Содержание основных форм бухгалтерской отчетности

Как выше было сказано, бухгалтерская отчетность состоит из пяти основных форм отчетности:

• — бухгалтерский баланс;
• — отчет о прибылях и убытках;
• — отчет о движении капитала;
• — отчет о движении денежных средств;
• — приложение к бухгалтерскому балансу.

Каждая из этих форм имеет своё отличное от других содержание и имеет свои особенности при составлении, что будет освещено в данном вопросе.

Бухгалтерский баланс состоит из пяти разделов:

• — Внеоборотные активы;
• — Оборотные активы;
• — Капитал и резервы;
• — Долгосрочные обязательства;
• — Краткосрочные обязательства.

Первые два раздела относятся к активу, а последующие три к пассиву баланса.

Внеоборотные активы включают в себя: нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, доходные вложения в материальные ценности, долгосрочные финансовые вложения, отложенные налоговые.

При принятии решения по вопросу отнесения объекта учета к нематериальным активам необходимо руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000), утвержденным приказом Минфина России от 16 октября 2000 года № 91н. признание объекта учета отвечающего критериям нематериального актива, имеет свои особенности, связанные с моментом появления у организации исключительного права на приобретаемый или создаваемый объект. Такое право на обект нематериальных активов переходит к организации в момент государственной регистрации права, вытекающий из патента или свидетельства государственной регистрации лицензионного договора при передаче права на использование активов; создание актива (имущественное право). При этом приобретенный (произведенный) нематериальный актив до момента возникновения исключительного права на него и оформления акта приемки продолжает относится к незавершенным вложениям во внеоборотные активы.

Порядок отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности основных средств регламентирован приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 65н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/2001). Признание объекта учета отвечающего критериям основных средств осуществляется в момент его ввода в эксплуатацию. Согласно действующим правилам основной критерий которому должно отвечать имущество включенное в состав основных средств, — это срок его полезного использования в качестве средств труда. Этот срок не может быть меньше одного года. Таким образом, независимо от стоимости по этой статье необходимо учитывать любое имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев.

По статье «Незавершенное производство» отражаются фактические затраты на создание, увеличение стоимости, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования, не предназначенных для продажи. К ним относятся затраты по приобретению объектов основных средств, нематериальных активов, а также расход, связанные с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ.

По статье «Доходные вложения» материальные ценности отражается остаточная стоимость имущества, приобретаемого предприятием с целью получения дохода от передачи его другим организациям во временное владение и пользование. Порядок формирования информации по объектам, включаемым в данную статью, аналогичен порядку, предусмотренному для основных и средств.

Согласно п. 19 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» в бухгалтерском балансе активы должны предоставляться с подразделением в зависимости от срока обращения на краткосрочные и долгосрочные. Активы показываются как краткосрочные, если срок обращения по ним не более 12 месяцев, после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он не превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства показываются как долгосрочные. В бухгалтерском учете финансовые вложения независимо от срока обращения учитываются на счете 58 «Финансовые вложения». Поэтому перед составлением бухгалтерской отчетности должна быть проведена инвентаризация финансовых вложений с целью установления срока после отчетной даты, в течение которого ценная бумага будет либо погашена, либо продана.

Порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности отложенных налоговых активов регламентируется ПБУ 18/02 «учет расчетов по налогу на прибыль» (утверждено приказом Минфина России от 19 ноября 2002 года № 114н).данная статья предназначена для формирования у пользователя бухгалтерской отчетности представления о суммах переплаты по налогу на прибыль имевших место в отчетном периоде и предшествующих ему периодах, которая будет постепенно компенсироваться в последующие периоды путем уменьшения очередных платежей по этому налогу.

