Таким образом, первоначальной целью анализа является расчет надбавки валовой прибыли по сделкам между независимыми компаниями, после чего на основании данных о себестоимости и рассчитанной надбавки валовой прибыли определяется рыночная цена по сделке между зависимыми компаниями.
Основная сложность при применении затратного метода состоит в корректном определении прямых затрат и косвенных издержек компании-производителя, а также в сопоставлении применяемых ею и независимыми компаниями методов бухгалтерского учета. Для устранения расхождений потребуются корректировки (применение дифференциалов). На практике это будет, скорее всего, труднореализуемо из-за отсутствия соответствующей информации. Поэтому ОЭСР рекомендует для достижения сопоставимости в некоторых случаях принимать во внимание операционные расходы, которые несет компания, и, следовательно, использовать вместо валовой прибыли операционную (т.е. до уплаты процентов и налогов). Но это фактически будет уже метод чистой прибыльности по сделке.
Затратный метод может применяться, в частности, в следующих случаях: 1) при выполнении работ (оказании услуг) лицами, являющимися взаимозависимыми с продавцом (за исключением случаев, когда при выполнении работ (оказании услуг) используются нематериальные активы, оказывающие существенное влияние на уровень рентабельности затрат продавца); 2) при оказании услуг по управлению денежными средствами, включая осуществление торговых операций на рынке ценных бумаг и (или) валютном рынке.
Метод сопоставимой рентабельности Метод основан на сопоставлении операционной рентабельности с рыночным интервалом операционной рентабельности в сопоставимых сделках.
В качестве операционной рентабельности могут выступать рентабельность продаж (отношение прибыли от продаж к выручке от продаж без НДС), рентабельность затрат (отношение прибыли от продаж к сумме себестоимости, коммерческих и управленческих расходов, связанных с продажей), рентабельность коммерческих и управленческих расходов (отношение валовой прибыли к коммерческим и управленческим расходам, связанным с продажей), рентабельность активов (отношение прибыли от продаж к текущей рыночной стоимости активов (внеоборотных и оборотных), прямо или косвенно используемых в анализируемой сделке), иные показатели рентабельности, отражающие взаимосвязь между осуществляемыми функциями, используемыми активами и принимаемыми экономическими (коммерческими) рисками и уровнем вознаграждения.
Соответственно, с целью применения этого метода могут использоваться следующие показатели операционной рентабельности:
1) рентабельность продаж;
2) рентабельность затрат;
3) рентабельность коммерческих и управленческих расходов;
4) рентабельность активов;
5) иной показатель рентабельности, отражающий взаимосвязь между осуществляемыми функциями, используемыми активами и принимаемыми экономическими (коммерческими) рисками и уровнем вознаграждения.
Метод распределения прибыли Метод основан на сопоставлении фактически примененного сторонами сделки порядка распределения совокупной прибыли (операционной прибыли всех сторон сделки), полученной всеми сторонами этой сделки, с порядком, который применялся бы независимыми сторонами в сопоставимых сделках.
Распределение между сторонами суммы прибыли (убытка) по анализируемой сделке осуществляется на основании оценки вклада сторон анализируемой сделки (группы однородных анализируемых сделок) в совокупную прибыль по анализируемой сделке (группе однородных анализируемых сделок) в соответствии со следующими критериями или их комбинациями:
— пропорционально вкладу используемых активов и принимаемых экономических рисков в совокупную прибыль;
— пропорционально распределению доходности, полученной на вложенный капитал;
— пропорционально распределению прибыли независимыми сторонами по сопоставимым сделкам.
Рассматриваемый метод может использоваться, в частности:
— если невозможно применить другие методы и при наличии существенной взаимосвязи деятельности, осуществляемой сторонами анализируемой сделки (группы сделок);
— при совместном использовании объектов интеллектуальной собственности.
Этот метод применим в ситуации, когда одна из сторон сделки не уплачивает налоги либо уплачивает их в меньшем размере, когда у участников сделки можно установить центры прибыли и центры затрат. При этом распределению подлежит совокупная прибыль (операционная прибыль) либо остаточная прибыль (расчетная прибыль, определенная на основании интервала цены или как разница между операционной прибылью и суммой расчетной прибыли от продаж для всех сторон сделки) всех сторон такой сделки за анализируемый период.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Обобщая выводы, полученные в результате последовательного изучения вопросов в рамках тематики настоящей работы, представляется необходимым акцентировать внимание на следующих аспектах.
