Деление общепроизводственных расходов на переменные и постоянные элементы позволит правильно включить общепроизводственные расходы в состав себестоимости продукции и в состав расходов периода. Организация вправе самостоятельно определять показатели, пропорционально которым будет осуществляться распределение накладных расходов, исходя из особенностей производственного цикла, структуры себестоимости, отраслевых особенностей производства. В учетной политике организации должно быть оговорено, каким образом происходит распределение накладных расходов. Обычно в российских организациях распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов производиться пропорционально оплате труда рабочих. Как обосновывает бухгалтер в организации — эта система позволяет сформировать полную себестоимость отдельных видов продукции, а также себестоимость незавершенного производства и остатков готовой продукции на складе. Так же при применении данной системы можно рассчитать рентабельность отдельных видов продукции. Однако необходимо отметить, что первая причина применения данного порядка распределения это простота: данные о заработной плате по объектам калькулирования можно получить из системного бухгалтерского учета. Однако, несмотря на простоту исполнения процедур распределения общепроизводственных расходов пропорционально заработной плате, полученный результат может быть далек от совершенства и фактическая себестоимость продукции может быть значительно искажена. Как нами было уже сказано МСФО 2 «Запасы» регламентируют три группы затрат, включаемых в себестоимость продукции: прямые, переменные косвенные затраты, постоянные косвенные затраты. МСФО 2 «Запасы» определяет для каждой группы накладных расходов свою базу распределения — показатель измерителя мощности ресурсов: — «нормальная производственная мощность» — это ожидаемый объем производства, рассчитываемый на основе средних показателей за несколько периодов или сезонов работы при нормальном ходе дел, с учетом потери мощности в результате планового технического обслуживания;
— «фактическая производственная мощность» — это фактический уровень производства, сложившийся за отчетный период. Согласно МСФО 2 «Запасы» для переменных накладных расходов базой распределения является фактическая мощность. Постоянные и переменные расходы включаются в себестоимость продукции пропорциональнонормальной мощности. Стандарт также разрешает в качестве базы распределения постоянных накладныхрасходов использовать показатель «фактическая мощность» если он соответствует нормальной мощности. Таким образом, в соответствии с МСФО 2 «Запасы» постоянные накладныерасходы распределяются и включаются в себестоимость продукции по плановым показателям, в результате возникают отклонения между затратами, фактически отнесенными на продукцию, и затратами, учтенными в отчетном периоде. Выявленные отклонения (нераспределенные расходы) в соответствии с МСФО 2 «Запасы» относятся на расходы периода и списываются на уменьшение прибыли отчетного периода. Выбор показателя производственной мощности в качестве базы распределения накладныхрасходов оказывает влияние на прибыль через отклонение рассчитанной суммы расходов от их фактической величины. Основным отличием существующих методов учета и распределения накладных расходов от принципов МСФО является использование показателя практической мощности. Практическая мощность — это максимальная производственная мощность за вычетом запланированных простоев, связанных с неполной загрузкой оборудования (работа в одну, а не в три смены, ремонт и т. д.).Рассмотрим выбор метода распределения накладных расходов на изменение прибыльности продукции. В российской организации выделено 2 цеха в организационной структуре и соответственно выделено два субсчета к счету 20 «Основное производство»:1) 20.1 «Производство газированных напитков и минеральной воды», — 20.
1.1 «Производство минеральной воды».
— 20.
1.2 «Производство напитков».
— 20.
1.3 «Производство негазированной воды"2) 20.2 «Производство с применением технологии холодного асептического розлива микробиологически чувствительных напитков и соков».Для условного обозначения возьмем следующие названия продуктов, выходящих из каждой технологической линии:
продукт «20.
1.1″;продукт «20.
1.2″;продукт «20.
1.3″;продукт «20.2».В цехе 1 производство продукции, то есть напитков и минеральной воды, осуществляется на трех линиях. Каждая технологическаялиния состоит из 20 производственных единиц, итого 60 производственных единиц. За отчетный период было задействовано 52 производственные единицы: в первой линии 18, во второй линии 17 и в третьей линии 17. В цехе 2 при производстве продукции асептического розлива было задействовано 12 производственных единиц при 15 запланированных. Остальные производственные единицы находились на профилактическом обслуживании. Объем реализации в отчетном периоде в 2017 году составил 886 893 тыс. руб. Согласно учетным данным об общих суммах общепроизводственных расходов по двум цехам нами выделены для 1 цеха переменныеобщепроизводственные расходы за отчетный период и переменные общепроизводственные расходы для второго цеха. Количество реализованных продуктов составляет:
продукт «20.
