постоянных связей.

К управлению дебиторской задолженностью относится и формирование резерва по сомнительным долгам. Создание резерва должно быть предусмотрено учетной политикой предприятия. Отчисления в резерв по сомнительным долгам относятся к внереализационным расходам (Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», К-т 63 «Резервы по сомнительным долгам») и уменьшают облагаемую налогом прибыль. Расходы на формирование резервов по сомнительным долгам регламентируются ст. 269 НК РФ. Сумма резерва определяется по результатам инвентаризации дебиторской задолженности на последний день отчетности периода.

Учесть сомнительные долги в расходах, уменьшающих налогооблагаемый доход, можно только в том месяце, когда дебиторская задолженность признана безнадежной. Так как такие суммы списываются на основании статьи 266 Налогового кодекса РФ. А в пункте 2 этой статьи перечислены случаи, когда задолженность становится безнадежной. Следовательно, признать долги можно в том месяце, когда эти события возникают, то есть у организации появляются основания для признания затрат.

Резерв создается по каждому сомнительному долгу, не погашаемому в течение 45 дней, если он не обеспечен залогом, поручительством или банковской гарантией. При этом общая сумма создаваемого резерва не может превышать 10% выручки от реализации последнего отчетного периода. Резерв используется на покрытие убытков от списания безнадежных, не реальных к взысканию долгов в связи с истечением срока исковой давности (банкротством или ликвидацией организации-должника). Создание резерва смягчает отрицательные последствия списания безнадежных долгов, но не устраняет их. Поэтому предприятиям необходима взвешенная политика финансовых взаимоотношений с заказчиками: предоставлять отсрочку или рассрочку платежа только при наличии уверенности в надежности заказчика; вести картотеку заказчиков и следить за динамикой их финансового состояния; при отсутствии информации от заказчика требовать предоплаты или поручительства.

Коммерческий риск — это предпринимательский, хозяйственный риск, возникающий при заключении сделок, проведении бизнес-операций. Состоит он в возможном снижении, потере доходов предприятия из-за действий, решений в условиях неопределенности, недостатка информации о состоянии рынка.

Причинами коммерческого риска могут быть снижение объема продаж товаров (работ, услуг) вследствие изменения конъюнктуры или других обстоятельств, повышения закупочной цены товаров, потери или порчи товара, повышение издержек обращения и др.

Рассмотрим вопросы учета обеспечительных мер с целью минимизации негативных последствий коммерческих рисков для организаций, и какое отражение в учете найдут принимаемые меры.

При неисполнении договора одной стороной, подписавшей его, в то время как другая сторона его исполнила, могут возникать сомнительные и безнадежные долги.

Способами минимизировать риск неисполнения договора контрагентом являются:

— получение залога;

— поручительство третьего лица;

— банковская гарантия;

— вексель.

Получение залога Сущность залога заключена в том, что кредитор по обеспеченному залогом обязательству (залогодержатель) имеет право в случае неисполнения должником этого обязательства получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами лица, которому принадлежит это имущество (залогодателя). Применение залога регулируется § 3 гл. 23 ГК РФ.

В качестве залога могут выступать вещи, имущественные права, результаты интеллектуальной деятельности и даже целые предприятия (как имущественные комплексы). Для залогодержателя наиболее надежным видом залога является недвижимое имущество:

— земельные участки;

— предприятия;

— жилые дома и другие строения.

Залог может предоставляться как самим должником, так и третьими лицами (например, акционерами). При этом предмет залога может передаваться как залогодержателю (заклад), так и в депозит нотариусу. В ряде случаев заложенное имущество не передается залогодержателю, а остается у залогодателя (например, передача в залог товаров в обороте или действующего предприятия).

Условие о залоге может быть включено в текст основного договора (купли-продажи, услуг, подряда и пр.). Но может быть заключен и отдельный договор или приложение к основному договору. Договор о залоге недвижимого имущества заверяется нотариально, а договор о залоге движимого имущества может быть заключен в простой письменной форме и не требует нотариального заверения.

