Отнесение косвенных расходов на заказы и виды продукции

Мы рассмотрели методику первичного и вторичного распределения (перераспределения) производственных накладных расходов между производственными подразделениями. Следующим этапом является отнесение накладных расходов на конкретные заказы и виды продукции.

Наиболее приемлемой базой для отнесения производственных накладных расходов на заказы и виды продукции считается база, которая не только способствует калькулированию себестоимости, но и является фактором, обусловливающим распределение накладных расходов. Предприятие выбирает на этой основе базу распределения, которая должна точно отражать функции накладных расходов.

Ставки распределения накладных расходов используются для отнесения производственных накладных расходов на заказы или единицы выпускаемой продукции. Они рассчитываются следующим образом:

Ставка = Сумма накладных расходов: Величина базы распределения.

Как уже отмечалось, при распределении накладных расходов на заказы предприятия могут применять различные базы. Приведем классификацию методов распределения накладных расходов на заказы в зависимости от установленных ставок:

• 1) расчет ставок на основе избранной базы распределения, такой как основная заработная плата производственных рабочих, прямые человеко-часы, машино-часы и т. п.;
• 2) использование фактических или нормативных ставок;
• 3) отнесение ставок ко всему предприятию («общезаводская ставка»), к подразделению («цеховая ставка») или центру затрат;
• 4) включение (или исключение) постоянных накладных расходов в себестоимость заказа.

Расчет ставок распределения накладных расходов на основе избранной базы распределения

Заработная плата основных производственных рабочих. Не вызывает сомнения тот факт, что если ставки оплаты труда приблизительно одинаковы для каждого цеха, а прямая заработная плата является основным элементом себестоимости, то данная база вполне приемлема. Вместе с тем следует отметить, что при этом методе игнорируются затраты, внесенные другими факторами производства, например оборудованием.

С практической точки зрения данный метод наиболее прост и экономичен (минимальные усилия счетного персонала и стоимость), что является важным условием при выборе подходящей базы. Он достаточно широко используется на предприятиях. Однако заметим, трудовые затраты являются не совсем корректной базой распределения косвенных расходов в тех производствах, где используются отдельные цеховые ставки.

Прямые человеко-часы (время работы производственных рабочих). Применяя данный метод, обычно исходят из того, что в этом случае отражается временной фактор, а наиболее важные элементы постоянных косвенных расходов (контроль, аренда, страховка и др.) являются функциями времени. Более того, дополнительная заработная плата, использование запасных частей и других непрямых материалов зависят от количества часов вложенного труда. Прямые человеко-часы в качестве базы включают дополнительные расходы, связанные с расчетом человеко-часов, приходящихся на единицу продукции, поэтому эта база применяется не так широко, как прямая заработная плата. Использование данного метода наиболее эффективно в тех производствах, где применяется квалифицированный ручной труд, например шлифовка или сборка.

Машино-часы. Этот метод наиболее часто применяется в тех случаях, когда оборудование является основным фактором производства. Развитие механизации и автоматизации производства приводит к тому, что машинное время часто является лучшим признаком для распределения накладных расходов. Он более предпочтителен, чем прямые человеко-часы. Во многих случаях значительная часть производственных накладных расходов состоит из амортизации оборудования, расходов на его содержание и эксплуатацию и затрат на электроэнергию. Эти расходы наравне с транспортно-заготовительными расходами имеют более тесную связь с использованием машин, чем с прямыми трудозатратами. И все же на практике машино-часы как база для распределения производственных накладных расходов применяются реже, чем прямая заработная плата. Причина в дополнительных затратах по расчетам и относительной сложности определения машинного времени для индивидуальных работ.

Единицы выпуска продукции. При применении данного метода существуют определенные ограничения, поскольку такая база может использоваться только при соблюдении ряда условий. Ее можно применять, когда производится один-единственный вид продукции, па каждую единицу которого приходятся идентичные затраты. Или же когда производится несколько продуктов, но технологический процесс тесно взаимосвязан, при условии, что существует некий общий знаменатель, к которому накладные расходы могут иметь отношение, например вес. В качестве примера можно привести распределение расходов на подготовку и освоение производства в тех обстоятельствах, когда все линии по производству продукции получают разную прибыль при одинаковых затратах.

Меры физического выпуска. База распределения пропорционально мерам физического выпуска (таким как вес, объем и др.) в некотором смысле аналогична базе, использующей единицы продукции. Тем не менее она выделяется в самостоятельный метод. Этот метод может быть применим в ряде отраслей, таких как нефтегазовая промышленность, сельское хозяйство, переработка нефти, где в качестве натуральных единиц выпуска обычно выступает вес или объем. Основным условием для применения данного метода является однородность продукта. Использование этой базы целесообразно для расчета вторичных ставок для распределения связанных с использованием материалов накладных расходов на продукт. Например, складские расходы и дополнительные материалы могут распределяться отдельно от прочих производственных косвенных расходов на базе веса или объема прямых материалов.

Прямые материальные затраты. Ставки, базирующиеся на прямых материальных затратах, более предпочтительны как отдельные ставки для вторичного распределения тех накладных расходов, которые находятся в зависимости от использования материалов (склады или материалоемкие производства). Данный метод наиболее эффективно применяется там, где труд и оборудование требуются для управления материалами и формируют основную часть накладных расходов. Он достаточно прост, но не может дать удовлетворительных результатов в тех случаях, когда время является основным фактором, вызывающим накладные расходы. Поэтому чаще всего прямые материальные затраты применяют в качестве ставки для некоторых отдельных подразделений. Также они могут использоваться для вторичных ставок.

Основные затраты. При включении в базу затрат на сырье не выделяется какой-либо один главный фактор, и применяется ставка, не зависящая ни от одного причинно-следственного фактора. Использование основных затрат в качестве базы приводит к вполне удовлетворительным результатам, если на предприятиях не выпускается широкий ассортимент продукции, а составляющие элементы основных затрат остаются в постоянной пропорции. Тем не менее следует отмстить, что такая ставка более пригодна для цехов и отдельных подразделений. Данный метод имеет довольно широкое применение в строительстве.

Продажные цены или рыночная стоимость. Некоторые накладные расходы, такие как комиссионное вознаграждение от продаж (и, возможно, страхование запасов), могут зависеть от рыночной стоимости продукта. Но здесь отсутствует причинно-следственная связь между производственными накладными расходами и стоимостью продаж. Эта база может быть использована для распределения следующих затрат: расходов на освоение и развитие производства; затрат на инженерные работы (особенно при отсутствии явного причинно-следственного фактора); также затрат при комплексном производстве.

Расчет средних затрат. Данный метод не является полностью самостоятельным, так как рассчитываемая ставка должна базироваться на материальных и трудовых затратах, человеко-часах, машино-часах или единицах выпуска продукции. Суть этого метода заключается в том, что берутся фактические данные по накладным расходам за прошедшие 12 месяцев, усредняются и делятся на другую выбранную базу на следующий месяц. Отметим, что данный метод может достаточно эффективно использоваться в сезонных отраслях.