1.1″ - 9 925 678 штук;
«20.
1.2″ - 4 325 678 штук;
— продукт «20.
1.3″ - 9 725 999 штук;
— продукт «20.2» — 2 054 321 штук. Постоянные общепроизводственные и общехозяйственные расходы составили в общей сумме 195 052 тыс. руб. Произведем расчет производственной себестоимости продукции, используя различные модели учета затрат, и оценим влияние выбранного метода на уровень прибыльности от продаж каждого продукта.
1. Метод полной себестоимости (применяется в организации).При данном методе калькулируется полная фактическая себестоимость, и у предприятия не возникает стоимостных отклонений между себестоимостью произведенного продукта и фактически понесенными затратами. В качестве базы распределения накладных расходов в организации используется заработная плата основных производственных рабочих. Результаты расчетов представлены в Приложении А.
2. Метод «директ-костинг» (по переменным затратам) часто называется переменным, или маржинальным калькулированием, потому что основой неполной (ограниченной, усеченной) себестоимости служат переменные затраты: прямые материалы, прямые затраты на оплату труда и переменные общепроизводственные расходы. В качестве базы распределения переменных накладные расходов оставим заработную плату производственных рабочих со всеми начислениями (Приложение Б). Постоянные общепроизводственные и общехозяйственные расходы относят при директ-костинге на финансовый результат. По результатам расчетов видно, что рентабельность каждого продукта выросла в 5−6 раз по каждому продукту, что говорит о том, что в себестоимости продукции достаточную долю занимают постоянные расходы.
3. Расчет производственной себестоимости по МСФО 2 «Запасы».Методика распределения накладныхрасходов по МСФО 2 «Запасы» предполагает раздельные ставки для распределения переменных и постоянных накладныхрасходов следующим образом:
постоянные накладныерасходы включаются в себестоимость продукции пропорционально нормальной мощности;
переменные косвенные расходы — пропорционально фактической мощности. Показатели мощности производственного цикла в организации представлены в приложении В. Однако из предыдущих расчетов выяснено, что большой удельный вес постоянных накладных расходов заметно искажают эффективность производства продуктов в организации. Поэтому предлагается постоянные общепроизводственные и общехозяйственные расходы относятить как при директ-костинге на финансовый результат. Кроме того, возникшие недораспределенные постоянные накладныеобщепроизводственные и общехозяйственные расходы относятся на финансовый результат. Переменные косвенные расходы будем распределять пропорционально фактической мощности (Приложение Г).Сравнительный анализ результатов произведенных расчетов представлен в таблице 1. Таблица 1 — Сравнительный анализ расчетов производственной себестоимости продукции.
ПоказательКалькуляция полной себестоимости.
Калькулирование методом «директ-костинг"В соответствии с принципами МСФОСебестоимость единицы продукции.
Продукт «20.
1.1"34,1727,1826,98Продукт «20.
1.2"40,8930,5430,00Продукт «20.
1.3"20,6215,0514,85Продукт «20.2"64,8951,9250,64Итого затрат, руб.
Операционная прибыль, руб.
Рентабельность продаж, %15,9526,1627,15Таким образом, можно сказать, что в российской производственной организации применение положений МСФО будет предпочтительнее, так как переменные накладныерасходы будут включены в себестоимость единицы продукции из расчета фактического уровня производства. Выводы по главе IIПереход российских организаций на МСФО требует наличия профессионального суждения у бухгалтера в организации, так как в условиях меняющегося бухгалтерского законодательства будет иметь место внесение существенных корректировок в традиционную схему бухгалтерского учета, что позволит существенно повысить точность учета расходов организации и соответственно болеепрозрачнопредставить результаты деятельности в финансовой отчетности.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В результате проведенного исследования в курсовой работе можно сделать следующие выводы. Выражая свое мнение, отметим, что в настоящий момент нормативно-правовая база по регулированию бухгалтерского учета сделала большой скачок в своем развитии. Однако принятие большого количества нормативных документов в виде федеральных и отраслевых стандартов может навредить совершенствованию бухгалтерского учета. Самый главный недостаток на наш взгляд, проявляется в недостаточном участии саморегулируемых и общественных организации в обсуждении и принятии нормативных документов, где работают специалисты более высокого уровня использования информации, подготовленной по МСФО и практикующие бухгалтера, что способствовало бы максимальному учету возникающих спорных хозяйственных ситуаций. Одна из главных целей МСФО (Международных стандартов финансовой отчетности) — построение системы учета, в которой основную роль играют принципы, а не правила. По мнению разработчиков МСФО, принципы требуют более строгого контроля, нежели правила. Система международных стандартов логична и направлена на осуществление финансового учета. Российский учет основан на нормативных актах, лишь часть из которых (положения по бухгалтерскому учету) соответствует аналогичным международным стандартам. Переход российских организаций на МСФО требует наличия профессионального суждения у бухгалтера в организации, так как в условиях меняющегося бухгалтерского законодательства будет иметь место внесение существенных корректировок в традиционную схему бухгалтерского учета, что позволит существенно повысить точность учета расходов организации и соответственно болеепрозрачнопредставить результаты деятельности в финансовой отчетности.
