Назначение и порядок формирования отчета о движении денежных средств

Курсовая работа Назначение и порядок формирования отчета о движении денежных средств

1. Теоретические аспекты составления отчета о движении денежных средств

1.1 Назначение отчета о движении денежных средств

1.2 Модели отчета о движении денежных средств в России и в соответствии с МСФО

2. Содержание и техника составления отчета о движении денежных средств

2.1 Структура отчета о движении денежных средств

2.2 Порядок составления отчета о движении денежных средств Выводы и предложения Список использованной литературы Приложение стандарт финансовая отчётность денежные средства

Отчет о движении денежных средств является относительно новой формой отчетности. В развитых западных странах ее применение стало осуществляться с середины 70-х годов. Действующий там, в настоящее время стандарт Международным стандартом финансовой отчетности обязывает представлять в составе финансовой отчетности отдельный отчет о движении денежных средств и их эквивалентов, в которых заинтересованы пользователи этой отчетности, получая информацию о том, как организация создает и использует денежные средства и их эквиваленты. В Российской Федерации указанный отчет введен нормативным регулированием бухгалтерского учета и отчетности в состав финансовой отчетности с 1996 года.

Данный отчет необходим как руководителям для контроля над денежными потоками, так и сторонним инвесторам и акционерам, которые на основании этого отчета могут делать выводы об управлении ликвидностью фирмы, о ее доходах и способности фирмы привлекать значительные суммы денежных средств.

Отчет о движении денежных средств подразделяет денежные поступления и выплаты на три основные категории: текущая деятельность, инвестиционная деятельность и финансовая деятельность. Группировка потоков денежных средств по этим трем категориям позволяет отразить влияние каждого из трех основных направлений деятельности фирмы на денежные средства.

Ограничения отчета о движении денежных средств обусловлены его назначением: он конкретизирует изменения за период только одного компонента финансовой отчетности — денежных средств. Поэтому, для полноценного анализа, полученную по данным этого отчета картину надо дополнять цифрами из баланса и отчета о прибыли и убытках.

Актуальным является сама ценность отчета, отражающего источники поступления денег и пути их расходования. Большой плюс и в том, что отчет содержит оперативную информацию — сформировать его можно сразу после того, как были зарегистрированы банковские и кассовые операции. Такие операции, как правило, заносятся в учетные программы день в день, в отличие, например, от информации о финансовых результатах — отчет о прибыли и убытках получают с задержкой и, обычно, почитать его можно только в первых числах следующего месяца.

В плане финансового анализа отчет полезен для оценки жизнеспособности бизнеса в краткосрочном периоде, в частности, для определения способности платить по счетам.

Целью данной курсовой работы является рассмотрение назначения и порядка формирования отчета о движении денежных средств.

Для достижения цели в работе необходимо решить следующие задачи:

1. Исследовать назначение отчета о движении денежных средств.

2. Рассмотреть структуру отчета о движении денежных средств.

3. Изучить порядок составления отчета о движении денежных средств.

Объектом исследования в курсовой работе является отчет о движении денежных средств.

Предметом выступает назначение и порядок составления отчета о движении денежных средств.

В международной отчетности составление ОДДС регламентируется МСФО (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств» (Cash flow Statements).

В российской практике до настоящего времени бухгалтеры руководствовались указаниями по заполнению данного отчета, которые были даны в пунктах 15 и 16 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н.

Но данный документ утратил силу с 2011 года в связи с изменением форм бухгалтерской отчетности. Приказом от 02.02.2011 № 11н Минфин России утвердил новое ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств» (далее по тексту — ПБУ 23). Приказ зарегистрирован в Минюсте России 29.03.2011 № 20 336.

1. Теоретические аспекты составления отчета о движении денежных средств

1.1 Назначение отчета о движении денежных средств

Данные, содержащиеся в отчете о движении средств, дополняют информацию бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках информацией о способности организации привлекать и использовать денежные средства. Если баланс отражает финансовое положение организации на определенный момент (конец отчетного периода), то отчет о движении средств поясняет изменения, происшедшие с денежными средствами за период от одной даты составления отчетности до другой. Отчет о прибылях и убытках отражает результаты деятельности организации, которая является основным фактором, изменяющим состояние денежных средств [7, c.59].

В мировой практике отчет о движении денежных средств стал одним из основных документов бухгалтерской (финансовой) отчетности, поскольку информация о движении денежных средств организации полезна в качестве базы для оценки ее способности привлекать и использовать денежные средства.

