Содержание
- ВВЕДЕНИЕ
- 1. ТЕХНИКО-ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ООО «ПЕТРОСПЕЦМОНТАЖ»
- 1. 1. Краткая характеристика объекта исследования
- 1. 2. Оценка состояния бизнеса
- 1. 3. Организация учета арендных операций на предприятии
- 2. ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ АРЕНДНЫХ ОПЕРАЦИЙ
- 2. 1. Понятие и классификация аренды
- 2. 2. Задачи и принципы бухгалтерского учета арендных операций
- 2. 3. Налоговый учет арендных операций
- 3. СРАВНИТЕЛЬНАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА БУХГАЛТЕРСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА ОБЪЕКТОВ АРЕНДЫ
- 3. 1. Особенности бухгалтерского учета амортизируемых активов
- 3. 2. Отличия в организации налогового учета амортизируемых активов
- 3. 3. Выбор предпочтительных условий аренды для предприятия
- 4. ЭКОНОМИЧЕСКОЕ ОБОСНОВАНИЕ РЕКОМЕНДАЦИЙ
- ЗАКЛЮЧЕНИЕ
- СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ
- ПРИЛОЖЕНИЕ 8
В современных экономических условиях эффективное функцио-нирование предприятия любой организационно-правовой формы вне зависимости от видов деятельности является обязательным условием его существования, деятельность любого предприятия должна быть рентабельна и целью любого производства является получение прибы-ли. Достижение этой цели зависит от различных факторов и связано с общей организацией производства, применением высоких технологий, финансовыми возможностями и др. А В особенности с технической оснащенностью, фондооснащенностью предприятия.
Производственно-хозяйственная деятельность предприятия обеспечивается за счет использования основных фондов, материаль-ных, трудовых и финансовых ресурсов. К основным фондам относят сами средства труда, технологии производства, как собственные, так и арендованные.
Ввиду ограниченности финансовых ресурсов, приобретение внеоборотных активов в собственность не всегда выгодно, а в некото-рой степени и непосильно для собственника, начинающего свой биз-нес. В связи с этим приоритетной становится задача поиска альтерна-тивных способов пополнения основных фондов.
Одним из вариантов решения данной задачи является использо-вание имущества в соответствии с договором аренды. Несмотря на широкое распространение арендных отношений как одного из самых эффективных способов приобретения основных фондов, до сих пор остается большое количество нерешенных вопросов в области отраже-ния в бухгалтерском и налоговом учете.
Арендные отношения выстраиваются на принципе необходимо-сти. Арендатор имеет надобность (временную или постоянную) в ак-тиве, арендодатель имеет данный актив, но не может его эффективно использовать по разным причинам. Т.к. актив в любом случае должен приносить доход, арендодатель вступает в отношения с арендатором. Поэтому договор аренды предоставляет возможность обоим сторонам решить их проблемы без существенных первоначальных вложений, т. е. обеспечить доход, как арендатору, так и арендодателю.
Многие, особенно вновь создаваемые, организации часто не имеют финансовой возможности (денежных средств) для приобрете-ния зданий, сооружений, машин, оборудования, транспортных средств. Временные затруднения удается преодолеть за счет арендных отноше-ний, то есть передачи и получения объектов основных средств в арен-ду (имущественный наем).
При наличии у одного предприятия временно свободных основ-ных средств и наличии в них потребности у других предприятий могут возникнуть договорные (арендные отношения) о передаче таких объ-ектов от постоянных владельцев (арендодателей) временным (аренда-торам).
