Зарубежные налоговые системы

• Введение
• 1. Системы налогообложения зарубежных стран
• 1.1 Эволюция налоговых систем развитых стран мира
• 1.2 Сравнительный анализ налоговых систем
• 2. Проблема уклонения от налогообложения
• 2.1 Зарубежные налоговые системы и налоговое мошенничество
• 2.2 Борьба с уходом от налогообложения за рубежом
• 2.3 Некоторые схемы уклонения от налогообложения в РФ
• 2.4 Несоответствие расходов физических лиц и их доходов
• 3. Применения опыта зарубежных стран для РФ
• 3.1 Налогообложение в части налога на добавленную стоимость
• 3.2 Налогообложение недвижимого имущества
• 3.3 Банкротство муниципалитетов за рубежом
• 3.4 Практика налогового контроля в зарубежных странах
• Заключение
• Глоссарий
• Список используемых источников
• Приложения

Налоги представляют собой объективную реальность, связанную с существованием государства. Развитие и изменение форм государственного устройства всегда сопровождается преобразованием налоговой системы. В современном цивилизованном обществе налоги — основная форма доходов государства. Они обеспечивают не только финансовую базу для государственных расходов, но и активно используются государственной властью в качестве механизма непрямого управления общественными отношениями в сфере экономики, политики, социальной защиты граждан. Эффективное построение налоговой системы входит в число наиболее сложных задач, от обоснованного решения которых зависят экономический прогресс и благосостояние государства.

Проблемы налогообложения постоянно занимали умы экономистов, философов, государственных деятелей самых разных эпох. Фома Аквинский (1226−1274) определил налоги как дозволенную форму грабежа. Шарль Монтескье (1689−1755) полагал, что ничто не требует столько мудрости и ума, как определение той части, которую у поданных забирают, и той, которую оставляют им. А один из основоположников теории налогообложения Адам Смит (1723−1790) говорил о том, что налоги для тех, кто их выплачивает, — признак не рабства, а свободы.

В настоящее время налоги и налоговая система — это не только источники бюджетных поступлений, но и важнейшие структурные элементы экономики рыночного типа. Очевидно, что без формирования рациональной налоговой системы, не угнетающей предпринимательскую деятельность и позволяющей проводить эффективную бюджетную политику, невозможны полноценные преобразования экономики.

Совокупность взимаемых в государстве налогов и других платежей (сборов, пошлин) и образуют налоговую систему. Это понятие охватывает и свод законов, регулирующих порядок и правила налогообложения, а также структуру и функции государственных налоговых органов. Налоговая система базируется на соответствующих законодательных актах государства, которые устанавливают конкретные методы построения и взимания налогов, т. е. определяют элементы налогов. Налоговая система включает также органы сбора и надзора за их внесением в лице налоговой инспекции и отделов по борьбе с экономическими преступлениями.

Налоговые системы в ведущих странах Запада сейчас достигли, возможно, пика своего развития. В прошлом налоги бывали и более высокими, и более многочисленными, но никогда в истории они не составляли столь мощную и всеобъемлющую структуру.

Налоговые органы практически всех стран вооружились мощными компьютерами и содержат специальные службы налоговых расследований, сторону налогоплательщиков представляют высококвалифицированные юристы и бухгалтеры, разрабатывающие особые схемы и целые программы минимизации налогов и обхода налоговых законов.

На той и другой стороне трудятся сотни тысяч специалистов и экспертов, которые занимаются только налогами. Налоги стали одним из основных предметов международных споров, нередко главной мотивацией для принятия важнейших решений в финансовой политике компаний и даже смыслом и основой существования некоторых государств.

У мирового сообщества сегодня достаточно проблем в сфере экономики, финансов, экологии, которые требуют особого внимания, чтобы не растрачивать ресурсы столь малопроизводительным образом. Обе противостоящие стороны — налоговые органы и налогоплательщики — одинаково сходятся на том, что современные налоговые системы нуждаются в резком и радикальном упрощении, а налоговые ставки — в уменьшении и упорядочении.

Актуальной проблемой социально-экономического развития общества на современном этапе является обеспечение эффективного налогового контроля. А одним из наиболее действенных средств в сфере контроля над пополнением бюджета выступают контролирующие налоговые органы.

Актуальность работы заключается в том, что происходящие новые преобразования в области политики и экономики, изменение правовых и бюджетных отношений между уровнями и ветвями власти, процесс интегрирования российской экономики в мировую, требуют проведения адекватной налоговой политики, построения эффективной, справедливой, стабильной налоговой системы, а также четкости формулирования правового положения налоговых органов. Все эти преобразования вносят изменения во всю систему налогообложения, что приводит неотъемлемо к изменениям, как в правовом статусе, так и в регулировании деятельности самих налоговых органов.

В условиях глобализации мировой экономики проведение налоговой политики перестало быть внутренним делом отдельной страны. Налоговая конкуренция между странами за привлечение транснациональных инвесторов фактически выступает одной из глобальных современных проблем международного уровня. Поэтому изучение налоговых систем зарубежных стран приобретает особую актуальность.

Степень разработанности данной темы недостаточна. Хотя эта тема нашла свое отражение в работах таких ученых, как Черник Д. Г., Мещерякова О. В., Тихоцкая И. С., Булатов А. Ф., Романовский М. В., Колчин С. П., Горский И. В., Князев В. Г., а исследования проблемы уклонения и сокрытия доходов от налогообложения нашли отражение в работах Д. И. Аминова, А. П. Бембетова, А. А. Витвицкого, Б. В. Волженкина, Ю. А. Гладышевой, П. М. Годме, Л. И. Гончаренко, А. П. Зрелова, Ю. Ф. Кваши и других ученых, но характер этих работ, в большей своей массе, носит дискуссионный характер. Существующие труды российских ученых посвящены общим вопросам международного налогообложения, а публикации зарубежных экономистов не учитывают российской специфики. Решением проблемы сокрытия доходов на современном этапе развития в России занимаются только теоретически.