Все показатели, характеризующие денежные поступления и выплаты, объединены в три подраздела:

1) движение денежных средств по текущей деятельности;

2) движение денежных средств по инвестиционной деятельности;

3) движение денежных средств по финансовой деятельности [6, c.81].

Суммарное воздействие трех денежных потоков определяет изменение за период, которое выверяется с начальным и конечным сальдо денежных средств.

Сведения о движении денежных средств, учитываемых на соответствующих счетах учета денежных средств, находящихся в кассе организации, на расчетных счетах, валютных, специальных счетах, отражают нарастающим итогом с начала года в валюте Российской федерации.

В случае наличия денежных средств в иностранной валюте сначала составляют расчет в этой валюте по каждому её виду, затем данные каждого расчета, составленного в иностранной валюте, пересчитывают по курсу Центробанка России на дату составления отчетности. Полученные данные по отдельным расчетам суммируются при заполнении соответствующих показателей отчета.

При формировании данных отчета о движении денежных средств необходимо иметь в виду следующее:

Текущей считается деятельность организации, преследующая извлечение прибыли в качестве основной цели либо не имеющая извлечение прибыли в качестве такой цели, в соответствии с предметом и целями такой деятельности, т. е. производством промышленной продукции, выполнением строительных работ, сельским хозяйством, продажей товаров, оказанием услуг общественного питания, заготовкой сельскохозяйственной продукции, сдачей имущества в аренду и др.

Инвестиционной является деятельность организации, связанная с капитальными вложениями в связи с приобретением земельных участков, зданий и иной недвижимости, оборудования, нематериальных активов и других внеоборотных активов, а также их продажей, с осуществлением долгосрочных финансовых вложений в другие организации, выпуском облигаций и иных ценных бумаг долгосрочного характера и т. п.

Сведения о движении денежных средств, связанных с инвестиционной деятельностью, особенно важны, поскольку они отражают расходы, произведенные в отношении ресурсов, которые, как предполагается, создадут в будущем прибыль и движение денежных средств [9, c.35].

Финансовой считается деятельность организации, связанная с осуществлением краткосрочных финансовых вложений, выпуском облигаций и иных ценных бумаг краткосрочного характера, выбытием ранее приобретенных на срок до 12 месяцев акций, облигаций и т. п.

В отчете о движении денежных средств, в каждом разделе сначала отражаются показатели, характеризующие поступление денежных средств, а затем — их расход. Информация о расходе денежных средств отражается в круглых скобках.

При представлении данных о движении денежных средств в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности в каждой указанной части деятельности должны быть приведены чистые денежные средства от продажи товаров, продукции, работ, услуг, от продажи основных средств и иного имущества, получение авансов, бюджетных средств и средств иного целевого финансирования, кредитов, займов, дивидендов, процентов по финансовым вложениям и прочим поступлениям, направление денежных средств на оплату товаров, продукции, работ, услуг, на оплату труда, на отчисления в государственные внебюджетные фонды, на выдачу авансов, на финансовые вложения, на выплату дивидендов, процентов по ценным бумагам, на расчеты с бюджетом, на оплату процентов по полученным кредитам и займам и прочие выплаты и перечисления [10, c.39].

Следует иметь в виду, что в расшифровках движение денежных средств, связанное с выплатой (получением) процентов и дивидендов, а также с результатами чрезвычайных обстоятельств, должно раскрываться раздельно. Данные о движении денежных средств в связи с налогом на прибыль и другими аналогичными обязательными платежами должны отражаться в отчете раздельно в составе данных по текущей деятельности, если только они не могут быть конкретно увязаны с инвестиционной или финансовой деятельностью.

При поступлении денежных средств от продажи иностранной валюты (включая обязательную продажу) на счета в кредитных организациях или в кассу соответствующие суммы отражают в составе данных по текущей деятельности как поступление денежных средств от продажи основных средств и иного имущества. При этом сумму проданной иностранной валюты включают в данные, характеризующие расходование денежных средств по текущей деятельности, по соответствующему направлению расходования.

При приобретении иностранной валюты перечисленные денежные средства включают данные по текущей деятельности по соответствующему направлению. Поступление приобретенной иностранной валюты отражают также по текущей деятельности раздельно или в составе других поступлений (кроме как от продажи основных средств и иного имущества).

