Содержание
- Введение
- Глава 1. Налог как центральная категория теоретических основ налогообложения
- 1. 1. Зарождение и развитие понятия «налог»
- 1. 2. Понятие и основные признаки налога в современной теории налогообложения
- Глава 2. Исследование основных характеристик налогообложения
- 2. 1. Понятие налогообложения
- 2. 2. История налогообложения
- 2. 3. Основные виды налогообложения
- 2. 4. Теории налогообложения
- Заключение
- Список литературы и источников
Актуальность настоящего исследования. В последние годы в России были сделаны первые шаги по пути развития рыночных отношений. Процесс перехода к новым формам организации производства на основе различных форм собственности и регулируемых рыночных отношений охватывает все сферы общественных отношений. При этом особую роль играют налоги и цены, которые выступают в качестве экономических регуляторов пропорций производства, распределения и потребления.
В условиях переходной экономики, которую можно характеризовать как состояние, когда старые методы хозяйствования (основанные на директивном планировании) сломаны и уже не действуют, а новые — рыночные методы хозяйствования в силу действия объективных факторов еще не могут быть полностью реализованы, формирование и функционирование налогообложения в большей мере, чем в условиях рыночной экономики, связано с ценообразованием.
Целью настоящей работы явился анализ теоретических основ налогообложения.
В соответствии с поставленной целью решались следующие задачи:
— изучить понятие и сущность налогов как центральной категории теории налогообложения;
— рассмотреть теоретических основ современного налогообложения.
Теоретическую и методологическую основу работы составляют работы отечественных и зарубежных экономистов; научные статьи и статистические материалы.
Глава 1. Налог как центральная категория теоретических основ налогообложения
1.1. Зарождение и развитие понятия «налог»
Существование налогов обусловлено необходимостью покрывать общественно необходимые затраты государства на оборону, безопасность, здравоохранение, социалные и другие нужды. По мнению большинства авторов сущность налога заключаются в изъятии государством в пользу общества определенной части стоимости валового внутреннего продукта (ВВП), в виде обязательного взноса в целях формирования централизованных финансовых ресурсов (бюджета и внебюджетных фондов). Иными словами, финансово-экономическая сущность налогов проявляется в виде перераспределения части ВВП (валового внутреннего продукта) в пользу государства.
В перераспределительных налоговых отношениях наряду с государством участвуют физические лица — работники, которые уплачивают часть своих доходов и хозяйствующие субъекты, уплачивающие налоги из прибыли. А. Смит писал: «Всякий человек, который получает свой доход из источника, принадлежащего лично ему, должен получать его либо от своего труда, либо от своего капитала, либо от своей земли. Доход, получающийся целиком с земли, называется рентой и достается землевладельцу… Все налоги и всякий основанный на них доход — все оклады, пенсии, ежегодные рентные доходы всякого рода — в конечном счете получаются из того или другого из этих трех первоначальных источников дохода и выплачиваются непосредственно или посредственно из заработной платы, из прибыли с капитала или ренты с земли». Верен этот вывод и в наши дни. Предприниматели уплачивают все налоги из прибыли с капитала или ренты с земли, а физические лица — из своих доходов.
1.2. Понятие и основные признаки налога в современной теории налогообложения
По своей сущности налог представляет собой экономико-правовую категорию. С одной стороны, он есть часть созданного (произведенного или полученного дохода, прибыли), выраженного в денежной форме, принадлежащего собственнику, которая уплачивается им государству и перераспределяется в общественных интересах, что определяет имущественную и фискально-социальную природу налога. С другой стороны, через категорию налога формируются особые бюджетно-финансовые, публично-правовые отношения между федерацией, ее субъектами, органами МСУ и налогоплательщиками. В этом смысле налог является инструментом экономического и межбюджетного регулирования.
В то же время, категория налога является ключевым инструментом налогового права, одним из главных элементов налоговой системы и, в этом значении, имеет выраженную правовую природу. Налоги порождены государством, родились вместе с ним. Они устанавливаются законами — это прерогатива представительной (парламентской) власти. Порядок их уплаты, взимания, налогового контроля, ответственности, защиты интересов субъектов налогообложения — все они реализуются посредством правоустановительных, правообеспечительных, правонаделительных, правозащитных и правоприменительных юридических форм и процедур. Таким образом, двойственная сущность налогов определяет межотраслевую природу налогообложения (экономика, бухгалтерский учет, право), привлекает к ним научный и практический интерес экономистов, менеджеров и юристов, определяет экономико-правовую специфику налоговедения. За сравнительно короткую историю становления новой налоговой системы России научное определение налога претерпело ряд существенных трансформаций, связанных с поиском и закреплением в налоговом праве его сущности и определяющих признаков.