Научная новизна работы связана с определением путей использования опыта зарубежных стран в организации функционирования и правового регулирования деятельности налоговых органов в Российской Федерации, с обоснованием теоретических положений и разработке практических предложений по модернизации налоговой системы Российской Федерации.

Практическое значение исследования состоит в том, что методология, основные положения, аналитические выводы и рекомендации исследования могут быть использованы в работе представительных и исполнительных органов власти по совершенствованию налоговой системы Российской Федерации, развитию отдельных видов налогов, повышению их собираемости, корректировке налогового законодательства, стабилизации финансового положения в стране и обеспечения устойчивости бюджетов всех уровней.

Целью данной работы является изучение деятельности налоговых органов зарубежных стран, проблем, возникающих в результате их деятельности, способов их разрешения, и возможности применения накопленного опыта зарубежных стран в налоговой системе Российской Федерации.

Данная цель определила следующие задачи:

— рассмотреть структуру, функции, принципы и механизмы работы налоговых органов зарубежных стран, способов их взаимодействия между собой и с налогоплательщиками, этапы становления структуры налоговой системы зарубежных стран;

— рассмотреть наиболее важные проблемы, которые возникают в результате деятельности налоговой системы, это минимизации и ухода от налогообложения налогоплательщиками, несоответствия доходов физических лиц и их расходов;

— рассмотреть возможность применения опыта зарубежных стран на наиболее важных направлениях для Российской Федерации, это налогообложение в части налога на добавленную стоимость, налогообложение на имущество, банкротство муниципалитетов (как наиболее слабо развитое в России) и на налоговый контроль.

Объектом исследования выступает совокупность элементов и характеристик налоговой системы зарубежных стран и Российской Федерации.

Предметом исследования являются вопросы сравнения, группировки и анализа налоговых систем зарубежных стран, методы борьбы с преступлениями в системе налогообложения.

Гипотеза исследования заключается в следующем: хотя налоговые системы зарубежных стран и отличаются от налоговой системы Российской Федерации, но из любой такой зарубежной системы, можно выделить то, что будет применимо к налоговой системе Российской Федерации, и даст при этом положительный результат.

Теоретической и методологической основой проведения исследования явились законодательные акты, нормативные документы. Источниками информации для написания работы послужили официальные сайты налоговых органов США, Германии, Канады, Великобритании, России, данные аналитической компании Price-waterhouseCoopers, периодические издания «Налоговый вестник» и «Финансы», печатные издания таких авторов, как Артемов Ю. М., Банхаева Ф. Х., Березин М. Ю., Берсенева Л. П., Высоцкий М. А., Гардаш С. В., Караваева И. В., Князев В. Г., Козырин А. Н., Кузнецова Н. Ф. Кулигин П.И., Кучеров И. И., Пансков В. Г., Царгуш Р. В., Черник Д. Г., Шандиров О. Л. и т. д.

1. Системы налогообложения зарубежных стран

зарубежная налоговая система

1.1 Эволюция налоговых систем развитых стран мира

В условиях развитых рыночных отношений налоговая система является важным элементом регуляции экономических и социальных процессов в государстве. Эффективность ее функционирования определяется самыми разнообразными факторами и в первую очередь экономическим положением, расстановкой политических сил, уровнем налоговой культуры, достижениями экономической науки и тому подобному.

Однако есть и обобщающие показатели, за которыми можно определить эффективность налоговых систем. Это — достижение баланса между стимулированием экономической активности и социальной справедливостью налогов и уровнем перераспределения валового внутреннего продукта с помощью налогов. Доля налогов в валовом внутреннем продукте свидетельствует о роли и месте налоговой системы в государственной регуляции экономики Тютюрюков Н. Н. Налоговые системы зарубежных стран // Дашков и Ко, 2009. — C. 76. В то же время нужно учитывать, что этот показатель должен иметь возможность изменяться под воздействием экономических, политических и социальных факторов, имеющихся в каждом государстве. Следовательно, любой опыт нужно придирчиво анализировать, а не заимствовать без достаточных оснований. Кроме того, доля налогов в валовом внутреннем продукте любого государства постоянно изменяется. Это дает основания для вывода, что, во-первых, слишком большая доля налогов в валовом внутреннем продукте так же вредна, как и более низкая доля налогов. Во-вторых, она не должна превышать умный оптимум.

Приведённые ниже данные свидетельствуют, что доля валового внутреннего продукта, которую государство мобилизует в свое распоряжение с помощью налогов, имеет тенденцию к увеличению. Например, за период с 2002 по 2010 год, она выросла в Швеции на 25,0 пунктов, в Японии — на 15,0, во Франции — на 10,1, в Канаде — на 10,9. Конечно, во многих странах этот процесс происходит под воздействием разных факторов. Однако общим правилом является то, что рыночная экономика нуждается во вмешательстве государства в процессы перераспределения созданного валового внутреннего продукта для ускорения темпов экономического развития и социальной защиты разных слоев населения. Сложность заключается в том, чтобы в каждом определенном периоде найти рациональную величину перераспределения и в соответствии с ней построить налоговый механизм регуляции, который бы включал систему льгот, ставок, сроков уплаты, объектов налогообложения и тому подобное.

Не менее важное значение приобретает структура налогов. Она постоянно изменяется под воздействием экономических, социальных и политических факторов. В целом, налоговые системы нынешних зарубежных стран основываются на трех самых значительных налогах — налогом на прибыль, социальном страховании и на налоге на добавленную стоимость. Другие налоги, в том числе налог на прибыль организаций, налог на имущество, на наследство и дарение, имеют второстепенное значение.

