Аудит денежных средств
Аудит операций, совершенных в отчетном периоде, осуществ-ляется путем тщательного изучения выписок банка с приложен-ными к ним платежными документами. При этом банковские документы изучаются по существу, т. е. аудиторам следует уста-новить: обоснованность всех перечислений с расчетного счета (до-говора, расчеты платежей и т. п.). Также аудиторам следует изу-чить полноту и своевременность… Читать ещё >
Аудит денежных средств (реферат, курсовая, диплом, контрольная)
Денежные средства являются наиболее подвижными активами организаций, поэтому операции с денежными средствами носят массовый характер, затрагивают практически все сферы финансово-хозяйственной деятельности и наиболее уязвимы с точки зрения нарушений и злоупотреблений.
Цель курсового проекта — изучение порядка установления соответствия применяемой в организации методики учета и налогообложения операций по движению денежных средств нормативным актам, действующим в Российской Федерации в проверяемом периоде.
В данной работе будут поставлены следующие задачи: проверка полноты и своевременности оприходования денежных средств в кассу; проверка целесообразности и законности операций по использованию денежных средств при осуществлении наличных и безналичных расчетов; оценка своевременности и качества проведенных инвентаризаций денежных средств; оценка состояния синтетического и аналитического учета; выявление возможных нарушений, допущенных при ведении денежных операций в результате прямого хищения; неоприходования поступивших денежных средств; излишнего списания денег по подложным документам, неправильного подсчета итогов в кассовых документах, повторного использования расходных документов за прошлые годы, присвоения депонированной заработной платы, перевода денег на лицевые счета работников в банке; подтверждение достоверности соответствующих показателей бухгалтерской отчетности; проверка соблюдения правового режима текущих валютных операций и валютных операций, связанных с движением капитала; проверка своевременности и правильности определения, курсовых разниц от пересчета валютных остатков и операций по валютному счету ООО «М». Также одной из задач курсового проекта является выявление типичных (возможных и наиболее часто встречаемых) ошибок, допускаемых при ведении бухгалтерского учёта, что должно помочь сформировать программу аудиторской проверки после ознакомления с особенностями организации и основными показателями её деятельности.
Данный курсовой проект состоит из введения, двух глав, заключения, списка используемой литературы и Приложений. Первая глава содержит теоретические основы аудита, аудиторской выборки и ее организации. Во второй главе курсового проекта разрабатывается методика проведения аудиторской проверки на примере аудита денежных и валютных средств.
Для решения вышеперечисленных задач была использована годовая бухгалтерская отчетность предприятия ООО «М».
Глава 2. Аудит денежных и валютных средств
2.1 Общая характеристика аудируемой организации
ООО «М» создано на основании Гражданского Кодекса РФ и зарегистрировано в 2000 году. Целью создания Общества является получение прибыли, а также — осуществление иной деятельности, направленной на достижение целей Общества и не противоречащей действующему законодательству.
Срок деятельности общества неограничен. Участником Общества выступает физическое лицо. Основными видами деятельности ООО «М» являются:
— проектирование зданий и сооружений первого и второго уровня ответственности в соответствии с государственным стандартом;
— телематические услуги связи;
— услуги связи в сети передачи данных за исключением передачи голосовой информации;
— услуги связи по предоставлению каналов связи.
ООО «М» имеет самостоятельный баланс, расчетные и иные банковские счета. Участники Общества несут ответственность в доле своих вкладов. Общество может создавать самостоятельно и совместно с другими фирмами дочерние структуры и филиалы. Основу планирования деятельности общества составляют решения Генерального директора, а также хозяйственные договоры, заключенных с потребителями, покупателями, поставщиками. Выполнение работ и оказание услуг осуществляется по ценам и тарифам, устанавливаемым Обществом самостоятельно.
Уставный капитал Общества составляет 65 000 рублей. Увеличение уставного капитала производится путем дополнительных взносов учредителями в соответствии с законодательством. Решение об изменении уставного капитала принимается общим собранием Общества.
Общее собрание участников является высшим органом управления ООО «М», оно принимает решения по следующим вопросам:
изменение устава, размера уставного капитала;
образование исполнительных органов и прекращение их полномочий;
утверждение годовых отчетов, бухгалтерского баланса и распределение прибыли;
реорганизация и ликвидация Общества;
назначение Генерального директора, прекращение его полномочий;
прием в состав Общества новых участников, приобретение долей и др.
Имущество Общества составляют основные фонды и оборотные средства. Общество может пользоваться привлеченными средствами: кредитами, займами, а также средствами от выпуска облигаций. Прибыль организации подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.
Чистая прибыль поступает в полное распоряжение Общества и распределяется по его рассмотрению. Она может направляться на создание резервного капитала, и покрытию убытка, на увеличение уставного капитала.
ООО «М» осуществляет учет результатов работ, контроль за ходом производства, ведет оперативный, бухгалтерский, статистический и налоговый учет. Ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской отчетности должно соответствовать законодательству в области бухгалтерского учета в РФ: ФЗ «О бухгалтерском учете», Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, бухгалтерским стандартам.
Ответственность за состояние бухгалтерского учета в Обществе возложена на главного бухгалтера. Годовая бухгалтерская отчетность составляется главным бухгалтером, документооборот — Генеральным директором Общества.
2.2 Организация аудиторской проверки операций с денежными средствами
Аудиторская проверка операций с денежными средствами пред-полагает проверку кассовых, банковских и валютных операций.
Основная цель аудиторской проверки — формирование мне-ния о достоверности бухгалтерской отчетности по разделу «Де-нежные средства» и соответствии применяемой методики учета денежных средств действующим в Российской Федерации норма-тивным документам. Для достижения данной цели необходимо установить законность, достоверность и целесообразность совер-шения операций с денежными средствами на предприятии, пра-вильность их отражения в учете и отчетности.