Также при заполнении формы № 4 следует обратить внимание на следующие особенности:

1. Выплата дивидендов отражается как расходы по текущей деятельности, поэтому и налоги, удерживаемые с сумм выплачиваемых дивидендов и перечисляемые в бюджет, также отражаются в разделе «Движение денежных средств по текущей деятельности» по строке «Денежные средства, направленные на расчеты по налогам и сборам».

2. Перечисленные денежные средства на приобретение иностранной валюты следует отражать как движение денежных средств по текущей деятельности, выбирая строки в зависимости от целей приобретения валюты. Например, если иностранная валюта приобретается для целей отплаты товаров, работ, услуг, сырья и иных оборотных активов, то оборот по сумме израсходованных средств отражается в отчете о движении денежных средств только один раз, а не дважды — вначале отток рублевых средств для приобретения валюты, а затем отток валюты для приобретения оборотных активов [10, c.48].

В качестве суммы дохода или расхода следует отражать сумму, полученную путем умножения суммы приобретенной валюты на курс этой валюты на 31 декабря отчетного года. Возникающая при этом разница между рублевой суммой, перечисленной на приобретение валюты, и суммой, полученной вышеуказанным способом, отражается в зависимости от арифметического знака как прочие доходы или прочие расходы по текущей деятельности.

Таким образом, решается проблема двойного счета рублей и валюты, которая искажала реальные денежные потоки, так как при направлении средств на приобретение валюты реального оттока денежных средств не возникает, а изменяется только «название» денег.

3. Аналогичная ситуация с движением денежных средств при продаже иностранной валюты. В форме № 4 следует отражать сумму, эквивалентную сумме, поступившей иностранной валюты, пересчитанной по курсу ЦБ РФ на дату составления бухгалтерской отчетности (31 декабря отчетного года). Разница между суммой фактически поступивших рублевых средств от продажи валюты на расчетный счет отражается как прочие расходы или доходы по текущей деятельности Таким образом, форма № 4 «Отчет о движении денежных средств» утверждена приказом Минфина России от 02.02.2011 № 11н. Как и другие формы бухгалтерской отчетности, она является рекомендуемой. Это значит, что организации на основе типового образца разрабатывают собственную форму и утверждают ее при формировании учетной политики либо используют образец, рекомендованный Минфином, и при необходимости удаляют из него ненужные строки. Решение об использовании формы Минфина должно быть зафиксировано в учетной политике. В отчете о движении денежных средств представляются данные прямо вытекающие из записей на счетах бухгалтерского учета денежных средств. Данные этого отчета должны характеризовать изменения в финансовом положении организации в разрезе каждого вида деятельности.

1.2 Модели отчета о движении денежных средств в России и в соответствии с МСФО

Движение денежных средств в составе бухгалтерской отчетности раскрывается в виде самостоятельного отчета. По международным стандартам финансовой отчетности (далее — МСФО) отчет представляется всеми организациями [7, c.42].

Российские правила также обязывают организации сдавать отчет, за исключением субъектов малого бизнеса, некоммерческих и общественных организаций.

Порядок раскрытия информации о денежных потоках по международным правилам представлен в МСФО 7 «Cash flow statements», в Положении по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств», утвержденном Приказом Минфина России от 02.02.2011 № 11н.

Потоки денежных средств, как по российским, так и по международным стандартам отражаются в отчете по видам деятельности компании: операционной (обычной), инвестиционной и финансовой (приложение 1).

Отчет, составленный с учетом требований МСФО 7, и его российский аналог во многом схожи. Однако существуют определенные различия.

1. МСФО (IAS) 7 определяет инвестиционную деятельность как «приобретение и продажу внеоборотных активов и других инвестиций, не относящихся к денежным эквивалентам. Инвестиция квалифицируется как денежный эквивалент в случае, если она легко обратима в определенную сумму денежных средств и подвергается незначительному риску изменения стоимости.

В российских стандартах сказано, что инвестиционной деятельностью считается деятельность организации, связанная, в частности, с осуществлением финансовых вложений (приобретение ценных бумаг других организаций, в том числе долговых, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставление другим организациям займов. Следовательно, в целях составления Отчета о движении денежных средств, квалифицируют деятельность по приобретению и последующей продаже ценных бумаг как инвестиционную без указания на обязательный долгосрочный характер обращения таких бумаг.