Подраздел второго раздела актива бухгалтерского баланса «Запасы» формирует информацию о расходах организации, связанных с осуществлением её финансово-хозяйственной деятельности в разрезе экономически однородных групп. В связи с этим данный подраздел представлен в виде подробной постатейной детализации осуществленных расходов:

• — сырье, материалы и другие аналогичные ценности, в бухгалтерской отчетности в соответствии с п. 5 ПБУ 5/01 «Учет материальнопроизводственных запасов», утвержденного приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н, отражается в бухгалтерском учете и соответственно в бухгалтерской отчетности по фактической себестоимости приобретения;
• — затраты в незавершенном производстве (издержки обращения), по данной статье показывается затраты по незавершенному производству, учет которых ведется на соответствующих счетах бухгалтерского учета затрат на производство;
• — по статье «Готовая продукция и товары для перепродажи» показывается остаток продукции, прошедшей все стадии, предусмотренные технологическим процессом, а также изделий укомплектованных, прошедших испытания и техническую приемку;
• — товары в бухгалтерской отчетности отражаются по фактическим затратам на их приобретение;
• — расходы будущих периодов, по статье отражается остаток фактических расходов, которые были произведены в данном отчетном периоде и предшествующих ему периодах, но имеют отношение к следующим отчетным периодам.

К запасам не относят такие статьи как: налог на добавленную стоимость, где отражены суммы, которые организации оплачивают контрагентам по договорам купли-продажи, поставки, подряда т.д. Дебиторская задолженность, которая отражается раздельно в зависимости от срока погашения. денежные средства, по данной статье отражают остатки денежных средств в кассе и на счетах предприятия.

Третий раздел баланса «Капитал и резервы» включает следующие статьи:

• — уставный капитал;
• — собственные акции, выкупленные у акционеров;
• — добавочный капитал;
• — резервный капитал;
• — нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).

Четвертый и пятый разделы баланса отражают обязательства организации, которые разделены по срочности выплат, т. е. долгосрочные и краткосрочные обязательства организации. К долгосрочным относятся займы и кредиты, отложенные налоговые обязательства. К краткосрочным в свою очередь относим кредиторскую задолженность менее 12 месяцев после отчетной даты:

• — задолженность перед поставщиками и подрядчиками;
• — задолженность перед персоналом организации;
• — задолженность перед государственными внебюджетными фондами;
• — задолженность по налогам и сборам;
• -задолженность перед участниками (учредителями) организации по выплате доходов.

В данной главе также находят отражение доходы будущих периодов и резервы предстоящих расходов.

В балансе предприятия содержится кроме перечисленного выше и справочная информация о наличии материальных ценностей и обязательств организации, числящихся на забалансовых счетах. Данные заполняются на основе инструкции по применению забалансовых счетов, приведенных в плане счетов бухгалтерского учета, но с учетом конкретного перечня забалансовых счетов, используемых организацией.

Для того чтобы заполнить бухгалтерский баланс нужно соблюдать технику составления, под которой понимают всю совокупность всех учетных работ. Эти работы включают подготовительные процедуры, например инвентаризацию, разграничение отдельных статей (доходов и расходов) между отдельными отчетными периодами, отражение списаний стоимости имущества, закрытие счетов и подведение итогов в соответствующих регистрах.

Основой для составления бухгалтерского баланса являются учетные записи в регистрах, подтвержденные оправдательными документами. обороты и остатки, конечные по счетам, сверяются с данными аналитического учета. После сверки данных показатели учетных регистров переносятся в Главную книгу. На основании конечных остатков по счетам Главной книги составляется бухгалтерский баланс. Если информации по счетам главной книги недостаточно для составления баланса, то используются данные аналитического учета.

Таким образом, техника составления бухгалтерского баланса тесно связана с системой показателей, представляемой в конкретной отчетной форме. Как уже указывалось, принципиальная система показателей баланса представлена в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации».