В ходе аудита операций с денежными средствами решаются следующие задачи:
— ознакомление с условиями хранения наличных денег, цен-ных бумаг и других денежных документов в кассе;
— изучение фактического порядка документального оформле-ния операций по приходу и расходу денежных средств, ведения кассовой книги, учета кассовых операций;
— проверка соблюдения кассовой дисциплины (своевременно-сти и полноты оприходования наличных денег в кассе и возврата в банк сверхлимитных остатков денежных средств, установлен-ных правил расчетов наличными деньгами с юридическими ли-цами, порядка выдачи и возврата в кассу подотчетных сумм це-левого использования, полученных из банка по чекам денежных средств (в том числе валютных) и другие;
— установление количества открытых в банках рублевых и валютных счетов, определение законности и целесообразности операций по поступлению и списанию средств с банковских сче-тов предприятия (в том числе валютных), правильности их отра-жения в учете;
— проверка состояния платежно-расчетной дисциплины.
В процессе аудиторской проверки операций с денежными сред-ствами следует руководствоваться следующими нормативными документами:
— Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ (в ред. Федерального закона от 23.07.98 г. № 123-ФЗ);
— Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ (с изменениями от 14 декабря 2001 г.);
— Закон РФ «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением» от 18 июня 1993 г. № 5215−1.
— Федеральный закон «О внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ, затрагивающие вопросы валютного регулирования» от 8.08.01г. № 130;
— Постановление Правительства РФ «Об утверждении феде-ральных правил (стандартов) аудиторской деятельности», утвер-жденное 23 сент. 2002 г. № 696;
— Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерс-кой отчетности в Российской Федерации, утвержденное Прика-зом МФ РФ от 29 июля 1998 г. № 34н (в ред. Приказа МФ РФ от 30 декабря 1999 г. № 107н);
— Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена и иностранной валюте» (ПБУ 3/2000), утвержденное Приказом МФ РФ от 10 января 2000 г. № 2н;
— Положение «О безналичных расчетах в Российской Федера-ции», утвержденное ЦБ РФ 3 октября 2002 г. № 2-П;
— План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению, ут-вержденные Приказом МФ РФ от 31 октября 2000 г. № 94н;
— Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденный Письмом ЦБ РФ от 4 октября 1993 г. № 18 (в ред. Письма ЦБ РФ от 26 февраля 1996 г. № 247);
— Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом МФ РФ от 13 июня 1995 г. № 49.
Информационная база, используемая аудитором при проверке денежных операций, включает:
— основные нормативные документы, регулирующие порядок проведения кассовых, банковских и расчетных операций, а также бухгалтерский учет этих операций;
— приказ об учетной политике организации;
— бухгалтерскую отчетность — Бухгалтерский баланс (ф. № 1) и Отчет о движении денежных средств (ф. № 4);
— налоговую отчетность (сведения о рублевых счетах и счетах в иностранной валюте);
— регистры синтетического учета денежных операций: журналы-ордера, ведомости, машинограммы по счетам 50, 51, 52, 55, 57); журналы регистрации приходных и расходных кассовых ордеров, платежных поручений; кассовую книгу; Главную книгу;
— первичные документы, оформляющие операции с денежными средствами — отчеты кассира с приложенными первичными документами (приходные и расходные кассовые ордера, платежные ведомости, квитанции и др.); чековые денежные книжки; выписки банков по рублевым и валютным счетам с приложенными первичными документами (счета, платежные поручения, платежные требования-поручения, авизо) и др.
По приказу об учетной политике аудитор знакомится:
— с рабочим планом счетов, используемых предприятием для отражения в учете операций с денежными средствами;
— применяемой формой бухгалтерского учета и перечнем ре-гистров по учету денежных средств;
— документооборотом (графиком документооборота) первич-ных документов, связанных с учетом денежных средств;
— перечнем лиц, которым предоставлено право подписи де-нежных и расчетных документов.
Рассмотрим основные этапы проведения аудиторской провер-ки, операций с денежными средствами.
1) Определение цели и основных задач аудита, подборка нор-мативных актов.
2) Составление аудиторской программы проверки денежных средств. Возможный вариант программы проверки на примере ООО «М» приведен ниже (табл. 2.1).
3) Определение возможности использования результатов рабо-ты внутреннего аудита, посредством тестирования средств конт-роля и процедур по существу.
Программа тестов средств контроля представляет собой пере-чень совокупности действий, предназначенных для сбора инфор-мации о функционировании системы внутреннего контроля и уче-та. Программы помогают выявить существенные недостатки, яв-ляясь составной частью рабочей документации аудита, способствуют документальному оформлению процесса аудита и его результатов. Один из возможных вариантов тестов, составленный на примере ООО «М» приведен в таблице 2.2.
В практической деятельности большинство аудиторских фирм имеют собственные, самостоятельно разработанные тесты оценки системы внутреннего контроля, которые лишь несколько моди-фицируются исходя из специфики организации деятельности и структуры предприятия.
4) Установление соответствия данных бухгалтерской отчетно-сти данным счетов бухгалтерского учета денежных средств.
5) Проверка организации материальной ответственности.
6) Документальное оформление движения денежных средств.
7) Выявление существенных нарушений ведения учета денеж-ных средств, подготовки отчетности и соблюдения законодатель-ства. Выявив существенные вопросы, требующие профессиональ-ного суждения аудитора, вместе с выводами, сделанными по этим вопросам, аудитор отражает их в рабочей документации в соот-ветствии с федеральным стандартом аудиторской деятельности № 2 «Документирование аудита».
8) Выражение мнения о достоверности отчетности в части уче-та денежных средств.