МСФО (IAS) 7 предусматривает возможность квалификации деятельности, связанной с инвестированием в ценные бумаги краткосрочного характера, период обращения (погашения) которых составляет с даты приобретения их организацией три месяца или меньше, в качестве операционной (текущей).

2. По МСФО банковские займы обычно рассматриваются как финансовая деятельность, за исключением случаев, когда банковские овердрафты, возмещаемые по требованию, составляют неотъемлемую часть управления денежными средствами компании. Это является основанием для квалификации деятельности по управлению такими займами в качестве операционной (текущей деятельности).

3. В соответствии с МСФО 7 представляют потоки денежных средств двумя методами: прямым (при котором раскрываются основные виды валовых денежных поступлений) и косвенным (при котором чистая прибыль или убыток корректируется на суммы, не связанные напрямую с движением денежных средств). По российским правилам используется только прямой метод.

Заполнение отчета прямым или косвенным способом распространяется только на притоки (оттоки) денежных средств по операционной деятельности не влияет на заполнение разделов по инвестиционной и финансовой деятельности. В зависимости от того, для каких целей формируется отчет, можно пользоваться разными методами его составления. РПБУ предусматривает заполнение отчета только прямым методом.

Если говорить о внутреннем пользователе, то отчет о движении денежных средств в соответствии с МСФО является одним из важнейших инструментов для принятия решений для управления компанией. Поэтому данный отчет один из самых значимых в списке управленческих отчетов. А поскольку составить отчет косвенным методом в течение отчетного периода невозможно, то большинство компаний используют прямой метод построения отчета.

ПБУ 23 не применяется при составлении внутренней отчетности, отчетности для госстатнаблюдения или для специальных целей (например, представляемой кредитной организации по ее требованию).

Однако использование прямого метода сопряжено со многими проблемами. Не все учетные данные позволяют легко и быстро получить информацию для составления ОДДС. Для составления консолидированного ОДДС нужно исключить внутригрупповые обороты и сальдо. Поэтому в основном компании пользуются косвенным методом.

МСФО (IAS) 7 предусматривает возможность классификации выплаченных дивидендов либо как «движение денежных средств по финансовой деятельности», либо как «компоненты денежных средств от операционной деятельности» (что может помочь пользователям в проведении оценки способности компании выплачивать дивиденды из поступлений денежных средств от операционной деятельности). В России формой № 4 «Отчет о движении денежных средств» предусмотрено, что движение денежных средств на выплату дивидендов отражается исключительно как движение денежных средств по текущей деятельности.

МСФО (IAS) 7 (пункты 35, 36) предусматривает, что движение денежных средств, возникающее в связи с налогом на прибыль, следует квалифицировать как денежные потоки от операционной деятельности, за исключением случаев, когда «уместно увязать налоговые денежные поступления или платежи с отдельной операцией, порождающей движение денежных средств, классифицируемое как движение денежных средств от инвестиционной или финансовой деятельности».

Также МСФО (IAS) 7 устанавливает обязанность по раскрытию информации (вместе с комментариями руководства) о сумме значительных остатков денежных средств и эквивалентов денежных средств, имеющихся у организации, но недоступных для использования группой. В качестве примера МСФО (IAS) 7 упоминает остатки денежных средств и денежных эквивалентов, имеющихся у дочерней компании, работающей в стране, в которой применяется валютный контроль или другие юридические ограничения, не позволяющие общее использование этих средств материнской компанией или другими дочерними компаниями. Российские стандарты аналогичных требований по раскрытию информации не содержали. В прежней форме ОДДС было указано, что в нем можно было приводить информацию о движении не только денежных средств, но и их эквивалентов. Однако определение термина денежных эквивалентов в российских стандартах отсутствовало. И многие компании использовали определение, данное в МСФО (IAS) 7.

В пункте 6 ПБУ 23/2011 наконец-то дали определение денежных эквивалентов, информация о движении которых вместе с денежными средствами представляется в ОДДС. Под денежными эквивалентами понимаются краткосрочные высоколиквидные финансовые вложения, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости.

Временным критерием эквивалента денежных средств МСФО (IAS) 7 предлагает считать трехмесячный срок погашения или иной аналогично короткий срок. Собственно косвенное подтверждение того, что российские компании могут ориентироваться на этот срок указано в подпункте з) пункта 9 ПБУ 23, где названы примеры текущих денежных потоков. Среди прочего в данном подпункте указано, что к таковым могут относиться денежные потоки по финансовым вложениям, приобретаемым с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе (как правило, в течение трех месяцев). Компания должна самостоятельно установить и закрепить в учетной политике, какие именно финансовые вложения она будет включать в состав денежных эквивалентов, основываясь на определении их краткосрочности, ликвидности и подверженности незначительному риску изменения стоимости.