Наиболее значимой отчетной формой о финансовых результатах является отчет о прибылях и убытках. Современный отчет предоставляет информацию о формировании финансовых результатов по разнообразным видам деятельности организации, а также итоги различных фактов хозяйственной деятельности за отчетный период, способных повлиять на величину конечного финансового результата. Кроме того, рассматриваемая отчетная форма является связующим звеном между прошлым нынешним отчетным периодами и показывает, за счет чего произошли изменения в бухгалтерском балансе отчетного периода по сравнению с прошлым. Иначе говоря, между формой № 1 и Формой № 2 существует тесная взаимосвязь, которая выражается через важнейший показатель бухгалтерской отчетности — финансовый результат хозяйственной деятельности организации.

Эволюция отечественной практики показывает, что формирование информации в отчете о прибылях и убытках может осуществляться различными способами. В первую очередь представление показателей различается по структуре отчета. Она может быть двухсторонней или последовательной. Кроме того, в теории бухгалтерского учета предусматривается и матричная структура отчета.

Двухсторонняя структура отчета, используемая в годы планово-централизованной экономики, предусматривала отражение в левой его части показателей прибыли, в правой — убытков. Конечный финансовый результат представлялся в виде сальдо, балансирующего отчет. Второй — способ поэтапный, предусматривает группировку доходов и расходов на основе выбранного классификационного признака. В этом случае возникают промежуточные итоги, характеризующие определенный вид деятельности организации. Форма отчета о прибылях и убытках, используемая в РФ, составляется в последовательной структуре многошаговым способом, который порождает промежуточные итоги. Необходимость формирования промежуточных итогов вызывается стремлением предоставить оценочные показатели пользователям бухгалтерской отчетности по видам деятельности организации.

Формирование показателей финансовых результатов в отчете о прибылях и убытках может осуществляться двумя методами: сальдовым и развернутым. Сальдовый метод предполагает отражение в отчете по соответствующей строке сальдо между однородными группами доходов и расходов. При этом сами доходы и расходы в отчете не отражаются. В свою очередь, развернутый метод представления показателей предусматривает подход, когда по строкам соответствующих доходов и расходов в отчете отражается полная их сумма. соответственно формирование отчета о финансовых результатах сальдовым методом при использовании последовательной структуры отчета резко сокращает количество отражаемых показателей. Однако использование сальдового метода формирования показателей финансовых результатов, как при двухсторонней, так и при последовательной структуре отчета намного уменьшает его информативность. В этом случае из информационного оборота изымаются данные, связанные с условиями формирования финансовых результатов.

В основу построения действующего отчета о прибылях и убытках положена его последовательная структура представления информации на основе классификации доходов и расходов по отношению к видам деятельности организации развернутым методом формирования показателей.

Формирование показателей отчета о прибылях и убытках осуществляется на основе данных синтетического и аналитического учета, представленных в различных регистрах. Такие регистры должны быть построены организациями для создания информационных массивов в разрезе счетов синтетического учета, аналитические данные которых находят отражение в отчете о прибылях и убытках.

Основной целью представления в бухгалтерской отчетности показателей капитала организации является обеспечение всех показателей информацией о его составе и динамике, которая выражает эффективность управления организацией, а также экономических правах пользователей отчетности, связанных с деятельностью этой организации. Кроме того, показатель капитала организации служит связующим звеном между бухгалтерскими балансами предыдущего и данного отчетного периодов.

В практике бухгалтерского учета развитых западных стран аспектам формирования информации о движении капитала всегда уделялось значительное внимание. В российской же учетной практике отчетная форма, связанная с представлением показателей собственного капитала, впервые появилась в момент перехода экономики от планово-централизованных управления к рыночным.

Действующие в настоящее время в РФ базовые правила отражения информации в отчете об изменениях капитала в целом основываются на общепринятых западным сообществом правилах. В РФ формирование информации в отчете об изменениях капитала осуществляется на основе классификационного признака по источникам образования капитала за отчетный период. По своей сути в отчете производится расшифровка изменений сумм показателей, имеющих отношение к формированию собственного капитала организации и представленных в бухгалтерском балансе в виде остатков на отчетную дату.