Таблица 2.1 — Программа аудиторской проверки операций с денежными средствами
Проверяемая организация Период аудита Количество человеко-часов Руководитель аудиторской группы Состав аудиторской группы Планируемый аудиторский риск Планируемый уровень существенности | ООО «М» | ||
с 01.01 по 31.12.06 | |||
Нежданов Г. В. | |||
Нежданов Г. В., Иванов П.П. | |||
4% | |||
1% | |||
№ | Перечень процедур | Источники информации | |
А. Кассовые операции | |||
Проведение внезапной проверки кассы (при необходимости) | Кассовые документы, наличные денежные средства, кассовая книга, регистры по счету 50 | ||
Проверка оборотов и остатков по счету 50 «Касса» и их соответствия данным Главной книги | Кассовая книга, ведомости, журналы-ордера, машинограммы по счету 50, Главная книга | ||
Выборочная проверка целевого использования денежных средств, полученных из банка, соблюдения лимита кассы и установленного лимита расчетов между юридическими лицами наличными деньгами | Выписки банка, кассовые документы, ведомости, журналы-ордера, машинограммы по счетам 50,51 и др. | ||
Выборочная проверка правильности оформления кассовых документов и соответствия их данных записям в Кассовой книге и учетных регистрах по счету 50. Проверка правильности корреспонденции счетов | Кассовые документы, кассовая книга, ведомости, журналы-ордера, машинограммы по счетам 50, 51, 76 и др. | ||
Б. Банковские операции | |||
Установление количества банковских счетов у предприятия и законности их открытия | Договоры с банками на расчетно-кассовое обслуживание | ||
Проверка оборотов и остатков по счетам учета средств на расчетном и других счетах предприятия и их соответствия данным Главной книги | Ведомости, журналы-ордера, машинограммы по счетам 51, 55, 57, выписки банка. Главная книга | ||
Выборочная проверка соответствия первичных платежно-расчетных документов выпискам банка по расчетному и другим счетам предприятия | Выписка банка, расчетно-платежные документы, договоры | ||
Продолжение таблицы 2.1 | |||
Выборочная проверка точности отражения в учетных регистрах операций по поступлению и списанию средств с расчетного и других счетов предприятия | Выписки банка, расчетно-платежные документы, машинограммы, Главная книга | ||
В. Валютные операции | |||
Установление количества валютных банковских счетов у предприятия и законности их открытия | Договоры с банками на расчетно-кассовое обслуживание | ||
Проверка оборотов и остатков по счету 52 «Валютный счет» и их соответствия данным Главной книги | Ведомости, журналы-ордера, машинограммы по счету 52, 57, выписки банка. Главная книга | ||
Проверка законности осуществления и правильности оформления валютных операций | Контракты, расчетно-платежные документы, выписки банка по валютному счету | ||
Проверка соответствия первичных платежно-расчетных документов выпискам банка по валютному счету | Выписки банка, расчетно-платежные документы, договоры | ||
Проверка правильности налогообложения валютных операций | Учетная политика, машинограммы, расчетно-платежные документы | ||
Проверка точности отражения в учетных регистрах валютных операций по поступлению и списанию средств с валютного счета | Выписки банка по валютному счету, расчетно-платежные документы, машинограммы, Главная книга | ||
Таблица 2.2 — Тесты проверки состояния систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета операций с денежными средствами
№ | Содержание вопроса или объекта исследования | Содержание ответа (результат проверки) | Выводы и решения аудитора | |
А.Внутренний контроль | ||||
Заключен договор о материальной ответственности с кассиром? | Имеется приказ и договор | Приказ и договор отвечают установленным требованиям | ||
Созданы ли условия, обеспечивающие сохранность денежных средств? | Помещение кассы оборудовано сигнализацией, денежные средства хранятся в сейфе | Надлежащие условия хранения денежных средств обеспечены | ||
Допускаются ли случаи подписания незаполненных чеков и платежных поручений? | Нет | Риск контроля низкий | ||
Регистрируются ли кассовые ордера, банковские платежные документы в журналах регистрации? | Журналы регистрации ведутся | Риск контроля низкий | ||
Полностью ли заполняются необходимые реквизиты в кассовых документах? | На некоторых документах отсутствует дата, имеются исправления, повторы номеров | Риск контроля высокий. Обратить внимание на оформление документов | ||
Продолжение таблицы 2.2 | ||||
Снимаются ли ежедневно остатки денежных средств в кассе? | Да | Необходимо провести внезапную проверку кассы | ||
Насколько регулярно отчеты кассира передаются в бухгалтерию и проверяются главным бухгалтером? | Отчеты кассира передаются в бухгалтерию и проверяются главным бухгалтером в конце недели | Ослаблен текущий контроль. Риск контроля высокий | ||
Проводятся ли внезапные проверки кассы? | В отчетном году не проводились | Риск контроля высокий | ||
Подписывает ли расходные кассовые документы руководитель предприятия? | Да | Риск контроля низкий | ||
Проверяется ли полнота оприходования поступивших денежных средств? | Выборочно, нерегулярно | Следует проверить полноту оприходования денежных средств | ||
Соблюдается ли установленный лимит кассы? | Да | Контроль удовлетворительный | ||
Проверяется ли целевое использование денежных средств, полученных в банке? | Да | Контроль удовлетворительный | ||
Нарушаются ли установленные сроки обязательной продажи части валютной выручки? | Не нарушаются | Контроль удовлетворительный | ||
Насколько регулярно проверяет главный бухгалтер соответствие данных первичных банковских документов и учетных регистров? | Еженедельно | Контроль удовлетворительный | ||
Проверяется ли соответствие проведенных банковских операций договорам? | Ежемесячно | Следует проверить порядок расчетов по договорам | ||
Б. Система учета | ||||
Разработаны ли схемы отражения на счетах операций с денежными средствами? | Определен только рабочий план счетов, схем нет | Возможно наличие ошибок в корреспонденции счетов | ||
С какой периодичностью сверяются данные кассовой книги с данными учетных регистров и первичных документов? | Ежеквартально | Существует вероятность ошибок в учетных регистрах внутри отдельных месяцев | ||
Как регулярно обрабатываются и отражаются в учете выписки банка? | Данные выписок банка отражаются в учете на 3−4 день | Возможны ошибки в корреспонденции счетов | ||
Соответствуют ли данные учетных регистров Отчету о движении денежных средств? | Соответствуют | Система учета удовлетворительная | ||
Проверяется ли соответствие данных регистров по учету движения денежных средств? | Ежемесячно | Система учета удовлетворительная | ||
2.3 Аудит учета денежных средств в кассах организации
Аудиторская проверка кассовых операций является одной из важных и необходимых процедур в начальной стадии аудита. Освоение методики аудита кассовых операций представляется важной по нескольким причинам:
— денежные средства принадлежат к числу наиболее подвиж-ных и легко реализуемых активов предприятия;
— денежные операции носят массовый и распространенный характер;
— подвижность денежных средств и массовость денежных операций делают этот участок хозяйственной деятельности эко-номического субъекта наиболее уязвимым с точки зрения раз-личных нарушений.