У большинства стран мира достаточно значимой долей налоговых поступлений, свыше 30 процентов, является подоходный налог. Налоги на потребление, то есть непрямые налоги, которые бывают преимущественно в форме налога на добавленную стоимость и разных видов акцизных сборов, составляют, в среднем, четверть от всех поступлений. Для экономически развитых стран характерной является также небольшая доля налога на прибыль организации.

Характеризуя эволюцию налоговых систем развитых стран мира, следует отметить, что в течение последних 38 лет имеется тенденция к увеличению поступлений в бюджет за счет подоходного налога. Одной из причин такого положения является рост доходов граждан, благодаря чему они приобщаются к высшим группам шкалы налогообложения.

В 70-х — в начале 80-х годов XX века, почти все развитые страны стали на путь широкомасштабных и многосторонних налоговых реформ, характерной чертой которых было снижение общего уровня налогов и изменение их структуры. Реформы осуществлялись с целью создания налоговых систем, которые бы стимулировали экономический рост и создавали условия, адекватные новому этапу НТР. Предусматривались универсализация и упрощение налоговых систем, ощутимое уменьшение количества налоговых льгот.

Налоговые реформы характеризовались уменьшением налогов на потребление, то есть непрямых налогов. Самыми быстрыми темпами уменьшалось количество акцизов. К похожему выводу можно прийти и относительно налога на прибыль организация. Ставки на акцизы уменьшаются, отменяются льготы, пересматриваются условия налогообложения и тому подобное. Однако ставки налога на прибыль организаций остаются достаточно высокими. Так, в Германии она составляет 50%, Италии — 46, Канаде — 44, США — 30. Франции — 39, Великобритании — 35%, в Российской Федерации — 18%.

В целом, развитию налоговых систем присущи такие черты, как:

— расширения налогообложения личных доходов,

— модернизация налогов на потребление;

— уменьшение влияния налогов на прибыль организаций;

— непрестанный рост отчислений на социальное страхование Кухаренко В. Б., Тютюрюков Н. Н. Налоговые системы зарубежных стран // РАГС, 2010. — C. 44.

Налоговая система в каждой стране имеет свои особенности, а потому все изменения, которые в ней происходят, нуждаются в глубоком анализе и могут служить лишь дополнительным информативным материалом для практических действий в каждом конкретном случае.

В западной научной доктрине относительно построения налоговых систем господствует истина, что для осуществления налоговых реформ необходимым условием являются определенные демократические принципы, такие как свобода политического выбора, наличие выбора вероятного свободного экономического поведения, которое основывается на частной собственности. При таких условиях все политические и экономические силы с привлечением парламентского механизма законотворчества добиваются удовлетворения собственных интересов путем поиска оптимальных вариантов. В европейских странах налоговая политика формируется как результат сложного процесса взаимодействия интересов экономического, социального и культурного характера. Таким образом, на сегодняшний день можно утверждать, что налоговая политика в европейских странах является составляющей общей социальной политики общественного благосостояния.

Научное мнение европейских стран чаще всего сосредоточивает свое внимание на проблеме достижения справедливого налогообложения в обществе. Решением этой проблемы с помощью налогов занимались Р. Хар (Англия), Дж Смарт (Австралия) — последователи основных идей учения И. Бентама и Д. Милля, которые придерживались мнения, что налогообложение должно быть справедливо. Оценивая точку зрения западных авторов на справедливость в налогообложении, нельзя не заметить их либеральный, даже гуманистический, общечеловеческий характер. Западные ученые отмежевываются от социальной конфронтации и классового подхода к распределительным процессам, проповедуют свободу хозяйственной и интеллектуальной деятельности, политического выбора как абсолютной общественной ценности.

В конце XX века распространилась теория оптимальной налоговой системы. Самыми яркими представителями этой доктрины является Ф. Рамсей Френк Рамсей, Frank Plumpton Ramsey, (1903;1930) — английский математик, философ и экономист. и П. Самуельсон Самуэльсон П. Экономика. — М.: МГП «АЛГОН» ВНИИСИ, 1992. — Т. 1. С. 159, 165. Несколько позже ее поддержал А. Пигу Очерк «Справедливое налогообложение — позитивная теория» (1919г.).

Основными характеристиками оптимального налогообложения является учет, кроме фискального, побочных экономических и социальных факторов. Конечную цель оптимального налогообложения можно истолковать так, что при заданных бюджетных доходах нужно минимизировать негативный эффект от налогов, а позитивный — максимизировать. Нужно отметить, что идеалы оптимального налогообложения воплощаются в реформирование налоговых систем большинства европейских государств.

В целом, развитие теоретических принципов оптимального налогообложения на сегодняшний день и в ближайшее время будет иметь тенденции к быстрой интеграции мировой экономики и приближению налоговых систем европейских стран друг к другу; радикальных изменений технологии налогообложения, компьютеризации налогового процесса; социально-экономических изменений состава плательщиков в связи с ростом количества пенсионеров; многоканальных источников поступлений доходов. Происходит беспрестанное создание налоговых систем в направлении прагматичного компромисса между поощрением частной хозяйственной инициативы и достаточным финансовым обеспечением государственной деятельности.

Прежде всего, следует отметить, что, невзирая на все различия, которые видны при анализе соотношений, характеризующих налоговую политику разных стран, необходимо четко проследить тенденцию зависимости удельного веса отдельных налогов от общего уровня экономического развития той или другой страны.