В то же время методические правила формирования информации о движении капитала могут меняться в зависимости от целей, которые ставятся перед данной отчетной формой. Отечественная практика показывает наличие двух подходов к отражению информации: вертикальный и горизонтальный способы.

Вертикальный способ представления информации предусматривает отражение составляющих собственного капитала по вертикали отчета. В свою очередь, в горизонтальном разрезе отчета отражается динамика движения капитала пределах отчетного периода. ООО «Экраз» использует горизонтальный способ представления данных о движении собственного капитала.

Исходя из нормативной базы и экономического содержания рассматриваемой учетной категории, капитал в бухгалтерской отчетности должен отражаться по составляющим его элементам: уставный капитал, резервный капитал, добавочный капитал, нераспределенная прибыль, резервы предстоящих расходов, оценочные резервы, целевые поступления. В свою очередь, создание полноценной информационной базы о движении капитала организации достигается путем представления в отчете об изменениях капитала не только сумм его составляющих, но и с помощью выделения основных факторов, влияющих на изменение капитала.

В соответствии с этим величина уставного капитала подлежит отражению в отчете в оценке, зарегистрированной в учредительных документах предприятия. Информация о добавочном капитале, отражаемая в отчете об изменениях капитала, отражается в разрезе составляющих, характеризующих динамику его движения. Величина резервного капитала формируется путем представления в отчете об изменениях капитала сумм остатков резервного капитала и других аналогичных фондов, создаваемых организацией в соответствии с учредительными документами и законодательством РФ.

Информация о движении капитала в приведенной отчетной форме группируется в четырех самостоятельных разделах: «Капитал», «Резервы предстоящих расходов», «Оценочные резервы» и «Изменение капитала».

Деятельность любой организации предполагает наличие необходимого минимума финансовых ресурсов для осуществления и развития своей деятельности. В противном случае платежеспособность и финансовая устойчивость организации ставятся внешними пользователями отчетности под сомнение. Поэтому перед управлением организации всегда стоит задача правильного выбора кредитной политики и определения эффективных направлений движения денежных потоков. Выполнение указанных функций возможно только при наличии обобщенной информации о движении денежных средств. Такую информацию предоставляет отчет о движении денежных средств. Эта форма характеризует деятельность организации в отчетном году, раскрывая движение денежных средств в разрезе различных направлений её деятельности в увязке с остатками денежных средств на начало и конец отчетного периода. Данная форма отчетности появилась сравнительно недавно с 1996 г.

С начала применения в РФ отчета о движении денежных средств принято выделять в качестве самостоятельных объектов учетного наблюдения текущую, инвестиционную и финансовую деятельность. При этом такие направления деятельности выделяются только в целях составления отчетности о движении денежных средств. В разрезе указанных направлений деятельности выделяются основные факторы динамики денежных средств в виде показателей их поступления и использования, отражающих специфику конкретного направления деятельности.

Текущая деятельность — это извлечение прибыли путем производства и продажи продукции, продажи товаров, выполнения строительных работ, оказания услуг и т. п., т. е. теми видами деятельности, которые являются уставными. Поэтому текущую деятельность часто олицетворяют с основной деятельностью организации.

Инвестиционная деятельность — это приобретение и продажа земельных участков, недвижимости, оборудования и т. д. Финансовая деятельность — это получение займов, выпуск акций, облигаций, т. е. деятельность, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала организации и заемных средств.

Таким образом, формирование информации о движении денежных средств в разрезе рассмотренных направлений деятельности позволяет определить, какая из них является основным генератором денежных средств, по каким направлениям и в какой мере осуществляется их потребление. Именно такая информация позволяет руководству организации принимать решения по управлению потоками денежных средств, направленных на обеспечение стабильной платежеспособности предприятия.

В мировой практике составление отчета о движении денежных средств возможно двумя способами: прямым и косвенным. При использовании прямого способа балансирование потоков денежных средств достигается путем суммирования всех поступлений и вычитания из полученной суммы всех выплат, произведенных организацией в разрезе видов деятельности.