В составе денежных средств наиболее подвижный характер имеют наличные деньги. Движение их совершается посредством кассовых операций, основными из которых являются;
— выдача средств на оплату труда;
— выдача средств на оплату административно-хозяйственных расходов;
— выдача средств подотчетным лицам.
Аудит кассовых операций должен проводиться в соответствии с разработанной программой по следующим направлениям: про-верка правильности документального оформления операций по кассе; оценка полноты и своевременности оприходования денеж-ных средств; анализ правильности списания денежных средств в расход; проверка соблюдения кассовой дисциплины; выяснение правильности отражения кассовых операций в учете.
Составлению программы проверки предшествует оценка состо-яния системы внутреннего контроля движения и сохранности денежных средств и других ценностей в кассе, которая проводит-ся путем тестирования. Тестирование производится посредством вопросника, составленного аудитором. По полученным ответам аудитор определяет состояние внутреннего контроля на предпри-ятии, дает предварительную оценку соблюдения кассовой дис-циплины, выделяет «узкие» места и планирует состав конт-рольных процедур.
Вопросник тестов контроля кассовых операций может выгля-деть как представлено на примере ООО «М» в таблице 2.3.
Таблица 2.3 — Тесты контроля кассовых операций
№ | Вопрос | Вариант ответа | Информация или документ, который следует запросить | |
Кому было предоставлено право подписи приходных и расходных кассовых ордеров в качестве главного бухгалтера | Только главному бухгалтеру | Образец подписи главного бухгалтера | ||
Уполномоченному лицу | ||||
Имеются ли письменные распоряжения предприятия о назначении уполномоченного лица ставить подписи на приходных кассовых ордерах в качестве главного бухгалтера | Нет | |||
Да | Письменное распоряжение руководителя Сроки действия полномочий Образцы подписей | |||
Кому предоставлено право подписи приходных и расходных кассовых ордеров в качестве руководителя организации | Только главному бухгалтеру | Образец подписи руководителя организации | ||
Уполномоченному лицу | ||||
Имеются ли письменные распоряжения руководителя организации о назначении уполномоченного лица ставить подписи на расходных кассовых документах в качестве руководителя организации | Нет | |||
Да | Письменное распоряжение руководителя Срок действия полномочий Образцы подписей уполномоченных лиц | |||
Ведется ли в организации журнал регистрации приходных кассовых ордеров | Нет | |||
Да | Журнал регистрации приходных кассовых ордеров | |||
Ведется ли в организации журнал регистрации расходных кассовых ордеров | Нет | |||
Да | Журнал регистрации расходных кассовых ордеров | |||
В каком размере банком установлен лимит денег в кассе | Лимит остатка денег в кассе организации, установленный банком | |||
Установлены ли руководителем организации сроки внезапной ревизии кассы приказом организации | Нет | |||
Да | Приказ об установлении сроков внезапной проверки | |||
Продолжение таблицы 2.3 | ||||
Сменялись ли кассиры в организации в проверяемом периоде | Нет | |||
Да | ||||
Была ли проведена ревизия при смене кассира | Нет | |||
Да | Акт ревизии кассы | |||
Назначена ли приказом руководителя организации комиссия для производства ревизии кассы | Нет | |||
Да | Приказ о начислении комиссии по ревизии кассы | |||
Соблюдались ли установленные сроки внезапной ревизии кассы | Нет | |||
Да | Акт внезапных ревизий кассы | |||
Заключен ли договор с кассиром о полной материальной ответственности | Нет | |||
Да | Договоры о полной материальной ответственности с кассирами | |||
Производит ли организация реализацию готовой продукции, товаров, работ, услуг населению за наличные | Нет | |||
Да | ||||
Имеются ли в организации ККМ | Нет | |||
Да | Договоры о полной материальной ответственности с кассирами | |||
Зарегистрирован ли ККМ в налоговых органах | Нет | |||
Да | Карточки регистрации ККМ в налоговых органах | |||
Имеет ли организация договор с каким-либо центром технического обслуживания и ремонта ККМ | Нет | |||
Да | Договор с центром технического обслуживания и ремонта | |||
Ведется ли в организации кассовая книга | Нет | |||
Да | Кассовая книга | |||
Получают ли сотрудники организации деньги от сторонних организаций по доверенности | Нет | |||
Да | ККМ | |||
Ведется ли журнал выданных доверенностей | Нет | |||
Да | Журнал учета выданных доверенностей | |||
Ведется ли журнал регистрации платежных ведомостей | Нет | |||
Да | Журнал регистрации платежных ведомостей | |||
Имеется ли в организации список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хозяйственные нужды, утвержденный приказом по организации | Нет | |||
Да | Список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хоз. нужды | |||
При выдаче денег на хозяйственные нужды устанавливается ли срок, на который они выдаются | Нет | |||
При проверке кассовых операций аудитор использует все ме-тоды получения аудиторских доказательств, чтобы составить свое мнение о постановке бухгалтерского учета на данном предприя-тии, достоверности и объективности учетных данных, эффективности системы внутреннего аудита. Основными методами сбора аудиторских доказательств являются:
— участие в инвентаризации;
— наблюдение за выполнением хозяйственных или бухгалтер-ских операций;
— устный опрос;
— получение письменных подтверждений;
— проверка документов;
— проверка арифметических расчетов.
