Деятельность аудитора на предприятии

Исследование операций со связанными сторонами

Аудитор должен выполнять аудиторские процедуры с целью получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, касающихся установления связанных сторон и раскрытия информации о них, а также влияния существенных операций со связанными сторонами на финансовую отчетность.

Руководство клиента несет ответственность за определение связанных сторон и операций с ними и раскрытие необходимой информации. Эта ответственность требует от руководства внедрения соответствующих систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля с целью обеспечения надлежащего установления в учетных записях и раскрытия в финансовой отчетности операций со связанными сторонами.

Аудитору необходимо обладать знаниями о бизнесе субъекта и отрасли в целом, позволяющими ему устанавливать события, операции и существующую практику, которые могут оказать заметное влияние на финансовую отчетность.

Аудитор должен рассмотреть информацию, предоставленную руководством клиента и представляющую собой перечень всех известных связанных сторон, а также выполнить следующие процедуры с целью проверки полноты данной информации:

— изучить рабочие документы за предыдущий год на предмет определения списка известных связанных сторон;

— изучить процедуры субъекта, направленные на определение связанных сторон, запросить у руководства информацию об их аффилированности с другими предприятиями;

— изучить записи по акционерам с целью определения основных акционеров или, если необходимо, получить список основных акционеров из реестра акционеров;

— провести обзорную проверку протоколов собраний акционеров и совета директоров;

— запросить других аудиторов, участвующих в данный момент в проведении аудита, или предшествующих аудиторов о том, знают ли они о существовании каких-либо дополнительных связанных сторон;

— провести обзорную проверку деклараций субъекта по налогу на прибыль и другой информации, представляемой в государственные органы.

В ходе аудита аудитору необходимо обратить внимание на операции, которые выглядят необычно в данных обстоятельствах и могут указывать на существование ранее не выявленных связанных сторон.

Если аудитор не может получить достаточных надлежащих аудиторских доказательств относительно связанных сторон и операций ними или приходит к выводу о том, что информация о них раскрыта в финансовой отчетности неадекватно, то он должен надлежащим образом модифицировать аудиторский отчет (заключение).

Сопоставимые значения

Рекомендации в отношении обязанностей аудитора, касающихся сопоставимых значений, установлены МСА 710 «Сопоставимые значения». Однако этот стандарт не применяется, когда обобщенная финансовая отчетность представляется вместе с проаудированной финансовой отчетностью. Аудитор должен определить, соответствуют ли сопоставимые значения во всех существенных отношениях основным принципам финансовой отчетности, применяемым к проверяемой финансовой отчетности. В данном стандарте раскрываются понятия основных принципов и методов представления сопоставлений:

— соответствующие показатели — когда величины и прочие раскрытия информации за предыдущий период включаются в качестве составной части в финансовую отчетность за текущий период и читаются вместе с величинами и иными раскрытиями информации за текущий период. Эти соответствующие показатели не являются завершенной самостоятельной финансовой отчетностью, а составляют неотъемлемую часть финансовой отчетности за текущий период, которая читается только вместе с показателями за текущий период;

— сопоставимая финансовая отчетность — когда значения и прочие раскрытия за предыдущий период приводятся для сравнения с финансовой отчетностью за текущий период, но не являются, частью финансовой отчетности за текущий период.

В разделе «Соответствующие показатели» говорится, что аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства того, что соответствующие показатели отвечают уместным требованиям основных принципов финансовой отчетности. Объем аудиторских процедур, осуществляемых в отношении соответствующих показателей, значительно меньше объема аудита показателей за текущий период и обычно ограничивается тем, что аудитор убеждается в правильности представления и классификации соответствующих показателей. При этом аудитору нужно определять:

— соответствует ли учетная политика в отношении соответствующих показателей учетной политике текущего периода и были ли сделаны надлежащие корректировки и раскрыты надлежащие сведения;

— согласуются ли соответствующие показатели с суммами и прочими раскрываемыми сведениями, представленными за предыдущий период, и были ли сделаны надлежащие корректировки и раскрыты надлежащие сведения.