Косвенный метод предполагает получение необходимых показателей потоков денежных средств в увязке с показателем нераспределенной прибыли, отраженной в отчете о прибылях и убытках.

В РФ при составлении отчета о движении денежных средств используется прямой способ, основывающийся на непосредственных расчетах потоков денежных средств.

Приложение к бухгалтерскому балансу призвано обеспечивать пользователей бухгалтерской отчетности дополнительными данными, которые представляют собой расшифровку основных статей бухгалтерского баланса. Таким образом, само называние этой отчетной формы определяет её жесткую взаимосвязь с раскрываемыми статьями бухгалтерского баланса на основе их сопоставимости. Получаемые таким способом данные необходимы пользователям для реальной оценки имущественного и финансового положения организации.

Приложение к бухгалтерскому балансу содержит следующие разделы:

• 1. Нематериальные активы, по вертикали приводятся данные о движении и об остатках нематериальных активов на начало и на конец периода по первоначальной стоимости. Горизонтальная структура показателей первого раздела представлена в разрезе отдельных видов нематериальных активов, перечень которых определен ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов», утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 16 октября 2000 г. № 19н.
• 2. Основные средства, приводятся данные о движении и остатках основных средств. Горизонтальная структура показателей раздела приводится в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ).

Информация об амортизации нематериальных активов и основных средств представлена в самостоятельной таблице, вертикаль которой формирует информацию на начало и конец года.

• 3. Раздел «Доходные вложения» характеризует имущество для передачи в лизинг и предоставление по договору проката. Поскольку данные о движении такого имущества приводятся по первоначальной стоимости, информация об амортизации доходных вложений в материальные ценности указывается отдельной строкой в этом же разделе
• 4. Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, здесь формируется информация о принципиально новой категории для российской учетной практики. Информация раскрывается в соответствии с требованиями ПБУ 17/2002 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы».
• 5. Расходы на освоение природных ресурсов. Порядок текущего учета указанных расходов в настоящее время четко не регламентирован, поэтому организации, у которых возникают подобные расходы, в целях составления отчетности должны предусмотреть возможность их обособления в текущем учете в разрезе их номенклатуры.
• 6. Финансовые вложения. ПБУ 19/2002 «Учет финансовых вложений». Основной проблемой формирования стоимости финансовых вложений в разрезе их деления на долгосрочные и краткосрочные является порядок их отнесения к соответствующей группе. При этом такое разделение является достаточно условным и субъективным, а подобная классификация применяется в основном в целях составления бухгалтерского баланса для отнесения стоимости таких вложений в состав либо внеоборотных активов, либо оборотных активов.
• 7. Дебиторская и кредиторская задолженность.
• 8. Расходы по обычным видам деятельности, отражают информацию о расходах организации по элементам расходов, определенных нормами ПБУ 10/99 «Расходы организации». На основании этого положения расходы в соответствии с их экономическим содержанием группируются по следующим элементам:
  • — материальные затраты;
  • — затраты на оплату труда;
  • — отчисления на социальные нужды;
  • — амортизация;
  • — прочие затраты.
• 9. Обеспечения формируют информацию о показателях различных обеспечений по состоянию на начало и на конец отчетного периода. выделение этого раздела в самостоятельный объект учетного наблюдения связан со стремлением увеличением хозяйственных операций, требующих для одной из сторон определенных гарантий. Группировка показателей носит в нем зеркальный характер и строится в разрезе полученных и выданных обеспечений.
• 10. Государственная помощь формируется информация о полученных бюджетных средствах за отчетный период в сравнении с аналогичным периодом предыдущего года, а также данные о бюджетных кредитах в разрезе динамики их получения и погашения в отчетном периоде при наличии остатков на его начало и конец. Отражению в это разделе подлежат только компенсации, субсидии, субвенции и другие возмещения, которые организация получила безвозмездно.