С 1 января 2012 г. в связи с принятием Закона № 277-ФЗ вступили в силу новые правила контроля за трансфертным ценообразованием, то есть за соответствием уровня цен, используемых в сделках между взаимозависимыми лицами, уровню обычных рыночных цен, для целей налогообложения. Важнейшие направления таких изменений оказались связанными с реформированием институтов контролируемых сделок и взаимозависимых лиц, а также с фактической имплементацией в отечественную систему налогообложения международных стандартов трансфертного ценообразования.
Если под трансфертным ценообразованием понимается механизм налогового контроля за тем, чтобы уровень цен, используемых в сделках между взаимосвязанными лицами, соответствовал уровню обычных рыночных цен, то, соответственно, трансфертная цена — это цена на товары, которая отличается от объективно сформированной рыночной цены при совершении сделок, в том числе международных, между различными самостоятельными подразделениями единой компании или между участниками единой группы компаний.
Закон № 277-ФЗ предусматривает 5 методов трансфертного ценообразования: метод сопоставимых рыночных цен; метод цены последующей реализации; затратный метод; метод сопоставимой рентабельности; метод распределения прибыли.
Приоритет отдается методу сопоставимых рыночных цен. В отношении остальных действует принцип выбора «лучшего метода», т. е. такого, который с учетом фактических обстоятельств и условий сделки позволит сделать наиболее обоснованный вывод о соответствии примененной цены рыночным ценам. При этом метод распределения прибыли предполагается использовать при невозможности применения других методов или наличии иных оснований.
Если указанные методы не позволяют определить, соответствует ли примененная цена рыночной, такое соответствие может быть определено исходя из независимой оценки рыночной цены предмета сделки, но только в случае осуществления разовых сделок.
Выбор метода осуществляется последовательно, когда переход к сле-дующему по очередности методу объясняется невозможностью применения предыдущего. При прочих равных условиях должен применяться тот метод, который в полной мере позволит оценить рыночную цену исходя из имеющихся обстоятельств.
В заключении, стоит отметить, что принятие нового Закона № 277-ФЗ и приведение действующих норм НК РФ в соответствие с международными стандартами и подходами к регулированию трансфертного ценообразования, которые базируются на достаточно глубоком финансово-экономическом анализе деятельности компаний и их взаимоотношений с контрагентами, нацелены на построение более конкурентоспособной налоговой системы и высокоэффективного налогового контроля, борьбу с уклонением от уплаты налогов и предотвращение неправомерного перемещения налоговой базы за пределы территории Российской Федерации. Однако, как показывает опыт зарубежных государств, для достижения указанных целей требуется достаточно продолжительный период «адаптации» субъектов налоговых правоотношений к новым правилам игры.
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
Нормативные акты
Венская Конвенция о праве международных договоров (Заключена в Вене 23.
05.1969) // Международное публичное право. Сборник документов. Т. 1. М.: БЕК, 1996. С. 67 — 87.
Налоговый кодекс Российской Федерации (Части первая и вторая) // СЗ РФ. 1998. № 31. Ст. 3824; СЗ РФ. 2000.
№ 32. Ст. 3340.
Федеральный закон от 18.
07.2011 № 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» // СЗ РФ. 2011. № 30 (ч. 1). Ст. 4575.
Приказ ФСФР РФ от 09.
11.2010 № 10−66/пз-н «Об утверждении Порядка определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в целях 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации» // Российская газета. № 271.
2010.
Приказ ФСФР РФ от 09.
11.2010 № 10−67/пз-н «Об утверждении Порядка определения расчетной стоимости финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке, в целях 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации» // Российская газета. № 271. 2010.
Статьи в периодических изданиях, комментарии
Белых В. С. Трансфертное ценообразование: современное состояние, проблемы и предложения по совершенствованию // Налоги. 2011. № 2.