По мнению Черника Д. Г., налог по своей сущности, есть «изъятие государством в пользу общества определенной части стоимости валового определенного продукта в виде обязательного взноса». В данном определении подчеркивается исключительно фискальный характер налога, который «изымается государством». Изъятие по своей юридической природе есть принудительное отчуждение имущества, однако, абсолютное большинство налогоплательщиков совершенно осознано и добровольно уплачивает налоги.
Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организации и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
Рассмотрим основные признаки налога. В ст. 57 Конституции РФ установлена обязанность уплачивать законно установленные налоги и сборы. Следовательно, главным, определяющим признаком налога является его законность, которая предлагает, что данный платеж включен в систему налогов РФ, путем внесения его в соответствующий перечень, установленный в ст.ст. 13−15 НК РФ. татус налога ему придан путем принятия Федерального закона Федеральным собранием Российской Федерации в порядке, определенном ст. ст. 1, 4, 5, 6, 12, НК РФ.
В законодательстве и в экономической литературе принято выделять виды налогов по их базовым элементам, которые могут включать объект налога, субъект налога, налоговый период, единицу налогообложения, ставку налога, налоговые льготы и т. д. Представляется, первый признак из числа перечисленных в качестве основания классификации налогов на прямые и косвенные относится на счет основного элемента налогообложения, а именно — объекта.
Особенность косвенного налогообложения, заключающаяся в том, что оно связывается с потреблением, была подмечена уже достаточно давно. При этом отдельные авторы, разделяя налоги на прямые и косвенные, ставили на первое место именно этот признак. Так, известный мыслитель своего времени Ф. Лассаль полагал, что развитие косвенных налогов в XIX в. возложило всю тяжесть налогообложения на неимущие классы по следующим основаниям. Косвенные налоги падают на отдельных лиц не пропорционально их капиталу или доходу и тем самым чрезмерно обременяют бедные классы, так как связываются с их важнейшими потребностями .
Следующий признак вытекает из первого, хотя и относится на счет субъекта налогообложения — лица, на которого в соответствии с законодательством возложена обязанность по уплате налога. В качестве критерия деления налогов на прямые и косвенные, как уже известно, отдельные ученые рассматривают установление окончательного плательщика налога. По их мнению, в случае, если окончательным плательщиком налога является владелец обложенной собственности или получатель обложенного дохода, то такой налог является прямым. Окончательным же плательщиком косвенного налога является потребитель товара, на которого налог перекладывается через надбавку .
Существует более определенная на этот счет точка зрения, в соответствии с которой прямые налоги взимаются в процессе приобретения материальных благ, определяются размером объекта обложения и уплачиваются производителем или собственником. Косвенные же налоги взимаются в процессе расходования материальных благ. Они определяются размером потребления, включаются в виде надбавки к цене товара. При косвенном налогообложении формальным плательщиком выступает продавец товара (работ, услуг), являющийся как бы посредником между государственной казной и потребителем товара (работ, услуг). Реальным же плательщиком налога является потребитель. Именно критерий соотношения юридического и фактического плательщика является одним из основных при разграничении налогов на прямые и косвенные .
Особенности порядка применения в условиях гарантии неизменности уровня налогообложения вновь принятого акта законодательства о налогах и сборах к длящимся правоотношениям, т. е. к отношениям, начавшимся до вступления в силу данного акта и протекающим в период его действия, рассматривались Конституционным Судом РФ в декабре 2003 г. в связи с поступившими обращениями индивидуальных предпринимателей — субъектов малого бизнеса .
В своих жалобах заявители оспаривали конституционность абзаца третьего ст. 3 Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 104-ФЗ, согласно которому с 1 января 2003 г. признается утратившим силу Федеральный закон от 29 декабря 1995 г. N 222-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства».
Помимо названной нормы в жалобах оспаривалась конституционность абзаца второго ст. 8 Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 104-ФЗ, в соответствии с которым специальные налоговые режимы «Упрощенная система налогообложения» (гл. 26.2 НК РФ) и «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» (гл. 26.3 НК РФ) вводятся в действие с 1 января 2003 г., а также абзаца второго части первой ст. 9 Федерального закона от 14 июня 1995 г. N 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» (эта статья утратила силу с 1 января 2005 г.), устанавливающего, что в случае если изменения налогового законодательства создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими, то в течение первых четырех лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации.
Из материалов жалоб следовало, что заявители, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей в 2000 — 2002 гг., применяли упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности на основании патентов до конца 2002 г. Однако в выдаче патентов на 2003 г. налоговые органы заявителям отказали, обосновав это тем, что в соответствии с абзацем третьим ст. 3 Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 104-ФЗ Федеральный закон «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства», предусматривавший выдачу патента индивидуальным предпринимателям, с 1 января 2003 г. признан утратившим силу.
