Калькуляция себестоимости продукции

Группировка затрат по калькуляционным статьям расходов отражает их состав в зависимости от направления (назначения) расходов (на производство или его обслуживание) и места возникновения (основное производство, вспомогательные службы, обслуживание хозяйства и др.).

Для формирования финансового результата деятельности организации определяется себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также перепродажи товаров.

При этом коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Калькуляция — вычисление себестоимости единицы продукции или выполненной работы. Она выражает затраты организации в денежной форме на производство и реализацию единицы конкретного вида продукции, а также на выполнение единицы работ (перевозки, ремонт и т. д.) в различных отраслях деятельности. Калькуляция бывает:

• — плановой — составляется на планируемый период на основе прогрессивных норм затрат труда и средств производства;
• — отчетной — исчисляется на основе данных учета и характеризует фактический уровень затрат:
• — нормативной — в ее основе лежат текущие, действующие нормы, характеризующие достигнутый уровень затрат.

Калькуляции составляются по видам продукции. В калькуляции основные виды затрат исчисляются в зависимости от их назначения: на сырье и материалы, топливо и энергию, на технологические цели; на зарплату производственных рабочих и отчисления на социальное страхование; на подготовку и освоение производства; на содержание и эксплуатацию оборудования, в том числе его амортизацию, текущий ремонт и т. д.; общецеховые, общезаводские и другие расходы.

В отчетной калькуляции выделяются непроизводительные расходы (потери от брака). Калькуляционные расходы ведутся на специальных бланках, в которых отражены данные о плановых и фактических расходах по калькуляционным статьям затрат на весь выпуск товарной продукции за отчетный период. В отличие от группировки по экономическим элементам калькуляция позволяет учесть расходы, непосредственно связанные с производством конкретного вида изделия. В эти расходы входят как материальные затраты, так и расходы по созданию, обслуживанию и управлению производством данного вида продукции.

При необходимости организации могут выделять также иные статьи затрат, занимающие значительный удельный вес для систематического наблюдения за их динамикой.

В зависимости от полноты охвата калькуляционных статей расходов непромышленных организаций различают следующие виды себестоимости: цеховую; фабрично-заводскую; полную.

Цеховая себестоимость продукции складывается из затрат цехов, участков; фабрично-заводская (производственная) себестоимость формируется из всех затрат организации, связанных с процессом производства и управления организацией.

Полная себестоимость включает как затраты на производство, так и затраты, связанные с реализацией продукции, и состоит из себестоимости и вне производственных расходов.

Расчет прямых затрат. Затраты на сырье и материалы рассчитываются путем умножения нормы расхода на данное изделие на цену соответствующего вида материальных ресурсов. К результату прибавляют транспортно-заготовительные расходы и вычитают стоимость возвратных отходов по цене их реализации (использования).

Стоимость покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов относится на соответствующее изделие, заказ, объекты на основе первичных документов учета. Аналогично материалам исчисляются затраты по статье «Топливо и энергия на технологические цели» (путем умножения нормы расхода топливно-энергетических ресурсов на единицу продукции на соответствующие цены).

Затраты на основную заработную плату производственных рабочих определяются при сдельной оплате труда по плановым нормам затрат труда (нормам выработки) и сдельным расценкам, при повременной оплате — по нормативным ставкам и планируемому объему производства. В эту же калькуляционную статью включаются доплаты по сдельно-премиальным системам оплаты труда и премии рабочим повременщикам. Дополнительная заработная плата производственных рабочих включается в себестоимость изделий пропорционально основной.

Расходы на подготовку и освоение производства включают плановые калькуляции отдельных видов продукции на основании сметы и планируемого объема выпуска продукции за установленный срок погашения затрат.

Распределение косвенных затрат. Косвенные затраты распределяются на себестоимость отдельных видов продукции различными методами.

Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования распределяются на себестоимость отдельных изделий следующими методами: с помощью сметных ставок, рассчитываемых на основе коэффициента машино-часов: прямым расчетом соответствующих затрат на единицу продукции; пропорционально основной заработной плате основных производственных рабочих.

Цеховые расходы распределяются по отдельным видам изделий пропорционально основной заработной плате производственных рабочих отдельно по каждому цеху на изготавливаемую им продукцию. Для определения суммы цеховых расходов составляется смета расходов.