Приступая к проверке кассовых операций, следует проверить правильность их документального оформления, при этом обращают внимание на полноту заполнения реквизитов приходных и расход-ных документов; обязательную регистрацию приходных и расход-ных ордеров, платежных ведомостей и др.; наличие подписей ответ-ственных лиц и получателей денежных средств; отсутствие исправ-лений, подчисток и т. п. — для этого следует изучить отчеты касси-ра и все приложенные к ним первичные документы (приложение).
Контролируя соблюдение порядка осуществления кассовых операций и их отражение в учете целесообразно применить метод взаимного контроля, при котором сравнивают отражение одной кассовой операции в различных учетных регистрах (по коррес-пондирующим счетам). Например, поступление денежных средств, отраженное в ведомости №l по дебету счета 50, сопоставляют с данными журналов-ордеров № 2,7, учетными регистрами по сче-там 62, 76, 90,91 и др. Эти суммы должны совпадать.
В ходе проверки выясняется также соблюдение установленно-го лимита расчета наличными деньгами между юридическими лицами, а также соблюдение лимита остатка кассы, установлен-ного банком. Следует установить причины наличия превышения остатков над лимитом, так как оно допускается лишь в течение трех рабочих дней в период выплаты заработной платы работни-кам предприятия. В остальных случаях несоблюдение лимита ос-татка кассовой наличности расценивается как нарушение поряд-ка ведения кассовых операций.
При проверке обязательно контролируют правильность ука-занной в учетных регистрах по счету 50 «Касса» корреспонден-ции счетов, подсчета оборотов и остатков по данному счету. Для этого сверяют данные кассовой книги, отчета кассира и учетного регистра за соответствующий месяц проверяемого периода по да-там.
Как свидетельствует опыт аудиторских проверок, наиболее распространенными ошибками, которые выявляются в ходе про-верки кассовых операций, являются следующие:
— отсутствие первичных кассовых документов или оформле-ние их с нарушением установленных требований;
— неоприходование и присвоение поступивших денежных средств;
— излишнее списание денег по кассе с повторным использова-нием одних и тех же документов или подложных документов;
— несоблюдение установленного лимита расчетов наличными деньгами между юридическими лицами;
— осуществление расчетов с населением за готовую продукцию, товары, услуги без применения контрольно-кассовых машин;
— некорректное отражение кассовых операций в учетных ре-гистрах;
— арифметические ошибки при подсчете оборотов и остатков в учетных регистрах при ручном ведении учета;
— формальное проведение инвентаризаций кассы.
2.4 Аудит операций по движению денежных средств на расчетном и специальных счетах в банках
При аудиторской проверке банковских операций особое вни-мание обращается на соблюдение действующего законодательства при их осуществлении. В соответствии с которым организации обязаны хранить свои денежные средства (сверх наличного ли-мита) в обслуживающих учреждениях банков. Расчеты с учреж-дениями банка возникают в связи с хранением денежных средств на расчетном, текущем и других счетах, получение краткосроч-ных и долгосрочных ссуд, их погашением и переоформлением, претензиями к банку по ошибочным записям на счетах. Расчеты через учреждения банков между организациями осуществляются по безналичным формам расчета.
Порядок открытия и режим банковских счетов, а также осу-ществления операций, связанных с безналичными расчетами, регулируются специальными инструктивными указаниями Цен-трального банка России.
Самостоятельное регулирование банковских операций не до-пускается, и поэтому большого внимания требует проверка этих операций последовательно, согласно соответствующему разделу аудиторской программы. Данный раздел аудиторской програм-мы должен включать:
— установление наличия расчетных, текущих, валютных и прочих счетов организации в банках (в каких учреждениях бан-ка открыты эти счета);
— проверку законности совершаемых по банковским счетам хозяйственных операций, правильности их документального офор-мления;
— проверку полноты и своевременности оприходования посту-пивших на счета денежных средств;
— проверку полноты и своевременности оплаченных средств по предъявленным счетам;
— проверку своевременности перечисления налогов в бюджет и обязательных платежей во внебюджетные фонды;
— проверку полученных в банке средств и оприходованных в кассу, а также целевого использования этих средств;
— определение платежеспособности организации и причин про-срочек расчетов с разными кредиторами, в том числе с банками по ссудам и бюджетом по налогам;
— проверку соответствия по каждому безналичному расчету с организациями их договорным взаимоотношениям;
— контроль достоверности и экономической целесообразности проведения отдельных банковских операций;
— проверку соответствия данных о наличии и движении де-нежных средств, отраженных в документах и записях;
— проверку правильности корреспонденции счетов по банков-ским операциям.
Источниками информации для аудирования данных вопросов являются: договоры с юридическими и физическими лицами, исполнительные листы и претензионные иски; выписки банка с приложенными к ним денежно-расчетными документами; Глав-ная книга; листки расшифровки, журналы-ордера № 1,2, 3, ве-домость № 1,2 журнально-ордерной формы учета или машинограм-мы оборотов по соответствующим счетам 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет» и 55 «Специальные счета в банках» и др.
Наиболее полно выявляется соблюдение действующего законо-дательства при совершении банковских операций в ходе докумен-тальной проверки. Однако до начала документальной проверки целесообразно еще раз оценить состояние внутреннего контроля и системы учета банковских операций, а уже потом решить, каким способом их проверять — сплошным или выборочным. Это можно сделать путем устного или письменного тестирования (табл. 2.4).