Инвестиции в акции других организаций не относятся к категории эквивалентов денежных средств, если только они приобретены с намерением перепродажи в ближайшее время (например, акции крупных компаний, приобретенные с целью спекуляций на их курсе). Обычно, эквиваленты денежных средств в большей степени предназначены для погашения краткосрочных обязательств (например, высоколиквидные векселя, которыми будет произведен расчет с поставщиком), нежели для инвестирования.

Примером денежных эквивалентов могут служить высоколиквидные векселя или облигации, вклады «до востребования» и краткосрочные банковские депозиты, которые открываются для управления денежными потоками организации с целью получения процентного дохода.

В ОДДС не показывают перевод денежных средств или их эквивалентов из одной формы в другую. Ведь это приведет к задвоению потока. Не являются денежным потоком перевод денег в денежные эквиваленты (их приобретение) и поступление денег от погашения этих эквивалентов [13, c.61].

Таким образом, в МСФО поощряется использование компаниями прямого метода представления движения денежных средств от операционной деятельности. Так как прямой метод обеспечивает информацию, полезную для оценки будущих потоков денежных средств, которая недоступна в случае использования косвенного метода. МСФО (IAS) 7 поощряет раскрытие информации о суммах денежных поступлений и платежей, возникающих от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности каждой отраженной в отчетах отрасли или географического сегмента. В России этого также не предусмотрено. ПБУ 23 вводится в действие начиная с бухгалтерской отчетности за 2011 год. Поэтому при заполнении новой формы ОДДС коммерческим организациям (кроме кредитных организаций) следует руководствоваться новым стандартом (п. 1 ПБУ 23). Это относится к случаям, когда составление, представление или публикация ОДДС обязательны в силу требований законодательства. Если же организация решила добровольно представлять пользователям ОДДС, то она должна также применять ПБУ 23. В РСБУ понятие денежных эквивалентов отсутствовало, до вступления в силу приказа от 02.02.2011 № 11н Минфина России, который утвердил новое ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23). В составе денежных средств учитывались все средства на счетах и в кассе, вне зависимости от того, может ли ими воспользоваться организация (что недопустимо в МСФО), невозможна отрицательная величина суммы денежных средств (которая имеет место в МСФО в случаях с овердрафтом). ПБУ 23 определяет денежные эквиваленты как краткосрочные высоколиквидные финансовые вложения, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости.

2. Содержание и техника составления отчета о движении денежных средств

2.1 Структура отчета о движении денежных средств

В соответствии с новым ПБУ, в отчете о движении денежных средств отражаются не только данные о денежных средствах. Начиная с 2011 года, в Отчете следует отражать информацию о денежных эквивалентах (высоколиквидных финансовых вложениях).

Изменения, касающиеся показателей, характеризующих денежные средства, внесены не только в форму отчета о движении денежных средств. В бухгалтерском балансе строка, ранее называвшаяся «Денежные средства», начиная с отчетности за 2011 год, стала называться «Денежные средства и денежные эквиваленты».

Показатели бухгалтерского баланса не содержат информации о структуре поступления и выбытия денежных средств, что влечет за собой проблему оценки фактического финансового положения организации. Отчет о движении денежных средств, является расшифровкой к строке 1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты» бухгалтерского баланса.

В отчете о движении денежных средств, как и раньше, отражаются отдельно денежные потоки:

— от текущих операций.

— от инвестиционных операций.

— от финансовых операций.

При составлении отчета о движении денежных средств за 2010 г. организации использовали информацию по следующим счетам:

— 50 «Касса» (за исключением субсчета 3 «Денежные документы»);

— 51 «Расчетные счета»;

— 52 «Валютные счета»;

— 55 «Специальные счета в банках» (за исключением субсчета 3 «Депозитные счета»);

— 57 «Переводы в пути».

Начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2011 г. в отчет о движении денежных средств включается не только информация о денежных средствах, но и данные о денежных эквивалентах (п. 5 ПБУ 23/2011).

Под денежными эквивалентами понимаются высоколиквидные финансовые вложения, которые:

— могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств;

— подвержены незначительному риску изменения стоимости.