Неравномерность экономического развития стран отражается на динамике удельного веса налогов в ВВП. Эта доля имеет тенденцию к росту. Четко прослеживается тенденция к постепенному, в меру повышения уровня экономического развития, росту доли налоговых поступлений.

Согласно вышесказанному можно прийти к выводу, что в большинстве стран власть реально оценивает свои возможности в отрасли налогообложения, осознавая, что избыточные налоги взрывают производство, не способствуют частной инициативе и в конечном итоге уменьшают доходную часть бюджета. Полное сдерживание свободы маневра частного бизнеса в налоговых вопросах приводит к оттоку капитала за пределы страны, которая не только ограничивает возможности потенциальных налоговых поступлений, но и препятствует увеличению количества рабочих мест со всеми негативными последствиями. Для общества в целом чрезвычайно важно обеспечить устойчивое развитие национального производства, чем подчинить его текущим бюджетным интересам. Именно поэтому в западных странах не ограничиваются лишь периодическими масштабными понижениями налоговых ставок, а используют много рычагов, которые способствуют экономическому развитию. Среди них соответствующее соотношение прямых и непрямых налогов, поскольку каждая из этих групп, кроме решения общих фискальных заданий, выполняет свои, присущие лишь ей функции регулирования. Приоритет производства перед интересами бюджета — это тот принцип, который отображает отличие и объясняет неэффективность национального налогообложения по сравнению с налогообложением развитых зарубежных стран Кучеров И. И. Теория налогов и сборов // ЮрИнфоР, 2009. — C.51.

Наличие общих подходов относительно формирования налогообложения подтверждает, что разные страны сталкиваются с общими налоговыми проблемами. В частности:

— современные налоговые системы сложны для понимания налогоплательщиков и эффективного управления со стороны налоговых органов. В свою очередь это влечет появление все новых способов уклонения от уплаты налогов;

— налог на прибыль физических лиц характеризуется несправедливостью распределения налогового груза, которое заключается в том, что нередко одинаковый уровень доходов сопровождается неодинаковым уровнем налогообложения;

— налогообложение компаний стимулирует их инвестиции и перестройку не из экономических, а из налоговых причин. Это негативно отражается на качестве капиталовложений и распределении ограниченных ресурсов.

В целом зарубежные специалисты считают основными изъянами налоговых систем их сложность, неустроенность и избыточность налоговых ставок.

Ввиду того, что эффективность налогообложения в значительной мере зависит от уровня контроля над уплатой налогов, следует сразу отметить, что в отдельных странах налоговая служба существенно отличается как организационной структурой, так и уровнем административной ответственности. В подавляющем большинстве стран, как правило, налоговая администрация (ведомство) является составляющей министерств финансов, что не исключает определенную автономность в осуществлении ею своих функций. Общим является и то, что налоговые инспекции в развитых странах построены по территориальному признаку Налоги и налогообложение Под ред. Волкова Г., Поляк Г., Крамаренко Л. 3-е изд. // Юнити-Дана, 2010. — С.498.

В то же время привлекает внимание усиление контроля над деятельностью непосредственно налоговых органов. В США, в 1988 г., был принят специальный «Билль о правах плательщика», который направлен в первую очередь на защиту интересов тех налогоплательщиков, которые в связи с непомерными требованиями со стороны налоговых органов находятся перед необходимостью продажи своего жилья или семейного бизнеса. Правила, предусмотренные этим документом, не освобождают налогоплательщика от необходимости доказывать свою невиновность, однако они дают время, в течение которого плательщик может обжаловать действия местных налоговых органов или погасить свою задолженность. Новые правила предусматривают также во время ревизии возможность замены плательщика налога в случае его отсутствия доверенным лицом или бухгалтером, и проведение видеоили звукозаписи всей процедуры ревизии.

Во Франции принятая Хартия прав и обязанностей плательщика налога, которая предоставляет каждому плательщику существенно расширенный перечень гарантий, обеспечивающихся законодательными и нормативными актами при проверке их налоговыми органами. Интересно отметить, если в большинстве стран есть лишь одна — через суд — возможность обжаловать предъявленную к уплате налоговую сумму, то во Франции предусмотрена еще и дополнительная — претензия налоговым органам в случае необоснованного, по мнению плательщика, определения размера платежа, которую он может подать вышестоящей инстанции к началу срока уплаты платежа. Есть два преимущества такого порядка. С одной стороны, в случае доказанной необоснованности действий налоговых органов есть возможность оперативно решить вопрос, не обращаясь в суд, с другой стороны — в случае объективных действий налоговиков повышается возможность ускоренного и квалифицированного рассмотрения дела в суде. Именно этим порядком объясняется незначительное количество кассационных жалоб в судебных органах Франции. Есть и другие интересные мероприятия по существенному сокращению формальностей в регулировании споров и ускорении их решения. Это касается уменьшения ограничений относительно лица, которое имеет право подписи иска, упрощение порядка возвращения неправильно уплаченной суммы платежа, а также подачи претензии.

Важной функцией налоговых органов является разъяснение гражданам законодательства в сфере налогообложения и порядка действий налоговой системы. Во многих странах широко используются разные формы разъяснительной работы, растет количество приемных и консультационных пунктов в налоговых центрах и других службах налоговых органов, действует разветвленная сеть телефонных справочных служб, образуются консультационные и информационные пункты в мэриях, общественных организациях, большими тиражами выходят брошюры (Приложение А), справочники, обзоры налогового законодательства.

Приведенные примеры свидетельствуют о том, какое большое значение имеют в зарубежных странах проблемы урегулирования взаимоотношений плательщика налога с налоговыми органами, что, является главным фактором эффективности всей системы налогообложения.