Таблица 2.4 — Вопросник тестов контроля банковских операций
№ | Направления и вопросы контроля | Ответы | |||
Нет ответа | Да | Нет | |||
Условия: Открыты ли в других банках незарегистрированные счета? Заключен ли с банком договор о банковском счете? Лишены ли доступа к бланкам чеков, платежных поручений, не отвечающие за них лица? Запрещено ли подписывать чистые чеки? | х х х | х | |||
Подтверждение: Проверяет ли главный бухгалтер выписки банка, счета-фактуры, накладные? Проверяют ли внутренние аудиторы соответствие проведенных операций договорным взаимоотношениям? Осуществляется ли ежемесячная сверка с банком и подтверждение сальдо средств на счетах? | х х | х | |||
Полнота: Нумеруются ли выписанные банковские документы? Регистрируются ли платежные документы в специальном журнале? Отражается ли поступление выручки от реализации продукции на расчетный счет согласно учетной политике? Обрабатываются ли и отражаются ежедневно выписки банка в учете? | х х х | х | |||
Реальность: Осуществляет ли банк контроль за соблюдением платежно-расчетной дисциплины? Проверяют ли внутренние аудиторы подлинность банковских документов? | х | х | |||
Разрешение: Подписываются ли банковские документы руководителем и главным бухгалтером? | х | ||||
Точность: Проверяют ли внутренние аудиторы точность отражения операций по оприходованию и списанию денег на банковских счетах? | х | ||||
Проверяет ли главный бухгалтер соответствие данных о наличии и движении денежных средств, отраженных в документах и записях? | х | ||||
Классификация: Разработан ли примерный проект отражения банковских операций на счетах бухгалтерского учета? | х | ||||
Продолжение таблицы 2.4 | |||||
Учет: Проверяет ли главный бухгалтер своевременность и правильность отражения данных выписок банка в регистрах бухгалтерского учета? Верно ли отражаются в учете аккредитивы и расчеты по чекам из (не) лимитированных чековых книжек? | х х | ||||
Периодизация: Датируются ли платежные документы в журнале регистрации по дате указанной в документе? | х | ||||
Из данных вопросника аудитор делает вывод о состоянии системы бухгалтерского учета и внутреннего аудита банковских операций и определяет основные направления и ме-тоды проверки.
Проверка проводится по всем счетам, открытым предприяти-ем в банках, и прежде всего по расчетному счету. В первую оче-редь аудитору необходимо ознакомиться с корреспонденцией сче-тов, указанной в Главной книге. Это позволит выявить наиболее часто встречающиеся операции и проверить правильность бух-галтерских проводок. Особое внимание следует обратить на корреспонденцию счетов по записям, не типичным для проверяе-мой организации.
При аудите операций по расчетному счету аудитор также про-веряет:
— порядок ведения учетных регистров;
— ведутся ли регистры синтетического учета по каждому расчет-ному счету, открытому в банке, составляется ли сводный регистр;
— своевременность отражения в регистрах синтетического учета операций по движению денежных средств на расчетном счете;
— производятся ли записи в учетные регистры по каждой выписке банка.
В начале проверки обязательно сверяют остатки на счетах по вы-пискам банка и по учетным регистрам, а также обороты и остатки по счетам 51 «Расчетные счета», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Переводы в пути» в учетных регистрах и в Главной книге.
Аудит операций, совершенных в отчетном периоде, осуществ-ляется путем тщательного изучения выписок банка с приложен-ными к ним платежными документами. При этом банковские документы изучаются по существу, т. е. аудиторам следует уста-новить: обоснованность всех перечислений с расчетного счета (до-говора, расчеты платежей и т. п.). Также аудиторам следует изу-чить полноту и своевременность оприходования оплаченных то-варно-материальных ценностей; достоверность документов на получение ссуд или предоставление займов; правильность и за-конность операций с аккредитивами, векселями и др. Особое вни-мание следует уделить выявлению случаев совершения незакон-ных банковских операций, т. е. операций, осуществленных без договоров между предприятиями или по бестоварным счетам.
При проверке поступивших на счета денежных средств уста-навливается правильность их учета и полнота зачисления. Пере-численную покупателями выручку сверяют с записями в учет-ных регистрах по счетам учета реализации (90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы») и по счетам учета расчетов с поку-пателями и заказчиками (62 «Расчеты с покупателями и заказ-чиками» и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»). Поступление денежных средств от прочих дебиторов (по догово-рам аренды, простого товарищества, штрафных санкций и др.) проверяют по данным выписок и приложенным к ним докумен-там. Аудиторы должны проверить наличие договоров, подтвер-дить обоснованность и полноту зачисления денежных средств.
В ходе проверки выясняют также правильность указания кор-респонденции счетов по зачислению денежных средств на счета в банках, своевременность выделения НДС по поступившим сум-мам выручки, авансов и др.
Аналогично осуществляется контроль операций по списанию денежных средств с расчетного и других банковских счетов. Осо-бое внимание обращают на своевременность и полноту оприходо-вания в кассу полученных из банка наличных денег, законность перечисления средств по счетам поставщиков и прочих кредито-ров. Такие операции должны быть подтверждены документально (договорами, актами сдачи-приемки выполненных работ, наклад-ными на материальные ценности и др.).
Правильность корреспонденции счетов по списанию денежных средств с расчетного и других счетов проверяют по данным учет-ных регистров по счетам 51 и 55. При этом уточняют правомер-ность отнесения на издержки отдельных видов расходов. Средства, списанные с расчетного и других счетов в банках, не могут отно-ситься непосредственно на счета учета издержек (20, 26, 44 и др.), предварительно они должны быть отражены на счетах учета рас-четов с поставщиками и подрядчиками, разными дебиторами и кредиторами — 60 и 76. Исключения составляют отдельные рас-ходы по операционным, внереализационным и чрезвычайным опе-рациям, которые сразу списываются на счет 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыли и убытки» по мере их оплаты. Поэтому следует сначала убедиться, что под видом теку-щих затрат предприятием не списаны расходы на капитальные вложения, на научно-исследовательские работы, на оплату соци-ально-бытовых и других услуг, которые должны финансироваться за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после налогообложения. Для этого проводится сплошная проверка доку-ментов и взаимная сверка регистров учета по указанным счетам. Тем самым обеспечивается необходимая аналитичность учета и возможность контроля отдельных видов затрат.
Особое внимание аудитор должен уделить операциям по бес-спорному (безакцептному) списанию банком денежных средств. Это возможно лишь на основании решения суда, прямого указа-ния закона, договора клиента с банком.