В условиях рыночной экономики арендные операции выходят на качественно новый уровень. Некоторые фирмы прибегают к аренде целенаправленно, рассматривая ее в качестве альтернативы покупки оборудования с длительными сроками службы. Другие прибегают к аренде для обеспечения мобильности производства, чтобы быстро пе-рейти на новый вид продукции, востребованной на рынке. Определен-ное распространение начинают получать лизинговые операции, пред-ставляющие собой предпринимательскую деятельностью как правило, специализированных организаций и заключающиеся в приобретении указанного потенциальным арендатором оборудования с целью после-дующей сдачи его в аренду. Приобретение имущества через договор лизинга становится все более популярным у российских организаций. По результатам статистических исследований предприятия все чаще прибегают к договору лизинга, т.к. он позволяет получить объект ос-новных средств в длительную рассрочку или эксплуатировать его в пределах определенного бизнес-плана.
Актуальность выбранной темы обуславливается тем, что в связи с переходом к рыночным отношениям арендные сделки в России все в большей степени становятся похожими на подобные операции в эко-номически развитых станах мира, по крайней мере, в плане их разно-образия. Вместе с тем необходимо отметить, если в правовом отноше-нии вопросы регулирования традиционных арендных сделок характе-ризуются определенной последовательностью и проработанностью, то в части налогового и бухгалтерского аспектов учета подобных опера-ций существует достаточно много спорных и противоречивых момен-тов. В основном споры вызывает вопрос о включении в расходы вы-купной стоимости предмета лизинга, начисление амортизации. Спор-ные вопросы требуют тщательного изучения, это позволит избежать ошибок в практической деятельности. Однако государство не всегда оперативно решает подобные вопросы, которые принципиальны для бизнеса.
Цель данной работы — изучение существующей методологии бухгалтерского и налогового учета арендных отношений. В данной работе будет исследован опыт арендных взаимоотношений, рассмот-рены хозяйственные ситуации на примере ООО «Петроспецмонтаж», проведен анализ действующей системы учета и даны рекомендации по ее оптимизации.
При рассмотрении особенностей бухгалтерского и налогового учета текущей и лизинговой аренды в работе поставлены следующие задачи, необходимые для достижения цели:
1. рассмотреть теоретический аспект бухгалтерского учета арендных отношений у их основных участников: арендатора и арендо-дателя; лизингодателя и лизингополучателя;
2. изучить особенности налогового учета арендных отноше-ний;
3. обобщить существующую практику учета имущества, уча-ствующего в арендных операциях;
4. выявить направления совершенствования бухгалтерского и налогового учета арендных операций на предприятии.
Теоретической и методологической основой данной работы яв-ляются публикации ведущих специалистов по данной теме, норматив-ные и правовые акты Российской Федерации, арбитражная практика.
Объектом исследования в работе выступает предприятие Обще-ство с ограниченной ответственностью «Петроспецмонтаж».
Предмет дипломного исследования арендные отношения и их отражение в бухгалтерском и налоговом учете.
1. ТЕХНИКО-ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ООО «ПЕТРОСПЕЦМОНТАЖ»
1.1. Краткая характеристика объекта исследования
Полное наименование предприятия общество с ограниченной ответственностью «Петроспецмонтаж», краткое название — ООО «Петроспецмонтаж». ООО «Петроспецмонтаж» создано 15.09.2003 г. Общество осуществляет свою деятельность в соответствии с Граж-данским кодексом и Федеральным законом РФ «Об обществах с огра-ниченной ответственностью» от 08.02.98 г. № 14-ФЗ. и является про-изводственно коммерческой фирмой
Юридический адрес Общества: г. Санкт-Петербург, ул. Марша-ла Крылова, 1.
ООО «Петроспецмонтаж» является коммерческой организаци-ей и создано для извлечения прибыли. Основным видом деятельности Общества является ремонтно-строительная деятельность и оказание услуг по проектированию строительных площадок, а также реализация (перепродажа) строительных материалов. Общество вправе осуществ-лять иные виды деятельности, если они не запрещены действующим Законодательством РФ.
По своему статусу ООО «Петроспецмонтаж» является малым предприятием. Общество имеет гражданские права и несет граждан-ские обязанности в соответствии и Гражданским кодексом и иными законами РФ, необходимые для осуществления любых видов деятель-ности, не запрещенных федеральными законами.