Таким образом, подытоживая результаты анализа формирования налоговых систем в разных странах и определяя их значение для России, можно прийти к основному выводу, что проблема совершенствования налоговых систем появилась не только перед странами с переходной экономикой, но и перед развитыми государствами. Она объективна и определяется необходимостью государственного вмешательства в процесс формирования производственных отношений и изменения тенденций экономического развития.

То, что налоговые системы разных стран складывались под воздействием разных экономических, политических и социальных условий, объясняет их несовершенство. Это, в свою очередь, предопределяет то обстоятельство, что в разных странах ведется постоянный поиск оптимальных вариантов в системе налогообложения. По мнению многих экономистов Западной Европы К. Эклунд (Швеция), Ж. Дебрё (Франция), М. Алле (Франция), Л. Эрхард (Германия) и др., налоговая система оптимальна, если следует следующим принципам:

а) расходы государства на содержания налоговой системы и затраты плательщика, связанные с процедурой уплаты, должны быть максимально низкими;

б) налоговый груз нельзя доводить до такого уровня, когда он начинает уменьшать экономическую активность плательщика;

в) процесс получения налогов нужно организовать таким образом, чтобы он в большей степени благодаря накоплению финансовых ресурсов способствовал реализации политики конъюнктуры и занятости;

г) этот процесс должен влиять на распределение доходов в направлении обеспечения большей справедливости; при определении налоговой платежеспособности частных лиц следует требовать предоставления лишь минимума данных, касающихся личной жизни граждан, но при этом должен быть контроль не только за доходами, но и за расходами;

д) расширить полномочия налоговых органов под строгим контролем государства;

е) пересмотреть штрафные санкции в сторону их увеличения для тех налогоплательщиков, которые систематически уходят от налогообложения.

Приведенный перечень доказывает, что эти общие требования в значительной мере повторяют фундаментальные принципы, которые должны быть основой для построения налоговой системы любого цивилизованного государства. Поэтому основным направлением повышения эффективности налоговых систем как основы для их совершенствования может быть более активное воплощение фундаментальных принципов налогообложения, которые являются приобретением многих поколений ученых и практиков. И хотя эти мероприятия специфические в разных странах, но в целом они направлены на достижение справедливости и эффективности налогообложения. На сегодня в странах с развитой рыночной экономикой налоговая система действительно должна влиять на стабилизацию экономического цикла, стимулирования экономического роста, ограничения инфляции и безработицы.

Для страны с переходной экономикой, в том числе и для России, реализация фундаментальных принципов при построении налоговой системы — чрезвычайно сложное задание. Трудно воплощать даже те знания, которые появились на начальных этапах перехода к рыночным условиям ведения хозяйства — устранение фискального уклона, предоставления целевой функции каждому из налогов и связанной с этим формы контроля плательщика над использованием уплачиваемого им налога. И в настоящее время практические мероприятия в сфере налогообложения — это, в основном, средства моментального усложнения ситуации. Теоретическая концепция сознательного регулирования экономических процессов, важным инструментом которой являются налоги, в значительной мере работа будущего. И все же благодаря достижению временных компромиссов перспективным направлением развития налогообложения в странах с переходной экономикой следует считать направленность в построении национальной налоговой системы с соблюдением основных принципов. Они должны использоваться и как основные критерии для оценки эффективности налоговой системы.

Основное противоречие при формировании налоговых систем заключается в несогласованности потребностей в налоговых поступлениях с возможностями их получения.

1.2 Сравнительный анализ налоговых систем

Одним из принципиально важных направлений совершенствования любой системы вообще и системы налогообложения в частности, является ее содержательный анализ, который направлен на выявление сильных и слабых сторон системы во всех аспектах ее изучения: функциональном, элементном и организационном. При проведении такого анализа целесообразно использовать метод сравнения данной системы с ее аналогом для сопоставления отдельных системных характеристик и определения их соответствия целям и задачам анализируемого объекта.

При сравнительном анализе системы налогообложения, необходимых для выработки обобщенных, концептуальных, методологических положений ее совершенствования (реформирования), в качестве ее аналогов выступают налоговые системы других государств, в том числе и региональные. Путем сравнения общегосударственных налоговых систем с учетом их региональных особенностей можно выявить наиболее эффективные способы построения налоговой вертикали «центр — регионы» и в определенных случаях принципы и методы горизонтальных связей «регион — регион». Такая постановка задачи анализа предполагает, что объектами сравнения должны быть налоговые системы тех стран, где государственное устройство является близким Российской Федерации по содержанию, то есть стран, несущих в себе нормативно зафиксированный или практически реализуемый (неформальный) достаточно сильный элемент федерации.

Важным положением предлагаемого подхода к сравнительному анализу систем налогообложения федеративных (по существу) государств является то, что возможность применения в российской налоговой практике тех или иных элементов, методов, структурных решений в обязательном порядке должна оцениваться с учетом реально сложившегося уровня социально-экономического развития конкретных стран, особенностей протекания социально-экономических процессов, а также целей и задач (причем не только экономических, но и политических), которые стоят перед данным государством. Т. е. подход к анализу должен быть строго дифференцируемый, и глубина анализа должна быть достаточной, что бы исключить ошибку неверного применения его результата, к реалиям России.

Сравнительный анализ на данном этапе развития, пожалуй, является одним из единственно приемлемых методов анализа налоговой системы, так как эксперименты и всевозможные «игры» в реальности приведут практически к 100% упадку экономики страны. Конечно, возможно использовать моделирование системы с помощью различных нейронных самообучающихся сетей, но такая модель требует слишком больших экономических и технических затрат, из-за огромного количества факторов, влияющих на результат, приближенный к «идеальному».

Сравнительный анализ служит для выявления слабых мест существующей налоговой системы Российской Федерации и поиска методов и путей для ее улучшения, минуя те «тонкие» и опасные моменты, которые прошли другие страны в ходе своей эволюции.