Если аудитору становится известно о возможном существенном искажении соответствующих показателей при выполнении аудита за текущий период, он должен провести дополнительные процедуры, необходимые в данных обстоятельствах.

Если сопоставимые значения представлены в виде соответствующих показателей, аудитор должен составить аудиторский отчет (заключение), в котором сопоставимые значения отдельно не указаны, поскольку аудитор выражает мнение по поводу финансовой отчетности за текущий период в целом, в том числе по поводу соответству­ющих показателей.

Если ранее выданный аудиторский отчет (заключение) за предыдущий период содержал мнение с оговоркой, отказ от выражения мнения или отрицательное мнение, и вопрос, повлекший модификацию, не разрешен:

— что приводит к модификации аудиторского заключения по показателям за текущий период, аудиторский отчет (заключение) также должен быть модифицирован в отношении соответствующих показателей;

— но это не приводит к модификации аудиторского отчета (заключения) по показателям за текущий период, аудиторский отчет (заключение) должен быть модифицирован в отношений соответствующих показателей.

В подобных случаях аудитор должен учитывать рекомендации МСА 560 «Последующие события», и если финансовая отчетность за предыдущий период:

— была пересмотрена и опубликована заново с новым аудиторским отчетом (заключением), аудитор должен убедиться в том, что соответствующие показатели согласуются с пересмотренной финансовой отчетностью;

— не пересматривалась и не была заново опубликована, а соответствующие показатели не были заново представлены надлежащим образом и (или) не были раскрыты надлежащие сведения, аудитор должен выдать модифицированный отчет (заключение) по финансовой отчетности за текущий период; причиной модификации будут соответствующие показатели, включенные в такую финансовую отчетность.

Если аудитор решает сослаться на другого аудитора, отчет (заключение) нового аудитора должен содержать указание на то, что финансовая отчетность за предыдущий период была проверена другим аудитором, тип отчета (заключения) и дату его выдачи. Если отчет (заключение) был модифицирован, необходимо назвать причину моди­фикации. Если финансовая отчетность за предыдущий период не проверялась, новый аудитор должен отметить в аудиторском заключении, что соответствующие показатели не проверены. Такое заявление, однако, не освобождает аудитора от соблюдения требования о выполнении соответствующих процедур в отношении сальдо на начало текущего периода. Желательно четко раскрыть в финансовой отчетности тот факт, что соответствующие показатели не проверены. Если новый аудитор обнаружит, что соответствующие показатели существенно искажены, он должен потребовать от руководства их пересмотра и, если руководство отказывается сделать это, надлежащим образом модифицировать аудиторский отчет (заключение).

Согласно разделу «Сопоставимая финансовая отчетность» аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства того, что сопоставимая финансовая отчетность соответствует требованиям уместных основных принципов финансовой отчетности. При этом аудитор определяет:

— соответствует ли учетная политика предыдущего периода учетной политике текущего периода, либо были ли сделаны надлежащие корректировки и (или) раскрыта надлежащая информация;

— соответствуют ли показатели за предыдущий период величинам и иным раскрытиям, представленным за предыдущий период, либо были ли сделаны надлежащие корректировки и (или) раскрыта надлежащая информация.

Если аудитору при выполнении аудиторской проверки за текущий период становится известно о возможном существенном искажении показателей за предыдущий период, аудитор проводит дополнительные процедуры, необходимые в данных обстоятельствах.