ООО «Петроспецмонтаж» является юридическим лицом и дей-ствует на основание настоящего Устава и действующего Законода-тельства РФ. Общество имеет самостоятельный баланс, расчетный, валютный и другие счета.
Общество самостоятельно планирует свою производственно-хозяйственную и иную деятельность, а также социальное развитие коллектива на основе решений общего собрания учредителей.
Реализация продукции, выполнение работ и предоставление ус-луг осуществляются по ценам, устанавливаемым Обществом само-стоятельно, кроме случаев, предусмотренных Законодательством.
Общество может:
— помещать денежные средства в сертификаты банков и другие ценные бумаги, находящиеся в обрщении;
— проводить операции на товарных и фондовых биржах;
— проводить аукционы, лотереи, специализированные выставки, издавать рекламную продукцию;
— осуществлять все виды внешнеэкономической деятельности в установленном Законодательством порядке;
— участвовать в деятельности и сотрудничать в иной форме с международными кооперативами и другими организациями;
— приобретать и реализовывать продукцию предприятий, объе-динений и организаций, российских и иностранных фирм, как в РФ, так и за ее пределами.
ООО «Петроспецмонтаж» может на добровольных началах объединяться в ассоциации, концерны, союзы и другие объединения на условиях, не противоречащих Федеральному закону «Об обществах с ограниченной ответственностью» и иным правовым актам;
Имущество Общества состоит из основных и оборотных средств, а также других материальных и финансовых ценностей, отра-женных в балансе, полученных в результате хозяйственной деятельно-сти.
В соответствии с Уставом предприятия общее руководство биз-несом осуществляет директор. Совет учредителей определяет страте-гию и тактику предприятия, а также осуществляет контроль за теку-щей деятельностью в виде назначения ревизионной комиссии. На мо-мент регистрации Общества уставный капитал составлял 8863 рублей.
Согласно Учетной политике предприятие осуществляет опера-тивный, бухгалтерский, налоговый и статистический учет. Ответст-венность за состояние учета возложена на директора и главного бух-галтера.
Организационная структура Общества представлена на рисунке 1.
Рис. 1. Организационная структура предприятия
Организационная структура бухгалтерии предприятия пред-ставлена на рисунке 2.
Рис. 2. Структура бухгалтерии предприятия
Функции бухгалтерии и особенности организации учета пред-ставлены в Учетной политике предприятия (приложение 1).
Бухгалтерский учет на предприятии осуществляется бухгалте-рией предприятия, являющейся самостоятельным структурным под-разделением (службой) предприятия.
Ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременность, полноту и достоверность пре-доставляемой бухгалтерской отчетности несет главный бухгалтер предприятия.
Бухгалтерская отчетность предприятия за отчетный период с учетом вспомогательных производств и строительных площадок, со-ставляется централизовано бухгалтерией. Отчетным периодом являет-ся период с 1 января по 31 декабря текущего года.
Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций осуществляется в соответствии с Учетной политикой пред-приятия и в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета, ут-вержденного приказом МФ РФ от 31.10.2000 г. № 94н.
Форма ведения бухгалтерского учета журнально-ордерная с при-менением специализированной бухгалтерской программы 1С: Пред-приятие, версия 7,7.
2.3. Налоговый учет арендных операций
Особенности учета аренды в отношении налога на прибыль
Для целей налогообложения прибыли в соответствии со ст. 313 НК РФ организация должна самостоятельно разработать регистры на-логового учета амортизируемых основных средств.