Типовая номенклатура статей цеховых расходов будет выглядеть следующим образом:

• 1) содержание аппарата управления цеха;
• 2) содержание прочего цехового персонала;
• 3) амортизация зданий, сооружений и инвентаря;
• 4) содержание зданий, сооружений и инвентаря;
• 5) текущий ремонт зданий, сооружений и инвентаря;
• 6) испытания, опыты и исследования, рационализация и изобретательство;
• 7) охрана труда;
• 8) износ малоценных и быстроизнашивающихся инструментов и приспособлений;
• 9) прочие расходы.

Распределение общехозяйственных (общезаводских) затрат между отдельными видами продукции производится аналогично распределению цеховых расходов. Сумма общехозяйственных затрат определяется на основе составления сметы этих затрат.

К общезаводским (общехозяйственным) расходам относятся расходы на управление и обслуживание организации в целом и не относящиеся ни к определенному цеху (подразделению), ни к какому-либо изделию. Все расходы по этой смете можно сгруппировать по соответствующим направлениям, статьям и элементам затрат:

• 1) расходы по управлению организацией (административно-управленческие расходы):
  • — основная и дополнительная заработная плата аппарата управления организацией;
  • — командировочные, подъемные, канцелярские, почтово-телеграфные расходы;
  • — расходы на содержание зданий служб управления организацией;
  • — расходы на содержание легкового транспорта;
  • — расходы на содержание военизированной, сторожевой, пожарной охраны в организации;
  • — отчисления на содержание вышестоящей организации;
• 2) общехозяйственные расходы:
  • — содержание прочего общезаводского персонала (не входящего в состав промышленно-производственного персонала);
  • — содержание и текущий ремонт зданий, сооружений и инвентаря общезаводского назначения;
  • — амортизация основных средств;
  • — расходы на проведение испытаний, опытов, исследований, содержание общезаводских лабораторий, расходы по изобретательству;
  • — охрана труда (общие мероприятия по организации в целом);
  • — расходы на подготовку и переподготовку кадров, а также организация набора кадров организации;
  • — прочие расходы;
• 3) налоги, сборы, обязательные платежи;
• 4) общезаводские непроизводственные потери от простоев; потери от порчи материальных ценностей на складах; недостачи материалов и продукции на заводских складах; надбавки за пользование электроэнергией и т. п.; прочие непроизводственные расходы.

Прочие производственные расходы прямо включаются в стоимость соответствующих изделий или распределяются между отдельными изделиями и пропорционально их производственной себестоимости (без прочих производственных расходов). Потери от брака не планируются и не учитываются по факту.

Внепроизводственные расходы (т.е. расходы на упаковку изделий на складе, транспортировку продукции, комиссионные сборы и другие расходы, связанные со сбытом продукции) распределяются на себестоимость единицы изделия пропорционально производственной себестоимости отдельных видов продукции.

В зависимости от назначения калькуляция может быть плановой, сметной, нормативной, проектной, отчетной, хозрасчетной.

Плановая калькуляция предусматривает максимально допустимый размер затрат на изготовление продукции в планируемом периоде и составляется на все виды продукции, включенные в план.

Сметная калькуляция разрабатывается аналогично плановой на разовые работы и производство изделий по заказам со стороны. Она является основой цены при расчетах с заказчиком.

Нормативная калькуляция включает в себя расчет себестоимости изделия по нормам расхода сырья, материалов, топлива, энергии, полуфабрикатов, нормам и расценкам по заработной плате, утвержденным сметами расходов по управлению и обслуживанию производства. В отличие от плановой нормативная калькуляция отражает уровень себестоимости изделия на момент ее составления.

Проектная калькуляция определяется при подготовке производства продукции и предназначена для обоснования эффективности проектируемых новых производств и технологических процессов; ее разрабатывают по укрупненным расходным нормативам.

Отчетная калькуляция показывает фактическую себестоимость единицы продукции; ее составляют по тем же статьям затрат, что и плановую, но включают некоторые обоснованные потери и расходы, не предусмотренные плановой калькуляцией, например, потери от брака, затраты на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание изделий, недостачи материальных ценностей в производстве и на складе при отсутствии виновных лиц, пособия в связи с потерей трудоспособности из-за производственных травм.

Хозрасчетную калькуляцию разрабатывают на продукцию подразделений организации, как правило, только по тем статьям, на которые они оказывают влияние.

В практике оценки расходов организации применяются следующие методы калькулирования фактической себестоимости продукции: нормативный; позаказный; попередельный.

Нормативный метод основан на составлении нормативной калькуляции по действующим на начало календарного периода нормам и последующем выявлении в течение производственного цикла изготовления изделий отклонений от этих норм и нормативов.

