Налоговый учет амортизируемого имущества

К амортизируемому имуществу в соответствии со ст. 256 НК РФ относится имущество:

• • находящееся у организации на праве собственности;
• • используемое организацией для извлечения дохода;
• • стоимость которого погашается путем начисления амортизации;
• • со сроком полезного использования более 12 месяцев;
• • с первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

НК РФ (ст. 257) устанавливает две категории амортизируемого имущества: ОС и НМА.

Рассмотрим НУ амортизируемого имущества на примере ОС.

Как было сказано выше, амортизируемые ОС — это те основные средства, стоимость которых погашается путем начисления амортизации (ОС со сроком полезного использования более 12 месяцев и с первоначальной стоимостью свыше 40 000 руб.).

ОС с первоначальной стоимостью не выше 40 000 руб. не амортизируются, а их стоимость подлежит единовременному включению в состав материальных расходов. Контроль над движением ОС, стоимостью ниже установленного лимита осуществляется организацией на забалансовых счетах.

До 1 января 2008 г. лимит стоимости отнесения к амортизируемому имуществу в НУ составлял 10 000 руб., до 1 января 2011 г. — 20 000 руб.

Обратите внимание: в БУ (см. ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н) не установлен обязательный стоимостной лимит отнесения к ОС. В ученой политике для БУ можно выбрать один из вариантов отнесения ОС к амортизируемому имуществу: ОС со сроком полезного использования более 12 месяцев или ОС со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб. То есть ОС первоначальной стоимостью менее 40 000 руб. могут амортизироваться. Для исключения разниц между БУ и НУ следует в учетной политике для БУ установить стоимостной лимит отнесения к ОС, регламентированный НК РФ. Такой порядок действовал до 1 января 2015 г.

С 1 января 2015 г. налогоплательщик может списывать стоимость имущества стоимостью нс выше 40 000 руб. в течение более чем одного отчетного периода. Поэтому появилась возможность выбрать одинаковый вариант учета для ОС с первоначальной стоимостью не выше 40 000 руб. — включать единовременно в расходы или периодизировать расходы в течение определенного срока. Порядок учета следует отразить в учетных политиках для БУ и НУ.

Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), МПЗ, товары, объекты незавершенного капитального строительства, а также ОС, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование, переведенные, но решению руководителя на консервацию (свыше трех месяцев), находящиеся на реконструкции и модернизации свыше 12 месяцев, и пр.

Срок полезного использования амортизируемого имущества определяется организацией самостоятельно при вводе в эксплуатацию (в соответствии с постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы»).

Статьей 259 НК РФ предусмотрено два метода начисления амортизации: линейный и нелинейный. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию (и. 2 ст. 259 НК РФ).

С 1 января 2006 г. организации имеют право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 30% первоначальной стоимости ОС (так называемая амортизационная премия). Организация имеет право закрепить в учетной политике для НУ минимальные размеры первоначальной стоимости ОС, в отношении которых будет применяться амортизационная премия.

Обратите внимание: правилами ведения БУ амортизационная премия не предусмотрена, поэтому возникают временные налогооблагаемые разницы, если организация применяет амортизационную премию в 11У.

Амортизационная премия не применяется для неамортизируемых ОС, для ОС, полученных в качестве вклада в уставный капитал, и для ОС, полученных безвозмездно.

Пример 4.11

В учетной политике для НУ ООО «Орион» предусмотрено применение амортизационной премии (АП) в размере 10% по ОС, стоимостью свыше 1 000 000 руб. В октябре 2014 г. приобретено оборудование первоначальной стоимостью 1 200 000 руб. Оборудование относится ко второй амортизационной группе (свыше двух лет до трех лет). Срок полезного использования установлен 50 месяцев. ОС введено в эксплуатацию в октябре 2014 г., амортизация начисляется с ноября 2014 г.

Сумма АП: 1 200 000 х Ю% = 120 000 руб.

Ежемесячная сумма амортизации в БУ и НУ:

• — в БУ: 1 200 000 руб. / 50 месяцев = 24 000 руб.
• — в НУ: (1 200 000 — 120 000) / 50 месяцев = 20 000 руб.

В ноябре 2014 г.: расход в НУ равен 120 000 + 20 000 = 140 000 руб. (АП + амортизация НУ), расход в БУ равен 24 000 руб. (амортизация), начисление временной налогооблагаемой разницы.

В декабре 2014 г.: расход в НУ равен 20 000 руб. (амортизация), расход в БУ равен 24 000 руб. (амортизация), погашение временной налогооблагаемой разницы.

Напоминаем, что временная налогооблагаемая разница (между БУ и НУ) в момент начисления уменьшает налоговую базу и налог на прибыль, а в последующие периоды увеличивает налоговую базу и налог на прибыль. Поэтому называется налогооблагаемой временной разницей.

Рассмотрим влияние амортизационной премии на налоговую базу, используя данные примера 4.11, в табл. 4.15.

Таблица 4.15

Влияние амортизационной премии на налоговую базу.

Окончание табл. 4.15

Как видно из таблицы, в ноябре 2014 г. расход в НУ превышает расход в БУ на 116 000 руб., что снижает налоговую базу и налог на прибыль. В последующие периоды эксплуатации ОС расход в БУ будет превышать расход в НУ, т. е. расход на амортизацию в НУ сравняется с расходом на амортизацию в БУ.

Пример 4.12

ООО «Орион» приобрело компьютер в декабре 2013 г. стоимостью 40 000 руб. В соответствии с учетной политикой для БУ все основные средства (независимо от их стоимости) признаются амортизируемыми ОС. Поэтому в БУ компьютер был включено в состав амортизируемых ОС со сроком эксплуатации 24 месяца. В НУ компьютер стоимостью 40 000 руб. не признается амортизируемым имуществом, а отражается в составе МПЗ. Рассмотрим списание стоимости ОС в НУ и БУ (табл. 4.16).

Таблица 4.16

В момент ввода в эксплуатацию (декабрь 2013 г.) стоимость компьютера списывается в расход в НУ, так как его первоначальная стоимость не превышает 40 000 руб. В БУ компьютер признается амортизируемым имуществом, и его стоимость будет погашаться в течение двух лет (начиная с января 2014 г.). Возникает временная налогооблагаемая разница между расходом в НУ и БУ: расход в НУ превышает расход в БУ.

Начисляется амортизация в БУ в сумме 20 000 руб. В НУ стоимость компьютера признана в 2013 г., поэтому в 2014 г. происходит погашение временной разницы в сумме 20 000 руб. (налоговая база увеличивается на сумму погашаемой разницы).

К концу 2014 г. расход в НУ сравнивается с расходом в НУ, а временная разница погашается полностью.