В случае, когда бухгалтерский и налоговый учет основных средств ведутся в организации таким образом, что данные бухгалтер-ского учета полностью совпадают с данными налогового учета, у на-логоплательщика нет необходимости вести отдельные регистры нало-гового учета основных средств. Для целей налогового учета можно использовать данные, содержащиеся в Инвентарной карточке (книге) (формы N ОС-6, ОС-6а, ОС-6б), применяемой для целей бухгалтерско-го учета. При этом для соблюдения требований ст. 313 НК РФ факт использования инвентарной карточки (книги) для целей ведения нало-гового учета амортизируемых основных средств должен быть отражен как элемент учетной политики организации для целей налогообложе-ния. Если же специфика деятельности организации приводит к тому, что данные бухгалтерского и налогового учета амортизируемого иму-щества расходятся, то в этом случае необходимо разработать специ-альные регистры для налогового учета основных средств.
В регистре налогового учета основных средств должна найти отражение, как минимум, следующая информация:
— наименование объекта, его инвентарный номер;
— дата приобретения;
— дата включения в состав амортизируемого имущества;
— первоначальная стоимость;
— изменение первоначальной стоимости;
— амортизационная группа;
— срок полезного использования;
— изменение срока полезного использования;
— способ начисления амортизации;
— использование специальных коэффициентов;
— направление использования объекта (необходимо для решения вопроса о включении амортизации в состав прямых либо косвенных расходов);
— приостановление начисления амортизации;
— дата выбытия.
Особое внимание заслуживает организация налогового учета арендных отношений.
В целях исчисления налога на прибыль основные средства под-разделяются на амортизируемые и неамортизируемые. Причем амор-тизируемые основные средства подразделяются на две группы: подле-жащие амортизации и не подлежащие амортизации. Перечень основ-ных средств, не подлежащих амортизации, приведен в п. 2 ст. 256 НК РФ.
Основные средства, исключаемые из состава амортизируемого имущества в целях налогообложения, перечислены в п. 3 ст. 256 НК РФ. К таковым относятся основные средства:
— переданные (полученные) по договорам в безвозмездное поль-зование;
— переведенные по решению руководителя организации на кон-сервацию сроком свыше трех месяцев;
— находящиеся по решению руководства организации на рекон-струкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев;
— капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.
Признание расходов в налоговом учете регулируется Налоговым кодексом РФ. В отличие от расходов, принимаемых для целей бухгал-терского учета, налоговый закон вводит понятие нормируемых затрат для определения облагаемой базы по налогу на прибыль. Т. е. в резуль-тате обобщения финансовой информации для целей бухгалтерского и налогового учета выявляется постоянная разница. Для регулирования этих разночтений введен ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на при-быль». В результате образовавшейся постоянной разницы, по налогу на прибыль в отчетном периоде признается отложенное налоговое обя-зательство или отложенный налоговый актив. Например в отношении такой текущей аренды, как договор на эксплуатацию личного транс-порта сотрудника, в этом случае постоянная разница у предприятия возникает ввиду того, что для целей бухгалтерского учета предприятие вправе списывать на затраты все платежи по договору аренды, а для целей налогообложения применяется норма, ограничивающие такие затраты.
Постоянная разница для целей определения налоговой базы по прибыли может также возникнуть ввиду различий в налоговом и бух-галтерском учете по следующим основаниям:
— признание выручки в учетах разнится (например, в налоговом выручка определяется по методу начисления, а в бухгалтерском при-меняется кассовый метод и наоборот);
— разнятся методы начисления амортизации (в налоговом ли-нейный, в бухгалтерском — нелинейный);
— отличаются методы списания МПЗ.
Ст. 256 НК амортизируемым имуществом признает капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согла-сия арендодателя. Порядок амортизации капитальных вложений в арендуемые объекты установлен п. 1 ст. 258 НК РФ:
— капитальные вложения, стоимость которых возмещается арен-датору арендодателем, амортизируются арендодателем в общеуста-новленном порядке;
— капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора арен-ды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полез-ного использования, определяемого для арендованных объектов ос-новных средств в соответствии с Классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ.
Особое внимание следует уделить учету неотделимых улучше-ний у арендодателя, т.к. существуют противоречия между налоговым и бухгалтерским учетом.