В нашей работе сравнительный анализ основывается на изучении российской и зарубежной экономической и юридической литературы, на официальные источники зарубежных налоговых органов, а также на открытые и закрытые материалы Федеральной налоговой службы Российской Федерации.

Нами использованы материалы сайтов Налогового Управления США Официальный сайт Налогового Управления США [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.irs.gov, Федеральной налоговой службы Российской Федерации Официальный сайт Налоговой службы Российской Федерации [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.nalog.ru, на которых размещены действующие ставки налогов, списки налогов, правила их уплаты, статистика собираемости налогов, а также различная информация, необходимая для налогоплательщика.

Отдельного внимания заслуживают данные, опубликованные в отчете «Paying taxes 2009», подготовленном компанией Price-waterhouseCoopers (PWC) Сайт компании Price-waterhouseCoopers [Электронный ресурс]. — Режим доступа: www.pwc.com, Всемирным банком и Международной финансовой корпорацией. В данных отчетах, составлен рейтинг удобства национальных систем налогообложения, составители рейтинга руководствовались тремя критериями: количеством налогов, их объемом и временем, которое нужно потратить на подготовку к их уплате. Для удобства оценки той или иной системы в PWC использовали экономическую модель некоей абстрактной компании.

В рейтинге налоговых систем мира, по состоянию на 2009 год, Россия занимает 134-е место — российские предприниматели ежегодно вынуждены тратить на уплату налогов 448 часов (или 56 рабочих дней) и отдавать при этом половину коммерческой прибыли. Для сравнения: годом ранее мы находились на 130-й строчке. Однако, как отмечают эксперты, налоговый режим в нашей стране за минувший год не изменился, просто Россию «обошли» другие участники опроса, изменившие свои методики пополнения казны. Так, Китай, занимающий соседнее с нами 133-е место, за год перебрался на 35 строчек вверх. Единственное, в чем российская система уступает китайской — это в количестве налогов. В Китае их всего 9, однако, суммарная ставка составляет 79,9%. Надо сказать, что налоговые поступления — основной источник пополнения бюджета в Китае, и они составляют примерно 95% финансовых доходов страны. Величина налоговой ставки в США (42,3%) практически не отличается от нашей, но при этом они находятся на 46-м месте. Связано это в первую очередь с технологией сбора налогов. В Америке их всего 10 и на их оплату тратится 187 часов в год. За год в рейтинге «Paying taxes» США поднялись на 30 строчек вверх. Эксперты отмечают, что заметных изменений в американской системе налогообложения не произошло, просто население начало активно использовать информационные технологии.

Однако, уже в 2010 году, Россия оказалась на 131 месте. Это связано с отменой ЕСН, ОПС и с активным внедрением сдачи отчетности по ТКС, а 2011 году уже на 105 месте — внедрение информационных технологий стало одним из приоритетных направлений в реформировании налоговой системы РФ (Приложение Б).

Так же внимания заслуживают, конечно же, лидеры рейтинга — страны, которые могут похвастаться самыми удобными налоговыми системами. Первое место принадлежит островному государству Мальдивы, где предпринимателям нужно заплатить всего один налог размером 9,1%, потратив на это всего полчаса в год. Также один налог платят предприниматели в Катаре, правда, у них на оформление документов уходит целых 36 часов. Третью строчку в Тор 10 занимает Гонконг с 3-мя основными видами налогов: на прибыль, на недвижимое имущество и на заработную плату. Общая налоговая ставка составляет 24,2%. Огромная разница в системах налогообложения Гонконга и Китая объясняется тем фактом, что сами по себе законы первого создавались с учетом его будущего статуса низконалогового финансового центра.

Как показало исследование Price-waterhouseCoopers, самые простые налоговые режимы действуют в ближневосточных и азиатских государствах. Что же касается европейских государств, то среди них столь же необременительной и несложной системой налогообложения может похвастаться только Ирландия, где действует всего 9 налогов, на уплату которых необходимо затратить 76 часов в год, а полная налоговая ставка составляет 28,8%.

Заметим, что в ходе исследования не принималась во внимание зависимость между уровнем экономического развития страны и удобством налоговой системы. Лидером рейтинга оказалось государство Тимор-Лешти, экономику которого при всем желании высокоразвитой не назовешь. А, к примеру, благополучная Швейцария находится только на 19-м месте. Также в середине рейтинга оказались, к примеру, Бельгия (64 место) и Франция (66 место). Тем не менее, тот факт, что наша страна занимает позицию лишь во второй сотне, конечно, не характеризует ее с лучшей стороны. Свидетельствует это в первую очередь о том, что отечественная система налогообложения нуждается в совершенствовании. Даже не вникая в другие подробности процесса оценки, можно отметить, что 56 рабочих дней для заполнения документации — это много.

Проводя анализ данных отчетов за предыдущие годы, мы можем проследить динамику изменения систем налогообложения, выделить те страны, которые близки к Российской Федерации по экономическому уровню и у которых данная динамика положительна. Выбрав такие страны, можно более подробно и более основательно изучить их налоговые системы, их проблемы, методы их разрешения и возможности применения опыта для решения проблем налоговой системы Российской Федерации.