В ПБУ 23/2011 приводится только один пример высоколиквидных финансовых вложений — депозиты до востребования, открытые в кредитных организациях.

К финансовым вложениям организации относятся:

— государственные и муниципальные ценные бумаги;

— ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя);

— вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);

— предоставленные другим организациям займы;

— депозитные вклады в кредитных организациях;

— дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр. [6, c.77].

Традиционно отчет о движении денежных средств делят на 3 раздела, в каждом из которых суммы детализируют по статьям движения денег.

В первом разделе собирают результаты движения денежных средств от операционной деятельности, т. е. основной деятельности бизнеса.

Во втором разделе показывают движение денег, связанное с приобретением и/или выбытием (продажей или списанием) основных средств и других необоротных активов, а также всех прочих инвестиций.

Третий раздел предназначен для отражения внешних вливаний и/или изъятий денежных средств из баланса фирмы, например, пополнения от учредителей или выплаты акционерам.

Такие разделы, во-первых, требуют стандарты составления финансовой отчетности, например, МСФО (международные стандарты финансовой отчетности); во-вторых, имеет смысл придерживаться такой практики, даже если отчет составляется для внутреннего использования, так как есть полезные приемы работы с отчетом, использующие именно такую структуру. Например, если отчет делается для прогноза платежеспособности, то раздел финансовая деятельность можно использовать для «заклеивания дырок» в дефиците наличности, образовавшейся от операционной и инвестиционной деятельности, предполагая реальную или виртуальную финансовую помощь. При этом показатели обычной (операционной) и инвестиционной деятельности не искажаются и остается хорошо видно «кто виноват».

Внутри каждого из трех разделов суммы группируют по статьям движения денег. Именно, по этим статьям в отчете можно контролировать фактические поступления и платежи. Рациональный набор статей позволяет проводить полезный план-фактный анализ, использовать информацию отчета для расчета выполнимого бюджета на будущий период или составления платежного календаря. Статьями движения денег могут быть, например: поступления от торговых операций, поступления кредитов, возвраты кредитов, выплата заработной платы, налоговые платежи, вознаграждения торговым агентам и т. д.

Поступление и выбытие денежных средств и их эквивалентов образуют денежные потоки организации, раскрываемые в отчете о движении денежных средств. Инкассация наличной выручки, перевод денежных средств на счет филиала, короткий депозит и другие подобные перемещения между отдельными позициями денежных средств и их эквивалентов не рассматриваются как денежные потоки. Они не могут быть отнесены к оборотам реальной деятельности предприятия. Такие перемещения являются результатом специфической функции управления денежными средствами — планирования денежных потоков и перераспределения их излишков во времени.

Отчет о движении денежных средств, с одной стороны, концентрирует в себе значительную часть данных из других отчетов, а с другой, составляется достаточно детально, что позволяет создать целостную картину о состоянии финансов организации за конкретный период. Базовым признаком применяемой в Российской Федерации системы является представление по вертикали перечня показателей динамики денежных средств в разрезе факторов, отражающих структуру их поступлений и расходования. При этом требование выделения направлений деятельности организации может осуществляться как по горизонтали отчета, так и по вертикали [13, c.72].

В том случае если формирование информации движении денежных средств по направлениям деятельности осуществляется по горизонтали отчета (таблица 2.1.1).

Таблица 2.1.1 Отчет о движении денежных средств сформированный по горизонтали

Достоинством такой структуры показателей отчета является наличие общих итогов движения денежных средств и его компактность, облегчающая чтение отчета. Недостатком приведенной структуры показателей является отсутствие итогов, характеризующих движение денежных потоков в разрезе направлений деятельности.

Отчет о движении денежных средств сформированный по вертикали отражен в таблице 2.1.2.

Таблица 2.1.2 Отчет о движении денежных средств сформированный по вертикали

Представление в отчете такой структуры показателей характеризуется увеличением формата отчета, но появляется возможность отражать итоги движения денежных средств по направлениям деятельности. Путем суммирования итогов по каждому направлению выявляется общий показатель прироста или уменьшения всей денежной массы организации.

Таким образом, независимо от применяемой структуры показателей отчета о движении денежных средств их числовые значения формируется на основе данных, прямо вытекающих из записей на счетах бухгалтерского учета денежных средств.

