Документальные приемы исследования операций по труду и заработной плате

При проведении экспертом-бухгалтером исследований операций по труду и заработной плате используются следующие документальные приемы проверки: 1) нормативно-правовое регулирование; 2) информационное моделирование; 3) исследование отдельных и взаимосвязанных бухгалтерских и иных учетных документов.

Проверка нормативно-правового регулирования — это исследование соответствия деятельности экономического субъекта правовым нормам, предусмотренным федеральным законодательством, ведомственными актами (инструкциями, приказами, положениями, письмами) и внутренними актами (правилами, распоряжениями и др.).

Проверка представляет собой изучение документов, которыми оформляются трудовые отношения между работником и организацией в соответствии с требованиями трудового законодательства. При этом трудовые отношения могут быть оформлены: а) коллективным договором; б) трудовым договором; в) договором гражданско-правового характера. Все указанные юридические документы должны проверяться на их соответствие ТК РФ и внутренним документам организации (приказу, штатному расписанию, квалификационным требованиям и т. п.), а также на наличие в них всех необходимых реквизитов, заверенных печатью и подписями сторон трудового соглашения.

Информационное моделирование включает данные, зафиксированные в первичных, сводных документах, финансовой отчетности и на электронных носителях информации.

Цель информационного моделирования в экспертной практике — систематизация нормативно-правовой, плановой, бухгалтерской информации для исследования ее состояния и выявления отклонений. Например, информационная модель состояния труда и заработной платы конкретного предприятия может включать в себя данные о трудовых ресурсах, условиях оплаты их труда, себестоимости продукции, прибыли, отраженной в учетных документах.

Исследование отдельных и взаимосвязанных бухгалтерских и иных учетных документов предусматривает использование формальной, арифметической и нормативной проверки.

Посредством применения указанных приемов проверки в документах по начислению и выдаче заработной платы можно выявить:

• — необоснованные приписки путем завышения норм отработанного времени, объема выполненных работ в нарядах, табелях рабочего времени с целью незаконного получения заработной платы, надбавки, премии;
• — включение вымышленных лиц в платежные ведомости (впоследствии за получение денежных средств расписываются подставные лица или сами подозреваемые);
• — дописки и исправления в платежной ведомости на выдачу зарплаты, которые возможны путем выполнения следующих действий: 1) общая сумма в колонке «к выдаче на руки» оказывается больше итога частных сумм в этой колонке; 2) в колонке «к выдаче на руки» против фамилии лица, участвующего в злоупотреблениях, указывается сумма больше той, что фактически ему начисляется (табл. 2,3). Приписки могут вуалироваться путем искажения итогов сумм удержания с работников по подоходному налогу на физических лиц.

Таблица 2. Расчетно-платежная ведомость (фрагмент) до выполнения дописок.

Таблица 3. Расчетно-платежная ведомость (фрагмент) после выполнения дописок.

В процессе применения арифметической (счетной) проверки в указанном фрагменте расчетно-платежной ведомости можно установить завышение итога денежных средств в результате дописок на сумму 139 000 руб.

Для выявления признаков злоупотреблений и хищений из фонда заработной платы могут осуществляться проверки взаимосвязанных документов. Для этого используются пять групп документов:

• 1) первичные документы, служащие основанием для начисления зарплаты. К ним относятся табель учета использования рабочего времени (ф. Т-12, Т-13), наряды (ф. Т-40) и др.;
• 2) сводные документы, являющиеся основанием для начисления зарплаты. Ряд документов применяются только при обработке учетных данных с применением средств вычислительной техники (лицевой счет по ф. Т-54а);
• 3) расчетные ведомости (ф. Т-51), которые могут составляться как ручным, так и автоматизированным способом;
• 4) платежные (ф. Т-53) и расчетно-платежные (ф. Т-49) ведомости, по которым производится выплата денег из кассы. При этом даже в условиях автоматизированной обработки учетных данных некоторые платежные ведомости по внеочередным выплатам составляются ручным способом. Способы подлога в этих условиях упрощаются и чаще всего связаны с включением в платежные и расчетные ведомости фамилий вымышленных и подставных лиц, а также занижением итога в графе «Удержания» ;
• 5) документы отдела кадров (приказ о приеме на работу, личная карточка, командировочное удостоверение и др.).

При выявлении хищений между перечисленными группами документов могут возникать разрывы. Например, если в расчетные ведомости, составляемые ручным способом, включаются вымышленные или подставные лица, может возникнуть разрыв между первой и третьей группой документов. В условиях автоматизированной обработки документов в указанной ситуации может возникнуть разрыв между первой и второй группой документов.

Наиболее часто при совершении хищений из фонда зарплаты возникают несоответствия между расчетными, платежными ведомостями и документами отдела кадров.

Необходимость проверки взаимосвязанных документов возникает у эксперта-бухгалтера при выявлении признаков хищений, совершаемых под видом депонированной заработной платы.

Своевременно не полученная работником заработная плата депонируется и учитывается по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет 76−4 «Расчеты по депонированным суммам). Например, эксперту-бухгалтеру для проведения экспертизы по промышленному предприятию в числе других документов были представлены: журналордер № 7, записи счета 76, книга расчетов с депонентами, кассовая книга. В результате исследования изначально были выявлены отдельные случаи несвоевременной выплаты депонированных сумм лицам, уволившимся с предприятия. При реализации материалов экспертного заключения оперативными сотрудниками отдела БЭП осуществлены проверочные мероприятия в отношении указанных лиц. В результате было установлено, что по представленным документам они зарплаты не получали, и паспортные данные, указанные в расходном кассовом ордере, не соответствовали действительности. Таким образом, кассир и главный бухгалтер совершили хищение путем присвоения депонированных денежных сумм.

В настоящее время депонированные суммы по заработной плате существенно снижаются в связи с развитой системой безналичного перечисления денежных средств на банковские карты работников организации. Однако депонирование зарплаты продолжает иметь место на предприятиях с большой текучестью кадров в связи с особенностями производства (сезонные работы, почасовая оплата труда, использование временных иностранных рабочих и др.).

При проведении судебно-бухгалтерских исследований операций по труду и заработной плате для определения подлинности подписей работников или выявления дописок, приписок в платежных документах может дополнительно проводиться почерковедческая экспертиза.