Конституционный Суд РФ ранее уже рассматривал вопрос о конституционности оспариваемого абзаца второго ч. 1 ст. 9 Федерального закона «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации», в связи с чем в своих решениях неоднократно отмечал, новая норма налогового законодательства на основании указанного Федерального закона не применяется к длящимся правоотношениям, возникшим у субъектов малого предпринимательства до дня официального введения нового налогового регулирования. Это обусловлено положениями ст. 8 (ч. 1), 15 (ч. 1 и 3), 34 (ч. 1) и 57 Конституции РФ, обеспечивающими стабильные правовые условия хозяйствования, предполагающими поддержание доверия участников экономической деятельности к закону и действиям государства в налоговой сфере, принципами справедливости и разумной стабильности правового регулирования соответствующих отношений и недопустимостью внесения произвольных изменений в действующую систему норм с распространением этих изменений на ранее возникшие длящиеся налоговые отношения .
Кроме того, в Постановлении от 19 июня 2003 г. N 11-П по делу о проверке конституционности положений федерального законодательства и законодательства субъектов Федерации, регулирующего налогообложение субъектов малого предпринимательства — индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, — Конституционный Суд РФ подчеркнул, что, установив в абзаце втором ч. 1 ст. 9 Федерального закона «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» период, до истечения которого на индивидуальных предпринимателей не распространяются изменения налогового законодательства, создающие для них менее благоприятные условия, законодатель воспользовался своим дискреционным полномочием и в дальнейшем не вправе произвольно отказаться от уже предоставленной юридической гарантии.
Указанные правовые позиции Конституционного Суда РФ носят общий характер, и в силу ст. 6 Федерального конституционного закона «О Конституционном Суде Российской Федерации» обязательны к применению арбитражными судами при разрешении дел налогоплательщиков — субъектов малого предпринимательства. Из приведенных правовых позиций Конституционного Суда РФ следует, что если изменения налогового законодательства создают для индивидуальных предпринимателей — субъектов малого предпринимательства менее благоприятные условия хозяйствования, то они в течение первых четырех лет своей деятельности вправе применять действовавшие на момент их государственной регистрации положения актов законодательства о налогах.
В феврале 2004 г. Конституционный Суд РФ рассмотрел другое дело, связанное с приданием обратной силы федеральному закону, который мог быть квалифицирован как ухудшающий положение налогоплательщиков. В Конституционный Суд РФ поступил запрос Арбитражного суда Республики Карелия о проверке конституционности ст. 4 Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ в части определения налогоплательщиками, утвердившими на 2002 г. в учетной политике метод признания выручки по мере ее оплаты, налоговой базы по налогу на пользователей автомобильный дорог за товары (продукцию, работы, услуги), отгруженные (поставленную, выполненные, оказанные), но не оплаченные по состоянию на 1 января 2003 г., исходя из суммы дебиторской задолженности за товары (продукцию, работы, услуги), отгруженные (поставленную, выполненные, оказанные), но не оплаченные по состоянию на 1 января 2003 г.
В производстве Арбитражного суда Республики Карелия находилось дело по иску налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа в части возложения на истца обязанности по уплате налога на пользователей автомобильных дорог за 2002 г. и соответствующих сумм пени. Арбитражный суд, рассматривая это дело, пришел к выводу, что законодатель, установив в ст. 4 Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ нормы, обязывающие налогоплательщиков уплатить налог на пользователей автомобильных дорог, в том числе за период, когда налог уже не подлежал взиманию, и изменив порядок определения налоговой базы для налогоплательщиков, признающих выручку по оплате, путем установления с 1 января 2003 г. обязанности исчислить налоговую базу с учетом суммы дебиторской задолженности, образовавшейся в прошедшем налоговом периоде, нарушил требования ст. 57 Конституции РФ.
При рассмотрении запроса Арбитражного суда Республики Карелия Конституционный Суд РФ установил, что обязанность по уплате налога на пользователей автомобильных дорог была введена ст. 5 Закона РФ от 18 октября 1991 г. № 1759-I «О дорожных фондах в Российской Федерации». В соответствии с подп. «м» п. 1 ст. 19 Закона РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» налоги, которые служили источниками образования дорожных фондов, были отнесены к федеральным.
Согласно п. 2 ст. 5 Закона РФ «О дорожных фондах в Российской Федерации» объектом налога на пользователей автомобильных дорог являлась либо выручка от реализации продукции (работ, услуг), либо разница между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности. Порядок признания выручки для целей определения момента возникновения объекта налогообложения и исчисления налоговой базы налога на пользователей автомобильных дорог был определен в Инструкции МНС России от 4 апреля 2000 г. № 59 «О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды».