2.2 Порядок составления отчета о движении денежных средств

Отчет о движении денежных средств составляется в рублях. При отражении денежных потоков в иностранной валюте их величина пересчитывается в валюту отчетности по курсу, принятому на дату движения денежных средств (курс спот — сделок). При составлении отчетности российскими предприятиями целесообразно использовать официальный курс, устанавливаемый Центральным банком Российской Федерации. Допускает для составления финансовой отчетности использование средневзвешенного курса (за неделю, квартал), но если изменения курсов значительны, использование средних курсов может привести к искажению показателей.

Потоки денежных средств, выраженные в иностранной валюте, представляются в отчетах в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности «Влияние изменений валютных курсов». Это позволяет использовать обменный курс, примерно равный фактическому курсу.

Нереализованные прибыли и убытки, возникающие в результате изменения обменных курсов иностранной валюты, не являются движением денежных средств. Однако влияние изменений обменного курса на денежные средства и эквиваленты денежных средств, содержащиеся или ожидаемые к получению в иностранной валюте, представляются в отчете о движении денежных средств с тем, чтобы согласовать денежные средства и их эквиваленты в начале и в конце отчетного периода. Эта сумма представляется отдельно от потоков денежных средств, возникающих в результате текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, и включает разности, если они есть, в случае когда потоки денежных средств показываются в отчетности по обменным курсам на конец периода.

Следует помнить, что если дополнительная информация по статье Отчета о движении денежных средств содержится в пояснительной записке, то статья формы ОКУД 710 004 должна содержать ссылку. Также необходимо в пояснительной записке представить увязку сумм, представленных в отчете о движении денежных средств с соответствующими статьями бухгалтерского баланса.

Если у организации есть дочерние зависимые общества, то денежные потоки между ней и такими компаниями отражаются отдельно от денежных потоков с другими лицами (пункт 20 ПБУ 23/2011).

В учетной политике для целей бухгалтерского учета следует указать:

— используемые подходы для разграничения денежных эквивалентов от других финансовых вложений;

— используемые подходы для классификации денежных потоков, не указанные в ПБУ 23/2011;

— способ пересчета в рубли величины денежных потоков в иностранной валюте;

— используемые подходы для свернутого представления денежных потоков;

— иные необходимые пояснения.

Также в пояснительной записке необходимо раскрыть информацию об имеющихся на отчетную дату возможностях привлечения дополнительных денежных средств, о суммах, которые по состоянию на отчетную дату недоступны для использования организацией, суммах, связанные с поддержанием деятельности организации на уровне существующих объемов производства. При этом суммы, связанные с поддержанием деятельности организации на уровне существующих объемов производства должны быть показаны отдельно от денежных потоков направляемых на расширении масштабов деятельности компании.

Рассмотрим порядок заполнения Отчета о движении денежных средств (форма ОКУД 710 004) за 2011 год на примере.

Пример (цифры условные).

ООО «Мир» создано 15.01.2011 г. Отчетность составляется по состоянию на 31.12.2011 г. Поскольку данных за предыдущий период, то есть за предыдущий отчетный год, нет, графа 4 организацией не заполняется.

Остатки денежных средств ООО «Мир» на указанную дату составили:

— на счете 50 «Касса» — 3 000 руб.;

— на счете 51 «Расчетные счета» — 300 000 руб.

Следовательно, «Остаток денежных средств на начало года» будет равен: 303 000 руб.

Раздел «Движение денежных средств по текущей деятельности».

Общая сумма выручки от продажи продукции, поступившей в кассу и на расчетный счет ООО «Мир» в течение 2011 года составила 944 000 руб. (в т.ч. НДС 18% - 144 000 руб.). Кроме того, в 2011 году на расчетный счет ООО «Мир» поступили авансовые платежи от покупателей в размере 118 000 руб. (в т.ч. НДС 18% - 18 000 руб.).

Следовательно, «Поступило денежных средств от продажи продукции, товаров, работ и услуг» составит: 1 062 000 руб. (944 000 руб. +118 000 руб.).

В течение 2011 года ООО «Мир» перечислило поставщикам сырья и материалов денежные средства в общей сумме 118 000 руб. (в т.ч. НДС 18% - 18 000 руб.). Эта сумма будет отражена «На оплату товаров, работ, услуг».

Общая сумма денежных средств, выданных за год из кассы на оплату труда сотрудников, составила 500 000 руб. Она будет указана по строке «На оплату труда».

Сумма налоговых платежей и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, перечисленных в бюджет в 2011 году, составила 300 000 руб. Эта сумма будет записана по строке «На расчеты по налогам и сборам».