Ветер Е., Джонсон А. Закон о трансфертном ценообразовании: краткий обзор // Налоговый вестник. 2011. № 9.
Голишевский В. И. Методы трансфертного ценообразования: ОЭСР рекомендует // Налоговая политика и практика. 2011. N 9. С. 34 — 37; № 10.
Демин А.В. Относительно-определенные средства в системе налогово-правового регулирования: тенденции и перспективы // Финансовое право. 2012. № 1.
Донин Ю. Л. Регулирование контролируемых сделок в 2012 году: законодательные новации // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. 2012. № 4.
Кафтанников А. А. Трансфертное ценообразование: комментарий изменений Налогового кодекса РФ // СПС Консультант
Плюс. 2011.
Мурзин В. Е. Налоговый контроль за трансфертным ценообразованием // Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке. 2012. № 1.
Тараканов С. А. Пять методов, которые налоговики будут использовать для определения рыночной цены // Российский налоговый курьер. 2011. № 17.
Чуряев А. В. Налоговые последствия формирования цены договора: новое в законодательстве и правоприменительной практике // Право и экономика. 2012. № 3.
Зарубежные источники
Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations. Paris: OECD Publishing, 2010. P. 59 — 105.
Федеральный закон от 18.
07.2011 № 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» // СЗ РФ. 2011. № 30 (ч. 1). Ст. 4575.
Налоговый кодекс Российской Федерации (Части первая и вторая) // СЗ РФ. 1998. № 31. Ст. 3824; СЗ РФ. 2000.
№ 32. Ст. 3340.
Венская Конвенция о праве международных договоров (Заключена в Вене 23.
05.1969) // Международное публичное право. Сборник документов. Т. 1. М.: БЕК, 1996. С. 67 — 87.
Демин А.В. Относительно-определенные средства в системе налогово-правового регулирования: тенденции и перспективы // Финансовое право. 2012. № 1. С. 8.
Мурзин В. Е. Налоговый контроль за трансфертным ценообразованием // Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке. 2012. № 1. С 43.
Кафтанников А. А. Трансфертное ценообразование: комментарий изменений Налогового кодекса РФ // СПС Консультант
Плюс. 2011.
Чуряев А. В. Налоговые последствия формирования цены договора: новое в законодательстве и правоприменительной практике // Право и экономика. 2012. № 3. С. 38.
Налоговый кодекс Российской Федерации (Части первая и вторая) // СЗ РФ. 1998. № 31. Ст. 3824; СЗ РФ. 2000.
№ 32. Ст. 3340.
Ветер Е., Джонсон А. Закон о трансфертном ценообразовании: краткий обзор // Налоговый вестник. 2011. № 9. С. 18 — 26.
Мурзин В. Е. Налоговый контроль за трансфертным ценообразованием // Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке. 2012. № 1. С. 48.
Голишевский В. И. Методы трансфертного ценообразования: ОЭСР рекомендует // Налоговая политика и практика. 2011. N 9. С. 34 — 37; № 10. С. 53.
Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations. Paris: OECD Publishing, 2010. P. 59 — 105.
Белых В. С. Трансфертное ценообразование: современное состояние, проблемы и предложения по совершенствованию // Налоги. 2011. № 2. С. 7.
Приказ ФСФР РФ от 09.
11.2010 № 10−66/пз-н «Об утверждении Порядка определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в целях 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации» // Российская газета. № 271.
2010.
Приказ ФСФР РФ от 09.
11.2010 № 10−67/пз-н «Об утверждении Порядка определения расчетной стоимости финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке, в целях 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации» // Российская газета. № 271. 2010.
Налоговый кодекс Российской Федерации (Части первая и вторая) // СЗ РФ. 1998. № 31. Ст. 3824; СЗ РФ. 2000.
№ 32. Ст. 3340.
Тараканов С. А. Пять методов, которые налоговики будут использовать для определения рыночной цены // Российский налоговый курьер. 2011. № 17. С. 33.
Донин Ю. Л. Регулирование контролируемых сделок в 2012 году: законодательные новации // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. 2012. № 4. С. 27.
Мурзин В. Е. Налоговый контроль за трансфертным ценообразованием // Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке. 2012. № 1. С. 53.