Отклонением от норм считается как экономия, так и дополнительный расход сырья, материалов, заработной платы и других производственных затрат (в том числе вызванные заменой сырья и материалов, оплатой работ, не предусмотренных технологическим процессом, доплатами за отступление от нормальных условий труда и т. п.).

Для определения фактической себестоимости изделия его нормативную себестоимость по каждой статье умножают на индексы отклонений от норм, исчисленные в ведомости вводного учета затрат.

Полученные таким образом суммы прибавляют с соответствующим знаком к нормативной себестоимости изделия по каждой статье, калькуляции.

Расчеты фактической себестоимости осуществляются по формуле:

где S_HopM — нормативная себестоимость; О_н — отклонения от нормативов (экономия или перерасход).

Метод учета затрат и калькулирования выбирается организацией самостоятельно, так как зависит от ряда частных факторов, например, отраслевой принадлежности, применяемой технологии, ассортимента продукции, иначе говоря, от индивидуальных особенностей организации. На практике эти методы могут применяться в различных сочетаниях.

Так, можно прибегнуть к позаказному методу, калькулируя неполную себестоимость заказов, а можно применять и попередельное калькулирование с использованием норм расхода материальных ресурсов, учитывая при этом их фактический расход и т. д. Главное, чтобы выбранный организацией метод обеспечивал возможность группировки затрат по отдельным объектам учета, текущего контроля за затратами на производство, а также возможность реализации важнейшего принципа управленческого учета — управления себестоимостью по отклонениям.

При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ, выдаваемый на заранее определенное количество продукции (изделий). Этот метод применяется в основном в индивидуальном и мелкосерийном производстве, а также при калькулировании себестоимости работ ремонтного и экспериментального характера. Фактическая себестоимость заказа определяется по окончании производства продукции путем суммирования всех затрат. Себестоимость единой продукции определяется путем деления общей суммы затрат по заказу на количество выпущенных изделий.

При попередельном методе затраты на производство продукции учитываются по цехам (переделам, фазам, стадиям) и статьям расходов. Этот метод обычно применяется в массовом производстве, когда выпускаемая продукция однородна по исходному материалу и характеру обработки.

Необходимо отметить и то, что структура себестоимости в различных отраслях экономики имеет существенные различия. Это зависит от состава потребляемых ресурсов в производстве тех или иных видов продукции.

В этой связи по структуре себестоимости отрасли промышленности подразделяются на:

• — материалоемкие, в себестоимости продукции которых преобладают затраты на сырье и материалы (например, легкая, пищевая промышленность);
• — трудоемкие, если в себестоимости преобладает заработная плата (например, угольная промышленность, некоторые отрасли машиностроения, в том числе приборостроение);
• — энергоемкие, если основную часть составляют затраты на энергию (например, алюминиевая промышленность);
• — фондоемкие, если в себестоимости высок удельный вес амортизации (например, нефтедобывающая промышленность).

Вместе с тем структура себестоимости тесно связана с характером производства конкретной отрасли промышленности и зависит от:

• — уровня автоматизации и механизации производства (повышение данного уровня обусловливает рост производительности труда, что вызывает снижение доли заработной платы и увеличение доли материальных затрат);
• — специализации и массовости производства;
• — кооперирования организаций;
• — географического размещения организаций.

В структуру себестоимости продукции включаются и амортизационные отчисления. Необходимость этой процедуры обусловлена особенностью основных средств и связана с включением части их стоимости в себестоимость готовой продукции, произведенной с их помощью. Это происходит для того, чтобы за период эксплуатации основных средств произошло их полное возмещение. Возмещение основных средств путем включения части их стоимости в затраты на выпуск продукции (себестоимость) или на выполненную работу называется амортизацией. Начисление амортизации необходимо для накопления денежных средств с целью последующего полного или частичного воспроизводства основных средств.

В условиях рыночных отношений величина амортизационных отчислений оказывает существенное влияние на экономику организации. С одной стороны, слишком высокая доля отчислений увеличивает величину издержек производства, а следовательно, снижает конкурентоспособность продукции, уменьшает объем получаемой прибыли и поэтому сокращает диапазон возможностей организации по уровню ее развития.

С другой стороны, заниженная доля отчислений удлиняет срок оборачиваемости оборотных средств, вложенных в приобретение основных средств, а это ведет к их старению и, как следствие, — к снижению конкурентоспособности и потере позиций на рынке.