Залогодержатель может требовать досрочного исполнения обеспеченного залогом обязательства при выбытии предмета залога из владения залогодателя, у которого он был оставлен, не в соответствии с условиями договора. Другим основанием для такого требования является нарушение залогодателем правил о замене предмета залога, а также утрата предмета залога по обстоятельствам, за которые залогодержатель не отвечает.

Организация, получившая в целях минимизации коммерческого риска имущество в залог, ведет учет залогового имущества следующим образом:

— синтетический учет организуется на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»;

— аналитический учет осуществляется в разрезе полученных залогов.

Полученные обеспечения принимаются к учету в момент возникновения права залога (как правило, при получении имущества в залог). Оценка залогового имущества производится по согласованию сторон. Сумма обеспечения согласно ст. 337 ГК РФ должна включать в себя сумму основного долга, неустойки, проценты за неправомерное пользование чужими деньгами, сумму возмещения убытков, причиненных просрочкой исполнения основного обязательства, сумму возмещения расходов залогодержателя на содержание заложенной вещи и расходов по взысканию долга.

При прекращении залога обеспечительное обязательство снимается с учета (пример 1).

Пример 1. Предприятие предоставляет заем недавно зарегистрированной организации в сумме 500 000 руб. под залог производственного помещения. Заем дан под 3% в месяц (36% годовых). Производственное помещение принадлежит одному из учредителей этой организации и вносится им в качестве залога. В соответствии с условиями договора стоимость помещения составила 800 000 руб. По оценке залогодержателя в случае неисполнения должником его обязательств стоимость павильона покроет не только сумму долга, но и неустойку и проценты за просрочку. Заем был возвращен через 3 месяца.

При проведении сделки по предоставлению денежного займа, а также возникновении права залога и его прекращении в бухгалтерском учете предприятия произведены записи:

Д-т сч. 58 «Финансовые вложения», субсч. «Предоставленные займы»,

К-т сч. 51 «Расчетные счета»

500 000 руб.

предоставлен заем денежными средствами;

Д-т сч. 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»

800 000 руб.

получен залог в обеспечение предоставленного займа;

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсч. «Расчеты по причитающимся процентам»,

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. «Прочие доходы»

15 000 руб.

начислены проценты по займу за истекший месяц (такая запись будет сделана еще дважды: за каждый месяц до возврата займа);

Д-т сч. 51 «Расчетные счета»,

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсч. «Расчеты по причитающимся процентам»

15 000 руб.

получены проценты по займу;

Д-т сч. 51 «Расчетные счета»,

К-т сч. 58 «Финансовые вложения», субсч. «Предоставленные займы»

500 000 руб.

на банковский счет зачислены возвращенные денежные средства;

К-т сч. 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»

800 000 руб.

возвращен залог залогодателю.

Получение банковской гарантии, поручительства В силу банковской гарантии гарант (страховая или кредитная организация) дает по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить его кредитору (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате.

Банковские гарантии регулируются § 6 гл. 23 ГК РФ.

Принадлежащее бенефициару (кредитору) по банковской гарантии право требования к гаранту не может быть передано другому лицу, если в гарантии не предусмотрено иное. Гарантия является односторонней сделкой банка (страховой организации), поэтому письменного акцепта гарантии от бенефициара не требуется.

Этот вид обеспечения обязательств — самый надежный и предпочтительный для организации-бенефициара, желающего минимизировать свои коммерческие риски. Недостаток у него один — высокая стоимость для принципала.

Организация-бенефициар при нарушении условий договора ее контрагентом, предоставившим банковскую гарантию, может получить денежные средства от гаранта (кредитной, страховой организации). Порядок истребования денежных средств следующий: в течение срока действия гарантии следует обратиться к гаранту с письменным требованием, в котором привести доказательства того, что принципал вовремя не выполнил свои обязательства.

Учет полученных банковских гарантий ведется также на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» (пример 2).

По договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части. Договор поручительства, так же как и банковская гарантия, является односторонней сделкой: обязательство с момента его заключения появляется только у поручителя.

Как правило, такие договоры применяются для минимизации коммерческих рисков при заключении договоров купли-продажи, поставки с отсрочкой платежа. Договоры поручительства регулируются § 5 гл. 23 ГК РФ и обязательно составляются в письменной форме.

Поручитель, заключая договор, принимает на себя не обязанности должника, а ответственность за неисполнение этих обязанностей. Поэтому никаких претензий до наступления срока платежа по основному договору кредитор к поручителю иметь не может.

После того как срок платежа наступил, а должник своих обязательств не исполнил, кредитор в зависимости от условий заключенного договора поручительства:

— требует исполнения обязательств от должника, а после его отказа (или при невозможности их исполнения) предъявляет требования к поручителю (субсидиарная ответственность);

— требует погашения долга от должника и поручителя как совместно, так и от каждого из них по отдельности (солидарная ответственность).

Пример 2. Организация производит закупку медикаментов для нужд региона. Для чего заключаются договоры на закупку медикаментов с компаниями-производителями и импортерами необходимых препаратов. Для обеспечения исполнения обязательств от поставщиков требуют предоставления банковских гарантий. От одного из поставщиков получена банковская гарантия на сумму 1 000 000 руб. После того как поставщик не исполнил обязательства по поставке медикаментов, банку-гаранту было направлено требование. Гарант полностью выплатил деньги бенефициару. В бухгалтерском учете бенефициара произведены записи:

Д-т сч. 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»

1 000 000 руб.

получена банковская гарантия от поставщика медикаментов;

Д-т сч. 51 «Расчетные счета»,

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

1 000 000 руб.

поступили денежные средства от банка-гаранта;

К-т сч. 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»

1 000 000 руб.

списана банковская гарантия от поставщика медикаментов.

Если иного не установлено договором, то поручитель отвечает в том же объеме, что и должник. Поручитель обязан возместить помимо основного долга проценты за пользование денежными средствами, повышенные проценты в случае невозврата долга в установленный срок. Поручитель несет ответственность также по возмещению кредитору судебных издержек и других убытков, вызванных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства должником (если иное не предусмотрено договором поручительства).

Основное обязательство может быть обеспечено несколькими поручителями, которые отвечают перед кредитором солидарно, если иное не установлено договором поручительства.

Учет операций, связанных с договором поручительства, аналогичен рассмотренному для банковской гарантии.

Обеспечение обязательств одновременно залогом и поручительством Помимо договора поручительства основное обязательство может обеспечиваться иными способами, например залогом. В этом случае кредитор вправе обратиться с требованиями к поручителю либо залогодателю в любой последовательности или ко всем сразу.

Взаимоотношения лиц, солидарно обеспечивающих исполнение одного обязательства, регулируются ст. 322−325 ГК РФ. Так, в случае солидарного обеспечения основного обязательства договорами поручительства и залога, когда залогодателем выступает третье лицо, если иное не вытекает из отношений поручителя и залогодателя, каждый из них, исполнивший солидарную обязанность, имеет право регрессного требования к другим с тем, чтобы они отвечали перед кредитором в равных долях.

Таким образом, организация, желающая минимизировать коммерческий риск, при заключении договора поручительства должна обратить внимание на то, какой объем ответственности возлагается на поручителя: полный объем (вся сумма долга, убытки, проценты за пользование займом, издержки, связанные с получением долга) или частичная ответственность (не предусмотрен ли возврат только основной суммы долга без учета процентов, предполагается ли ответственность за убытки и пр.).

Если должник не исполнил своих обязательств по договору и за него рассчитался поручитель, то все права кредитора переходят к поручителю (именно он будет истребовать задолженность от должника). Задолженность перед кредитором считается погашенной, и он может отразить это в своем учете (пример 3):

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсч. «Расчеты по претензиям»,

К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 58 «Финансовые вложения» и пр.