Многие авторы научных трудов занимаются проблемой налогов и сборов Российской Федерации Брызгалин А. В., Щербакова Е. С., Головкин А. Н., Королева М. В., Аникеева О. Е., Калинина Н. М., Гончаренко Л. Н., Барыкин Е. А., Ефимов И. А., Еремина М. В., Загвоздина В. Н., Жернаков С. А., Клименков Г. В., Тимошков С. Н., Широковских Е. Г., Давыдов И. П., Залялетдинова Н. И., Истомина Н. А., Козлова М. Е., Леонтьева Ю. В., Мишина Е. Б., Морозов В. В., Солодянкина Г. А., Федоренко А. О. и для ее решения опираются на анализ налоговых систем зарубежных стран. К примеру, вот что пишет В. Г. Князев в своем учебнике: «В России проблема налогов также одна из наиболее сложных и противоречивых в практике проводимых реформ. Пожалуй, в стране нет сегодня другого аспекта экономики, который подвергался бы столь серьезной критике и был бы предметом таких жарких дискуссий…» Слепов В. А., Князев В. Г. Финансы: Учебник — 3-е изд., перераб. и доп. (ГРИФ) // Магистр, 2008. — C.191 и «…Между тем, в условиях принятия Налогового кодекса РФ для успешного проведения налоговой реформы, формирования цивилизованной налоговой системы необходим тщательный анализ налогов зарубежных стран с развитой рыночной экономикой, исследование их воздействия на товаропроизводителей и потребителей, изучение тенденций изменения…» Там же. — С.194.

Проблемы российской налоговой системы затрагиваются в работах В. Г. Панскова, д.э.н., профессора, аудитора Счетной палаты Российской Федерации Пансков В. Г. Налоги и налогообложение. Теория и практика // Юрайт. 2011. — С. 48, Банхаева Ф. Х, заместителя руководителя аппарата Комитета Совета Федерации по природным ресурсам и охране окружающей среды, Князева В. Г., д.э.н., профессора, действительного члена Академии менеджмента и рынка и многих других. О проблемах уклонения от налогообложения говорит к.э.н., директор института права, экономики управления Югорского государственного университета, в своих статьях и книгах Л. П. Берсенева Берсенева Л. П. Проблема уклонения от уплаты налогов актуальна не только в нашей стране // Налоги и налогообложение. — 2008. — N 5. — С.36.

Проблемы налогообложения, в частности проблема уклонения от уплаты налогов, есть не только в российской налоговой системе, но и в зарубежной. Вот только уровень их решений в нашей системе и в зарубежной сильно отличается, и, к сожалению, не в лучшую сторону.

Что же касается прав налоговых органов, то тут присутствует большое отличие, между нашей налоговой системы и зарубежной. Например, различие штрафов. Согласно Кодексу внутренних государственных доходов в мисдиминоре виновен тот, кто не уплатил любой исчисленный налог или не подает своевременно требуемую налоговую декларацию или отчет, содержащий информацию о доходах, подлежащих налогообложению за определенный период. Виновный подвергается наказанию в виде штрафа в размере до 25 тыс. долларов и (или) лишению свободы на срок до 1 года разд. 26 Свода законов в США, ст. 7203 (http://www.law.cornell.edu/uscode/html/uscode26/usc_sec₂₆_7 203——000-.html). Если частное лицо, обманывая своего работодателя, представляет ему намеренно ложную информацию относительно налоговых льгот или намеренно не предоставляет необходимую информацию, оно наказывается штрафом в размере 1 тыс. долларов и (или) лишением свободы сроком до одного года. Большинство преступлений, предусмотренных налоговым законодательством, представляет собой попытку различными способами уклониться от уплаты налога. Попытка уклониться от уплаты налога считается тяжким преступлением и относится к категории фелонии. Любая попытка обязательно предполагает умышленные действия, выражающиеся в сокрытии или искажении информации о доходах. В большинстве составов налоговых преступлений обман, мошенничество, подделка являются методом сокрытия.

В США уделяется большое внимание штрафным санкциям, в частности, существует комбинированный штраф за неуплату налогов: 5% от неуплаченной суммы плюс 50% от суммы, которую налогоплательщик получил бы в случае помещения этих денег в банк, исходя из стандартных банковских ставок. Привязка размеров штрафа к результатам возможной капитализации укрытых от налогообложения доходов — надежное средство предотвратить ситуацию, когда налогоплательщику становится выгоднее не платить налог, а вкладывать «сэкономленные» средства в оборот и получить доходы, во много раз превышающие размеры штрафных санкций, установленных законом Апарова Т. В. США. Уголовная ответственность за нарушения федерального налогового законодательства // Налоговые преступления и проступки. М., 2009. С. 43.

Таким образом, в отличие от России, в США не выгодно не платить налоги или от них укрывается. У нас же выгодней заплатить штраф, чем платить налог.

Во Франции тоже есть свои отличия от России. В налоговом кодексе Франции существуют таблицы, позволяющие рассчитать предполагаемый доход налогоплательщика в зависимости от его образа жизни. Например, если гражданин имеет дом определенной кадастровой стоимости В России, кадастровая стоимость имущественного объекта, в разы меньше ее рыночной стоимости, что приводит к заниженной сумме исчисленного налога., то его доход примерно определяется как пятикратная сумма годовой арендной платы при сдаче дома в наем. При наличии домашнего работника считается, что доход плательщика составляет не менее 30 тыс. франков в год; при покупке нового автомобиля доход примерно равен 75% от стоимости автомобиля и т. д. Если налогоплательщик имеет и дом, и работника, и автомобиль, соответствующие суммы складываются. Таким образом, налоговые органы сами устанавливают примерную сумму дохода лица в том случае, если гражданин не подал декларацию. В России контроль над расходами физических лиц не осуществляется.

Подводя итог первой главы, можно сказать, что общим для развитых налоговых зарубежных систем, за исключением России, является, то, что им присущ жесткий налоговый контроль. Широко развиты услуги консультирующих служб и информационные технологии в области налогообложения, что позволяет снизить нагрузку с налогоплательщиков, связанную с уплатой налогов и сборов.