Операции по счетам в банке могут быть приостановлены со-гласно статье 76 Налогового кодекса РФ для обеспечения решения о взыскании налога или сбора. Указанное ограничение не распрос-траняется на платежи, очередность исполнения которых в соот-ветствии с гражданским законодательством РФ предшествует исполнению обязанности по уплате налогов. Приостановление операций по счетам действует с момента получения банком реше-ния налогового органа о приостановлении таких операций и до момента отмены этого решения.
В ходе проверки устанавливают, предусмотрена ли договором банковского счета выплата банком процентов за пользование де-нежными средствами и как они отражаются в учете организации (ежемесячно или по факту зачисления процентов на расчетный счет). Неправильное отражение причитающихся процентов мо-жет привести не только к искажению финансового результата за отчетный период, но и к налоговым санкциям.
Кроме расчетных счетов организации могут иметь и прочие счета в банках, на которых учитываются денежные средства, под-лежащие обособленному хранению. Открытие специальных сче-тов в банках вызвано также спецификой ведения отдельных форм расчетов между организациями. Аудиторская проверка проводится по каждому специальному счету в банке.
Бухгалтерский учет операций, связанных с расчетами по акк-редитиву, по чекам, иным платежным документам, ведется на счете 55 «Специальные счета в банках». К нему могут быть от-крыты следующие субсчета; 55−1 «Аккредитивы», 55−2 «Чеко-вые книжки», 55−3 «Депозитные счета» и др. В зависимости от целевого предназначения денежных средств к счету 55 могут быть открыты и другие субсчета, например:
— для учета денежных средств целевого финансирования;
— для аккумулирования средств на финансирование капиталь-ных вложений;
— специальный карточный счет в банке, предназначенный для хранения денежных средств при осуществлении расчетов с ис-пользованием банковских карт.
Аудиторская проверка операций по специальным счетам про-водится по общей методике, изложенной выше, при этом аудито-ру необходимо дополнительно проверить:
— правильность и законность применения аккредитивной фор-мы расчетов;
— соблюдение сроков действия аккредитивов;
— правильность документального оформления операций, оп-лаченных чеками из лимитированных и не лимитированных че-ковых книжек;
— наличие депозитных сертификатов, приобретенных у банка (если такие операции были);
— полноту и правильность документального оформления опе-раций по движению средств целевого финансирования, поступив-ших от родителей и из прочих источников на содержание соци-альных учреждений (детского сада, яслей и т. д.);
— предоставлены ли балансы и другие необходимые докумен-ты от структурных подразделений, выделенных на самостоятель-ный баланс;
— правильность составления бухгалтерских проводок;
— соответствие записей в выписках банка по операциям счета 55 данным журнала-ордера № 3 и Главной книге.
На заключительном этапе проверки данного блока операций устанавливалась реальность и законность операций по счету 57 «Переводы в пути». На который иногда необоснованно относят просроченную дебиторскую задолженность, искажая тем самым бухгалтерскую отчетность. По счету 57 выяснялось реальное от-ражение средств, направленных для зачисления на расчетный счет или предназначенных для продажи валютных средств.
Основанием для записей по счету 57 «Переводы в пути» явля-ются копии квитанций банка или почты, копии сопроводитель-ных ведомостей на сдачу выручки инкассаторам и т. п.
Аудитору необходимо проверить:
— наличие первичных документов;
— правильность составления бухгалтерских проводок по опе-рациям со средствами в пути;
— правильность ведения аналитического учета по счету 57.
Опыт аудиторских проверок показывает, что типичными ошиб-ками, которые выявляются в ходе проверки банковских опера-ций, являются следующие:
— отсутствие платежных документов, подтверждающих факт совершения операций, или оформление их ненадлежащим обра-зом;
— отсутствие приложений к платежным документам, послу-жившим основанием для совершения операций;
— перечисление авансов по бестоварным счетам без предвари-тельного оформления договора и по другим сомнительным опера-циям;
— несоответствие данных в платежных поручениях данным выписки банка;
— некорректная корреспонденция счетов по учету банковских операций.
2.5 Особенности аудиторской проверки валютных операций
В начале проверки аудиторам следует проверить соответствие осуществленных валютных операций требованиям действующих нормативных актов. При этом аудитор должен обратить особое внимание на:
— соблюдение правового режима текущих валютных операций и валютных операций, связанных с движением капитала;
— проведение валютных операций через уполномоченные банки, имеющие лицензии Центрального банка РФ;
— наличие разрешений и лицензий Центрального банка РФ, предоставляемых им уполномоченным банкам на проведение отдельных операций;
— осуществление расчетов в иностранной валюте юридическими лицами-резидентами в пределах имеющихся в их распоряжении валютных средств, которые должны иметь легальное происхождение;
— законность открытия валютных счетов.
Аудит операций на валютных счетах осуществляется отдельно по каждому валютному счету, открытому в банке, в том числе и за рубежом. При этом следует иметь в виду, что если российская орга-низация имеет в зарубежном банке счет, открытый по лицензии Центрального банка РФ, то эта лицензия не является основанием для зачисления на него валютной выручки. Поэтому в Централь-ном банке РФ должно быть получено специальное разрешение на каждое зачисление валюты на счет в зарубежном банке.
При проверке операций по поступлению валютных средств на валютные счета аудиторам необходимо установить:
— как зачислялась валютная выручка от реализации экспортной продукции, работ, услуг и других валютных операций при внешнеэкономической деятельности;
— правильно ли применялись формы расчетов при внешне-экономической деятельности;
— не допускался ли взаимозачет при исполнении как экспортных, так и импортных контрактов;
— соответствуют ли суммы по выпискам банка суммам, отраженным в первичных документах;
— правильно ли определялась сумма валютной выручки, под-лежащая продаже на внутреннем валютном рынке;
— своевременно ли представлялись платежные поручения на продажу выручки, если зачисление валютной выручки прошло по транзитному счету;
— правильно ли оплачено комиссионное вознаграждение за проведение банком валютных операций;
— правильно ли рассчитаны и отнесены на счета учета курсо-вые разницы.