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
Федеральный закон от 06.
12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 04.
11.2014) «О бухгалтерском учете» // Режим доступа: Консультант плюс. Постановление Правительства РФ от 06.
03.1998 № 283 «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности» // Режим доступа: Консультант плюс. Приказ Минфина России от 06.
10.2008 № 106н «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету» (вместе с «Положением по бухгалтерскому учету „Учетная политика организации“ (ПБУ 1/2008)», «Положением по бухгалтерскому учету „Изменения оценочных значений“ (ПБУ 21/2008)») // Справочно-правовая система «Консультант Плюс»: [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс».Приказ Минфина РФ от 31.
10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» // Режим доступа: Консультант плюс. Приказ Минфина России от 02.
07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» // Режим доступа: Консультант плюс. Приказ Минфина России от 06.
04.2015 № 57н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету» // Режим доступа: Консультант плюс. Приказ Минфина РФ от 28.
12.2001 № 119н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов» // Режим доступа: Консультант плюс. Приказ Минфина России от 28.
12.2015 N 217н «О введении Международных стандартов финансовой отчетностии Разъяснений.
Международныхстандартов финансовой отчетностив действие на территории Российской Федерации и о признании утратившими силу некоторых приказов (отдельных положений приказов) Министерства финансов Российской Федерации" // Справочно-правовая система «Консультант Плюс»: [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс».Постановление Правительства РФ от 25.
02.2011 № 107 «Об утверждении Положения о признании Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности для применения на территории Российской Федерации» // Справочно-правовая система «Консультант Плюс»: [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс».Анализ финансовой отчетности, составленной по МСФО: Учебник / Н. С. Пласкова. — М.: Вузовский учебник, НИЦ ИНФРА-М, 2015. — 331 с. Анализ финансовой отчетности, составленной по МСФО: учебник. —.
2-е изд., перераб. и доп. / Н. С. Пласкова. — М.: Вузовский учебник; ИНФРА-М, 2017. — 269 c. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: Учебное пособие/Соколов.
Я.В., 2-е изд., переработанное и дополненное — М.: Магистр, НИЦ ИНФРА-М, 2015. — 512 с. Бухгалтерская финансовая отчетность: формирование и анализ показателей: Учебное пособие / Камысовская С. В., Захарова Т. В. — М.:Форум, НИЦ ИНФРА-М, 2016. — 432 с. Керимов В. Э. Реформирование российского бухгалтерского учёта в соответствии с требованиями МСФО / Вестник Московской гуманитарно-технической академии, № 4 (16), 2011.
Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО): Учебник / Ю. А. Бабаев, А. М. Петров. — М.: Вузовский учебник: ИНФРА-М, 2012. ;
398 с. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: Учебник / В. Ф. Палий. — 6-e изд., испр. и доп. — М.: НИЦ Инфра-М, 2013. ;
506 с. Международные стандарты финансовой отчетности. Нефинансовые активы организации: Учебное пособие / Л. И. Куликова. — М.: Магистр: НИЦ Инфра-М, 2015. — 400 с. Методика и практика подготовки первой отчетности по МСФО в группе компаний: Монография/А.М.Петров, А. Н. Коняхин — М.: КУРС, НИЦ ИНФРА-М, 2015. ;
319 с. Поленова, С. Н. Стандартизация бухгалтерского учета и отчетности. Зарубежный и российский опыт [Электронный ресурс] / С.
Н. Поленова. — 3-е изд. — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2012.
— 348 с. Российские заинтересованные пользователи консолидированной финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО // Аудит: Статья / Хорин А. Н., Волошин Д. А. — М.:ИЦ РИОР, НИЦ ИНФРА-М, 2016. — 8 с.ПРИЛОЖЕНИЯ.