предъявлена претензия к поручителю;

Пример 3. Организация «А» 10.

08.05 предоставила заем торговому предприятию «Б» сроком на 6 месяцев в сумме 500 000 руб. По условию договора займа предприятие «Б»:

— уплачивает проценты из расчета 12% годовых вместе с возвратом основной суммы долга;

— предоставляет поручительство от компании «В» на сумму 330 000 руб. (из расчета 300 000 руб. по основной сумме долга и 30 000 руб. — проценты за 6 месяцев);

— предоставляет залог в виде товаров в обороте на сумму 200 000 руб.

Ответственности должника (предприятия «Б») или поручителя (компании «В») за возможные убытки договор не предусматривает.

К 10.

02.06 заем не возвращен. По условиям договора организация «А» обратилась с требованиями к предприятию «Б» и компании «В».

На осуществление удержания залога (товаров) организация «А» затратила:

— на вывоз и доставку товара на склад, арендованный специально для его хранения, 64 900 руб. (в том числе НДС 9 900 руб.);

— на хранение товаров 44 840 руб. (в том числе НДС 6 840 руб.).

В учете организации «А» были произведены записи:

Д-т сч. 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»

330 000 руб.

отражено получение поручительства от компании"В";

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсч. «Расчеты по договору займа»,

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. «Прочие доходы»

30 000 руб.

отражено начисление процентов по договору займа;

Д-т сч. 51 «Расчетные счета» и пр.,

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсч. «Расчеты по претензиям»

претензия удовлетворена поручителем;

К-т сч. 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные»

прекращено полученное поручительство.

Заключение

Дебиторская задолженность возникает в результате договорных отношений в момент перехода права собственности на товары, работы, услуги или в результате предварительной оплаты (передачи денежных средств авансом) в счет получения в будущем товаров, работ, услуг при условии, что передача материальных ценностей и оплата денежных средств не совпадают по времени. Таким образом, образование дебиторской задолженности обусловлено наличием договорных отношений и временным разрывом между коммерческой сделкой и ее оплатой. По сути образование дебиторской задолженности представляет собой иммобилизацию, т. е. отвлечение из оборота собственных оборотных средств. Появление дебиторской задолженности как актива в бухгалтерском балансе сопровождается изменением состава оборотных активов: стоимость реализованных активов перетекает в дебиторскую задолженность. В связи с тем что стоимость затраченных и реализованных активов, как правило, меньше стоимости дебиторской задолженности (цены реализации), в пассиве бухгалтерского баланса возникают налоговые обязательства и прибыль.

Роль дебиторской задолженности не ограничивается только позицией в балансе. Дебиторская задолженность организации образовывается и погашается в результате деятельности организации, формируя притоки денежных средств. Наибольший удельный вес в структуре актива баланса, как правило, составляет дебиторская задолженность, возникающая в результате текущей (основной) деятельности, которая связана с реализацией товаров, работ, услуг, производимых или оказываемых организацией. Активы организации в виде сырья, материалов, основных средств (через амортизацию) переносят свою стоимость на вновь создаваемую продукцию, товары, работы, услуги. Реализация этой продукции, товаров, работ, услуг сначала превращается в дебиторскую задолженность, затем погашается и принимает форму денежных средств. Приток денежных средств возникает при оплате дебиторской задолженности.

Образование дебиторской задолженности в организации связано с образованием имущественных требований к покупателям, которые не оплатили товары, работы, услуги, или к поставщикам, которые не предоставили товары, работы, услуги. Дебиторская задолженность может возникать в сфере правовых отношений с государством или муниципальными образованиями, которые обязаны произвести определенные законодательством компенсационные выплаты. Например, для предприятий жилищно-коммунального комплекса образование такой дебиторской задолженности связано с получением субсидий, дотаций и компенсаций из бюджетов различных уровней.