Если арендатор произвел неотделимые улучшения арендован-ных основных средств с согласия арендодателя и договором аренды предусмотрено возмещение расходов арендатору на производство от-делимых улучшений, то в этом случае возмещение расходов может быть:
1) проведено сразу после проведения неотделимых улучшений имущества;
2) проведено по окончании договора аренды;
3) зачтено в счет арендных платежей.
Если расчеты между арендатором и арендодателем произойдут по второму или третьему варианту, то в таком случае нельзя сразу учесть расходы на неотделимые улучшения имущества, так как воз-мещение расходов производится через достаточно длительный срок или производится не в полной сумме.
Возможны два выхода из этой ситуации. Во-первых, сразу после ввода имущества в эксплуатацию арендодателю необходимо компен-сировать арендатору расходы на неотделимые улучшения имущества. В этом случае арендодатель сможет начислять амортизацию по амор-тизируемому имуществу в виде капитальных ложений в объекты арендованных основных средств с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию (п. 2 ст. 259 НК РФ). При этом право начислять амортизацию у арендодате-ля возникает в том же месяце, в каком он компенсировал расходы арендатору. Во-вторых, можно предусмотреть в договоре аренды, что если арендатор производит неотделимые улучшения имущества, то сумма затрат не возмещается. В этом случае арендатор имеет полное право начислять амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за ме-сяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию. При реализации этого варианта необходимо, чтобы основные средства вхо-дили в «Классификацию основных средств, включаемых в амортиза-ционные группы», утвержденную Постановлением № 1.
В соответствии с п. 2 ст. 259 НК РФ при расчете суммы аморти-зации арендодателем не учитываются расходы на капитальные вложе-ния, предусмотренные п. 1.1 ст. 259 НК РФ, то есть он не имеет право включать в состав расходов для целей налогообложения прибыли рас-ходы на капитальные вложения в размере более 10% первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, по-лученных безвозмездно) и (или) расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, техниче-ского перевооружения, частичной ликвидации основных средств.
Расходы на капитальные вложения в размере не более 10% пер-воначальной стоимости основных средств признаются в качестве рас-ходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с главой 25 НК РФ приходится дата начала амортизации (дата измене-ния первоначальной стоимости) основных средств, в отношении кото-рых были осуществлены капитальные вложения (п. 3 ст. 272 НК РФ).
В том случае, если улучшение арендованного имущества произ-ведено с согласия арендодателя, на основании п. 2 ст. 623 ГК РФ арен-датор имеет право требовать от арендодателя возмещения стоимости неотделимых улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды. Чтобы избежать спорных ситуаций, лучше получить согласие арендодателя в письменной форме или предусмотреть его в договоре.
Начисление амортизации по амортизируемому имуществу в ви-де капитальных вложений в объекты арендованных основных средств начинается у арендодателя с 1-го числа месяца, следующего за меся-цем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, но не ранее месяца, в котором арендодатель произвел возмещение арендато-ру стоимости вышеуказанных капитальных вложений, а у арендатора — с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию (п. 2 ст. 259 НК РФ).
В том случае, если учет имущества осуществляется на балансе лизингополучателя, амортизация начисляется по полученному имуще-ству, а лизинговые платежи в налоговом учете признаются за минусом начисленной амортизации (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Расходы на ремонт основных средств, произведенные налого-плательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Это положение статьи 260 НК РФ применяются также в отношении расхо-дов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение ука-занных расходов арендодателем не предусмотрено.
Учет аренды в отношении налога на имущество
Статья 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признает движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распо-ряжение или доверительное управление, внесенное в совместную дея-тельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтер-ского учета. Таким образом, необходимым условием для возникнове-ния объекта налогообложения является учет имущества в качестве объекта основных средств по правилам бухгалтерского учета.
Бремя по налогу на имущество при текущей аренде несет арен-додатель, т. е. его собственник.