Проверяя соблюдение действующего валютного законодатель-ства, аудитор должен обращать внимание на полноту и своевре-менность зачисления валютной выручки предприятия на его ва-лютные транзитные счета в уполномоченных банках. Для этого сумму поступившей валютной выручки в течение года сравнива-ют со стоимостью экспорта товаров по контрактам.
Так как для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтер-ской отчетности стоимость активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, подлежит пересчету в рубли, то выясняют правильность определения сумм этих активов и обязательств в рублевом эквиваленте и курсовых разниц по ним, а также используемых корреспонденций счетов по таким операциям.
Для этого аудитор сплошным порядком должен выполнить пе-ресчет стоимости активов и обязательств в рублях на дату совер-шения операции в иностранной валюте. Датой совершения опера-ции в иностранной валюте (согласно требованиям ПБУ 3/2000) является день возникновения у предприятия права в соответствии с законодательством или договором принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой опе-рации. В процессе пересчета стоимость соответствующего актива или обязательства, выраженного в иностранной валюте, умножа-ют на установленный ЦБ РФ курс этой валюты. Полученная сум-ма в рублях сравнивается с суммой, указанной в учетном регистре предприятия. В процессе пересчета курсовых разниц аудиторы осуществляют их арифметический контроль и подтверждают пра-вильность применения установленного ЦБ РФ курса иностранной валюты и размеров остатков активов и обязательств, стоимость которых подлежит переоценке, на дату совершения операции или на дату составления отчетности.
При проверке операций по валютному счету особое внимание обращают на правильность отражения в учете операций по по-купке и продаже валюты, так как именно по этим операциям и допускается большое количество ошибок в методологии учета.
Проверку операций по покупке валюты целесообразно проводить по следующей схеме:
— установить цель приобретения валюты;
— убедиться в наличии лицензии ЦБ РФ на проведение ва-лютной операции, если она связана с движением капитала;
— проверить правильность отражения приобретения валюты на бухгалтерских счетах;
— проконтролировать правильность применения курсов ино-странной валюты, использованных при пересчете валюты;
— проверить использование купленной валюты по целевому назначению;
— проконтролировать соблюдение сроков списания валюты со специального транзитного счета;
— установить осуществлена ли операция обратной продажи купленной валюты;
— определить соблюдено ли условие покупки валюты на опла-ту импортного товара до их таможенного оформления — откры-тие рублевого депозита.
Проверяя операции по продаже валюты, следует учитывать, что продажа может быть обязательной, обратной или доброволь-ной.
Обязательная продажа — это продажа 50% валютной выруч-ки резидентов от экспорта, зачисленной на транзитный валют-ный счет.
Обратная продажа — это продажа валюты, приобретенной на внутреннем валютном рынке и зачисленной на специальный тран-зитный валютный счет, в том случае, если она не будет использо-вана по целевому назначению в установленные сроки.
Добровольная продажа — это продажа излишних валютных средств с текущего валютного счета.
При обязательной и обратной продаже валюты проверке под-лежат вопросы как соблюдения требований действующих норма-тивных актов, так и правильности отражения этих операций в учете, а при добровольной продаже в основном проверяют мето-дику учета данных операций.
Проверку операций по продаже валюты целесообразно прово-дить по следующей схеме:
— определить вид продажи валюты;
— проконтролировать правильность определения размера обя-зательной продажи валютной выручки;
— проверить соблюдение сроков продажи валютной выручки;
— проверить правильность отражения продажи валютных средств на счетах бухгалтерского учета;
— установить наличие условий для обратной продажи валю-ты;
— проконтролировать соблюдение сроков обратной продажи валюты;
— проверить документальное оформление операций по прода-же валюты;
— проконтролировать правильность применения курсов инос-транной валюты, использованных при пересчете валюты.
Поскольку документальное оформление операций по движе-нию средств на валютных счетах предприятия строго контроли-руется обслуживающим банком, то аудитор может сконцентри-ровать свое внимание на проверке правильности отражения этих операций на счетах бухгалтерского учета.
В заключении устанавливают правильность отражения в учет-ных регистрах валютных операций. Для этого с помощью при-емов прослеживания и сопоставления записей в учетных регист-рах по счету 52 «Валютный счет» с данными учетных регистров по счетам учета материальных ценностей (08, 10, 19, 41 и др.), затрат (20, 43, 44 и др.), расчетов (60, 62, 76 и др.), прибылей и убытков (90, 91 и др.), выясняют содержание указанных корреспонденции счетов и их соответствие требованиям нормативных документов.
На первое число каждого квартала остатки по валютному счету в Главной книге должны быть равны строке 263 баланса (ф. № 1).
Типичными ошибками, выявляемыми в ходе аудиторской про-верки валютных операций, являются:
— неполное зачисление валютной выручки на транзитные ва-лютные счета;
— неправильное применение курсов иностранной валюты при отражении в учете валютных операций и расчете курсовой раз-ницы;
— некорректные корреспонденции бухгалтерских счетов.
Все выявленные в ходе аудиторской проверки денежных средств нарушения действующего порядка осуществления и отражения в учете операций по кассе, расчетному, валютному и прочим сче-там в банках аудиторы фиксируют в своих рабочих документах. На основании собранных данных они производят оценку органи-зации на проверяемом предприятии системы учета денежных средств. Все установленные факты нарушений обсуждаются ауди-торами с главным бухгалтером предприятия, объяснения которо-го по отдельным вопросам могут быть приняты аудитором во вни-мание. Тем не менее существенные нарушения действующего по-рядка ведения бухгалтерского учета должны быть отражены ауди-тором в аудиторском отчете по результатам аудита.
Курсовой разницей ООО «М» признает разницу между рублевой оценкой соответствующего актива или обязательства, стоимость которых выраженная в иностранной валюте, исчисленной по курсу Банка России, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этого актива и обязательства, исчисленной по курсу Банка России, на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период (пункт 3 ПБУ3/2000).