Дебиторская задолженность, запасы, денежные средства являются составляющими оборотного капитала с различными уровнями ликвидности и риска. В процессе кругооборота они меняют свою материально-вещественную форму, переходят из одной стадии в другую, возмещая стоимость выручки (себестоимость + прибыль) в виде денежных средств. Если организация продает свои товары, работы, услуги с условием рассрочки платежа (в кредит), то прибыль возникает в момент реализации продукции. При этом до того, как оплачены счета за отгруженные товары, работы, услуги, нет реального притока денежных средств. Поэтому изменений в остатках денежных средств не происходит, но за счет возникновения дебиторской задолженности увеличивается чистый оборотный капитал и появляется прибыль от продаж. Когда дебиторская задолженность будет оплачена, увеличатся денежные средства на сумму уменьшения дебиторской задолженности, но прибыль организации не увеличится. Таким образом, момент возникновения дебиторской задолженности связан с моментом появления прибыли от продаж.

Исследование показало, что образование дебиторской задолженности, ее существование в условиях рыночной экономики как экономической категории объективно и объясняется двумя существенными факторами:

для организации-дебитора это бесплатный источник дополнительных оборотных средств;

для организации-кредитора это возможность сохранения и расширения рынка распространения товаров, работ, услуг.

Третий фактор, который, как правило, не афишируется, но существует, это способ отсрочки налоговых платежей при расчетах между взаимозависимыми (аффилированными) юридическими лицами.

В связи с ростом дебиторской задолженности, зачастую приводящим к платежному кризису, особую актуальность приобретает задача квалифицированного управления дебиторской задолженностью, основанного на знании механизма ее возникновения и методов ликвидации.

В работе приведены рекомендации по управлению дебиторской задолженностью на предприятии, а также схемы отражения в учете хозяйственных операций, связанных с этим.

Список использованной литературы Гражданский Кодекс РФ Налоговый Кодекс РФ Федеральный закон от 21.

11.96г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Федеральный Закон «Об аудиторской деятельности» от 07.

08.2001 г.

Постановление Правительства РФ «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» от 23 сентября 2002 г. № 696.

Постановление Правительства РФ «О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации» от 6 февраля 2002 г. № 80.

Постановление Правительства РФ «О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита» от 12 июня 2002 г. № 409.

Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утв. приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. № 114н Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск», одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 22 января 1998 г., протокол № 2.

Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций», одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 20 октября 1999 г., протокол № 6.

Методика аудиторской деятельности «Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами», одобрена Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 11 июля 2000 г., протокол № 1.

Агеева Ю.Б., Агеева А. Б. Аудиторская проверка: практическое пособие для аудитора и бухгалтера — М., «Бератор-Пресс», 2006.

Аудит предприятия. Методология аудиторской проверки хозяйственно-финансовой деятельности предприятия: Учеб. пособие / Сост. В.В. Ни-тецкий, Н. Н. Кудрявцев. — М.: Дело, 2006.

Аудит: Учебник для вузов / В. И. Подольский, Г. Б. Поляк, А. А. Савин и др.; Под ред. проф. В. И. Подольского. — 2-е изд., перераб. И доп. — М.: ЮНИТИ-Дана, 2006.

Брызгалин А.В., Берник В. Р., Головкин А. Н. Налог на прибыль. Сложные вопросы из практики налогового консультирования — М., 2005 г.

Бычкова С. М. Развитие целей и приемов аудита // Бухгалтерский учет, 2005, № 10.

Гутцайт Е.М., Островский О. М, Ремизов Н. А. Отечественные правила (стандарты) аудита и их использование. М.: ФБК-ПРЕСС, 2006.

Данилевский Ю.А., Шапигузов С. М., Ремизов Н. А., Старовойтова Е. В. Аудит: Учебное пособие.

М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2005.

Дарбека Е. М. Налогообложение и внутрифирменные стандарты аудита, //"Аудиторские ведомости", № 4, апрель 2004 г.

Ивашкин Б. Н. Бухгалтерский учет. Учебно-практический курс. — М.: ИКЦ «ДИС», 2006.