В России, налоговые органы практически не имеют рычагов воздействий на налогоплательщиков, что приводит к появлению большого количества лиц уклоняющихся от своих обязанностей. Но есть и общий момент, это развитие учебно-информационных центров, стало больше выпускаться литературы в области налогообложения, развиваются информационные технологии, что дает положительную динамику развития налоговой системы России.

2. Проблема уклонения от налогообложения

2.1 Зарубежные налоговые системы и налоговое мошенничество

Отношение зарубежных законодателей к налоговому мошенничеству и степени его общественной опасности является неоднозначным. Например, в законодательстве Люксембурга уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов не предусмотрена, а в Швейцарии налоговое мошенничество квалифицируется по административному праву. Вместе с тем в большинстве государств умышленное неисполнение налоговых обязанностей, выражающееся в уклонении от уплаты налогов, расценивается как общественно опасное уголовно наказуемое деяние Шестаков Е. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов // Современный предприниматель. 2010. N 2. — С.28. В частности, в уголовных кодексах стран СНГ имеются статьи, предусматривающие ответственность за налоговое мошенничество. Санкции за налоговое мошенничество в этих странах разнятся от достаточно умеренных, например штрафа, до исключительно жестких санкций, включая наказание в виде лишения свободы на длительный срок.

Дополнительными наказаниями, применяемыми к налоговым преступникам, в уголовном законодательстве зарубежных стран являются конфискация имущества, приобретенного на средства, сокрытые от налогообложения, лишение права на получение прибыли от сделки, запрет на участие в публичных торгах или на работу в государственных учреждениях, ограничение в избирательном праве, а также лишение иных гражданских прав, включая право носить оружие, выступать в качестве опекуна или попечителя, публичное оглашение факта совершения тем или иным лицом налогового преступления. Так, в Канаде за вынесением обвинительного приговора в отношении налогового преступника следует обязательная публикация соответствующих фактов в средствах массовой информации Попова Л. В., Дрожжина И. А., Маслов Б. Г. Налоговые системы зарубежных стран / М: Дело и Сервис, 2011. — C. 322. В США на официальном сайте Службы внутренних доходов приводятся сведения о привлечении конкретных налогоплательщиков к уголовной ответственности. Во Франции суд, рассматривающий дела об обманных действиях налогоплательщиков, обязан дать распоряжение об обязательном опубликовании обвинительного приговора в официальном печатном издании.

В странах англосаксонской системы права уголовная ответственность за налоговое мошенничество предусмотрена не только для физических лиц, но и для юридических лиц (организаций).

В ряде стран континентальной Европы и США нормы об уклонении от уплаты налогов обособлены от общей нормы о мошенничестве Клепицкий И. А. Эволюция норм об ответственности за уклонение от уплаты налогов // Законодательство. 2008. N N 5, 6.

В разных странах применяются различные способы уклонения от уплаты налогов, в том числе нарушение порядка учета налогоплательщиков, ведения бухгалтерских документов, декларирования, исчисления и уплаты налогов, использования налоговых льгот и т. д. Брызгалин А. В., Берник В. Р., Головкин А. Н., Трапезников В. А., Гончаров М. В. Актуальные вопросы налогового права — «Налоги и финансовое право», 2008. — C.58. Однако общим для всех способов уклонения от уплаты налогов является то, что данное преступление, как правило, совершается посредством обмана или оставления в неведении налоговых органов, так как выражается или в представлении им ложной информации об объектах налогообложения и подлежащих уплате налогов, или в непредставлении должной информации о них. В законодательстве таких стран, как Великобритания, Италия, ФРГ, Канада, КНР, США, Финляндия и Франция, уклонение от уплаты налогов определяется как «невыполнение обязанности быть честным», обман или налоговое мошенничество Criminal law. Third edition 2000. Catherine Elliot and Frances Quinn / Chapter N 9 Fraudulent property offences. P. 168; Примерный уголовный кодекс США. Оригинальный проект института американского права / Под ред. Б. С. Никифорова. М., 1969. С. 147. Например, в соответствии со ст. 97 Декрета Президента Республики Италия от 29 сентября 1973 г. «О взимании подоходного налога» преступными признаются действия лица по совершению мошеннических операций с имуществом с целью избежания уплаты налогов.

Диспозиции статей, предусматривающих уголовную ответственность за налоговые преступления, в законодательствах зарубежных стран имеют различные юридические конструкции.

Согласно ст. 213 Уголовного кодекса (УК) Республики Азербайджан отражение гражданином в декларации заведомо искаженных данных о доходах или расходах с целью уклонения от уплаты налогов в значительном размере наказывается штрафом в размере от 1000 до 2000 минимальной оплаты труда (МРОТ) либо исправительными работами на срок до одного года. То же деяние, совершенное в крупном размере, наказывается штрафом в размере от 2000 до 5000 МРОТ, либо исправительными работами на срок до двух лет, либо ограничением свободы на срок до двух лет, либо лишением свободы на срок до шести месяцев. В данном случае под значительным размером понимается сумма от 2000 до 5000 МРОТ, а под крупным размером — свыше 5000 МРОТ. Такие действия, как включение в бухгалтерские документы организации заведомо искаженных данных о доходах или расходах с целью уклонения от уплаты налога в значительном размере, наказываются исправительными работами на срок до двух лет либо ограничением свободы на тот же срок до одного года с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового. Если такое деяние совершено в крупном размере, то оно наказывается ограничением свободы на срок до трех лет, либо лишением свободы на срок до трех лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до пяти лет или без такового Уголовный кодекс Республики Азербайджан: Закон от 30 декабря 1999 г. с изм. и доп. на 1 августа 2010 г. // Справочно-правовая система «Консультант Плюс»: [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс». — Посл. Обновление 14.12.2010.