Если сопоставимые значения представлены в виде сопоставимой финансовой отчетности, аудитор должен подготовить заключение, в котором конкретно указаны сопоставимые значения, так как мнение аудитора выражается отдельно по финансовой отчетности, представленной за каждый отдельный период. Поскольку аудиторский отчет (заключение) по сопоставимой финансовой отчетности применяется к каждому отдельному представленному финансовому отчету, аудитор может выразить мнение, отрицательное мнение с оговоркой или отказ от мнения или включить абзац, привлекающий внимание к аспекту, по отношению к одному или нескольким финансовым отчетам за один либо несколько периодов, и в то же время выдать иные типы отчета (заключения) по финансовым отчетам за иные периоды.

Если при составлении отчета (заключения) по финансовой отчетности за предыдущий период в связи с аудитом за текущий период мнение о такой финансовой отчетности за предыдущий период отличается от ранее выраженного, аудитор должен раскрыть сущность причин различия во мнениях в абзаце, привлекающем внимание к аспекту. Это может произойти, если в ходе аудитора за текущий период аудитору становится известно об обстоятельствах или событиях, которые существенно влияют на финансовую отчетность за предыдущий период.

Если финансовая отчетность за предыдущий период была проверена другим аудитором:

— предыдущий аудитор может повторно составить аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности за предыдущий период, тогда новый аудитор составляет отчет (заключение) только за текущий период;

— отчет (заключение), составленное новым аудитором, должен содержать информацию, что предыдущий период проверялся другим аудитором. В отчете (заключении) нового аудитора должно быть также указано на то, что финансовая отчетность за предыдущий период была проаудирована другим аудитором; тип отчета (заключения), выданного предыдущим аудитором; дату выдачи того отчета (заключе­ния). Если отчет (заключение) был модифицирован, необходимо указать причину модификации.

При проведении аудита финансовой отчетности за текущий период новый аудитор при некоторых необычных обстоятельствах может обнаружить существенное искажение, влияющее на финансовую отчетность за предыдущий период, по которой предыдущий аудитор ранее выдал отчет (заключение) без модификации.

В подобных случаях новый аудитор должен обсудить данный вопрос с руководством и после получения разрешения руководства обратиться к предыдущему аудитору с предложением о повторном составлении финансовой отчетности за предыдущий период.

Если финансовая отчетность за предыдущий период не подлежала аудиту, новый аудитор должен указать в своем аудиторском отчете (заключении), что сопоставимая финансовая отчетность не проверена. Если новый аудитор выявляет, что непроаудированные показатели за предыдущий период существенно искажены, он должен потребовать, чтобы руководство пересмотрело показатели за предыдущий период. Если руководство отказывается сделать это, аудитору следует надлежащим образом модифицировать аудиторский отчет (заключение). МСА 710 содержит приложения. Приложение 1 содержит краткое описание основных принципов финансовой отчетности для сопоставимых значений, а приложение 2 — примеры аудиторских отчетов (заключений), составляемых в различных случаях.

Отечественным аналогом МСА 710 в соответствующей своей части является ПСАД «Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности». В целом требования этого стандарта соответствуют требованиям МСА 510 и МСА 710. Более подробно российский стандарт был рассмотрен в параграфе 5.3 «Первичные задания — начальные сальдо» данного учебного пособия.

Список используемой литературы

сопоставимый аудитор связанный сторона

1. Международные стандарты учета (проекты, комментарии к ним и материалы обсуждений. Ч. I-VIII / Под ред. проф. В. Г. Гетьмана. М.: Финансовая академия при Правительстве РФ, 2000.

2. Международные стандарты аудита: Жарылгасова Б. Т., Суглобов А. Е., изд.: КноРус, 2007.

3. Соколова Е. С. Название: Международные стандарты учета и финансовой отчетности: Учебно-методический комплекс. изд.: ЕАОИ, 2008.

4. Архарова З. П. Название: Международные стандарты аудита (МСА): Учебно-методический комплекс, изд.: ЕАОИ, 2008.

5. Панкова С. В., Панкова Н. И. Международные стандарты аудита: учебник. — 2-е изд., перераб. и доп. — М.: Магистр, 2008. — 287 с.