Кожинов В. Я. Налоговое планирование. Рекомендации бухгалтеру. — М.: ФКК, 2005.

Кожинов В. Я. Налоговое планирование в аудиторских фирмах, //"Налоговое планирование" № 3−4, 2005.

Кочинев Ю. Ю. Аудит / Под ред. Вещуновой Н. Л. — СПб. «Питер», 2006.

Лабынцев Н. Т. Внутрифирменные стандарты — основа практического аудита, //"Аудиторские ведомости", № 12, 2006 г.

Макарова Л. Г. Классификация внутренних стандартов аудиторских организаций, //"Аудиторские ведомости", № 11, ноябрь 2004 г.

Макарьев И. Н. Проверка правильности налогообложения прибыли, полученной организацией в ходе хозяйственной деятельности, //Налоговый вестник, январь 2005.

Международные стандарты аудита и Кодекс этики профессиональных бухгалтеров (1999).- М.: МЦРСБУ, 2000.

Мезенцева Т. М. Методология и организация аудита в странах СНГ /Полоцкий Гос. Ун-т, Факультет Экономики и Права. — М., 2006.

Морозова Ж. А. Внутрифирменный стандарт «Аудиторская выборка», //"Аудиторские ведомости", № 6, июнь 2004 г.

Морозова Ж. А. Внутрифирменный стандарт «существенность в аудите», //"Аудиторские ведомости", № 7, июль 2004 г.

Панкова С. В. Международные стандарты аудита: учеб. пособие. — М.: Юристъ, 2006 г.

Письменная Д. Н. Формирование пакета внутрифирменных стандартов аудита, //"Аудиторские ведомости", № 6, июнь 2005 г.

Правила (стандарты) аудиторской деятельности/Составитель и автор введения Н. А. Ремизов — М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2006.

Ракитина В. А. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации для торговых организаций — М.: 2006.

Ремизов Н. А. Из истории российского аудита, //Финансовые и бухгалтерские консультации.- 2000. № 9 (58).

Робертсон Джек К. Аудит./ Пер. с англ. — М.: KPMG, 1993.

Середа К. Н. Бухгалтерский учет — Ростов на Дону: «Феникс», 2006

Ситникова В. А. Разработка аудиторскими организациями внутрифирменных стандартов, //"Аудиторские ведомости", № 7, июль 2003 г.

Скобара В. В. Аудит: методология и организация. — М.: Издательство «Дело и сервис», 1998 г.

Слатецкая Н. Ю. Планирование аудиторской проверки, //"Аудиторские ведомости", № 10, октябрь 2006 г.

Соколов Я.В., Бычкова С. М. Роль риска при проведении аудита, //Аудитор № 14, 2003

Соколов Я. В. Теория бухгалтерского учета — М.: «ИНФРА», 2005 г.

Сомов Л. Налоговый аудит, //Финансовая газета, № 28, 2004.

Стандарты аудита Российской коллегии аудиторов. Под ред. А. Руфа и С. Карпухиной. М.: РКА, 1999.

Терехов А. А. Аудит.— М.: Финансы и статистика, 1998.

Тяжких Д. С. Типичные ошибки бухгалтерского учета — СПб.: Авторская серия, 2005.

Шеремет А.Д., Суйц В. П. Аудит: Учебное пособие — М.: ИНФРА-М, 2006.

Шеремет А. Д. Комплексный экономический анализ — М.: ИНФРА-М, 2005 г.

Ивашкевич В. Б. Анализ дебиторской задолженности //Бухгалтерский учет, № 6, 2006.

Киперман Г. Проблемы дебиторской задолженности //"Финансовая газета. Региональный выпуск", № 12, 2006 г.

Галлеев М. Ш. Дебиторская и кредиторская задолженность: острые проблемы учета и налогообложения — М.: «Вершина», 2006 г.

Огиренко Е. А. Решаем проблемы со списанием дебиторской задолженности //"Главбух", № 9, май 2006 г.

Этот вид ответственности должен быть предусмотрен законом или договором.