Кроме того, в течение года были выданы сотрудникам организации материальная помощь и другие выплаты (не включаемые в фонд оплаты труда), в общей сумме 50 000 руб. За счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации были оплачены больничные сотрудникам ООО «Мир» в размере 10 000 руб. Общая сумма этих показателей будет отражена по строке «На прочие выплаты, перечисления» в размере — 60 000 руб. (50 000 руб. + 10 000 руб.).

Таким образом, «Поступило денежных средств, всего» составит: 978 000 руб. (118 000 руб. + 500 000 руб. + 300 000 руб. + 50 000 руб. + 10 000 руб.).

Разница между деньгами, полученными и потраченными в рамках текущей деятельности организации, составит 84 000 руб. (1 062 000 руб. — 978 000 руб.). Эта разница будет отражена по строке «Результат движения денежных средств от текущей деятельности».

Раздел «Движение денежных средств по инвестиционной деятельности».

В 2011 году ООО «Мир» продало бывшее в употреблении транспортное средство. Выручка от их реализации составила 1 180 000 руб. (в т.ч. НДС 18% - 180 000 руб.). Полученная выручка будет отражена по статье «От продажи объектов основных средств и иного имущества».

Кроме того, ООО «Мир» продало акции другой организации на сумму 1 000 000 руб. Их стоимость будет отражена по той же статье.

Следовательно, «Поступило денежных средств — всего» составит 2 180 000 руб. (1 180 000 руб. + 1 000 000 руб.).

В 2011 году ООО «Мир» приобрело новое производственное оборудование на сумму 1 180 000 руб. (в т.ч. НДС 18% - 180 000 руб.). Эта сумма будет записана по статье «На приобретение объектов основанных средств (включая доходные вложения в материальные ценности) и нематериальных активов».

В этом же году ООО «Мир предоставило долгосрочный заем другой организации в размере 200 000 руб. Эта сумма будет отражена по статье «На финансовые вложения».

Таким образом, «Направлено денежных средств — всего» составит: 1 380 000 руб. (1 180 000 руб. + 200 000 руб.).

Разница между полученными и потраченными денежными средствами в рамках инвестиционной деятельности организации составит: 800 000 руб. (2 180 000 руб. — 1 380 000 руб.). Эта разница будет отражена по статье «Результат движения денежных средств от инвестиционной деятельности».

Раздел «Движение денежных средств по финансовой деятельности».

В 2011 году ООО «Мир» получило заем у своего делового партнера в размере 400 000 руб. Эта сумма займа будет отражена по статье «Поступило кредитов и займов».

Кроме того, организация получила и вернула в 2011 году кредит, взятый в банке. Сумма кредита составила 280 000 руб. Эта сумма будет указана по статье «Поступило кредитов и займов» и «Направлено денежных средств на погашение кредитов и займов».

Разница между полученными и потраченными денежными средствами в рамках финансовой деятельности организации составит: 400 000 руб. (400 000 руб. + 280 000 руб. — 280 000 руб.). Эта разница будет отражена по статье «Результат движения денежных средств от финансовой деятельности».

Разница между суммами денежных средств, поступивших и израсходованных в рамках всех видов деятельности организации (текущей, инвестиционной и финансовой), составит: 1 284 000 руб. (84 000 руб. + 800 000 руб. + 400 000 руб.). Такая разница будет отражена по статье «Результат движения денежных средств за отчетный период».

Остаток денежный средств организации на 31.12.2011 г. составит: 1 284 000 руб. Он будет отражен по статье «Остаток денежных средств на конец отчетного периода».

Заполненный Отчет о движении денежных средств (форма ОКУД 710 004) ООО «Мир» за 2011 год будет выглядеть как в приложении 2.

Таким образом, говоря об отражении денежных потоков в отчете необходимо отметить, что все существенные поступления должны отражаться отдельно от платежей организации (пункт 15 ПБУ 23/2011). В свернутом виде отражается движение денежных средств (пункты 16, 17 ПБУ 23/2011):

— когда они характеризуют не столько деятельность организации, сколько деятельность ее контрагентов;

— когда поступления от одних лиц обуславливает соответствующие выплаты другим лицам;

— когда они отливаются быстрым оборотом, большими суммами и короткими сроками возврата.

Выводы и предложения

Бухгалтерская отчетность дает информацию для принятия управленческих решений. Формирование бухгалтерской отчетности является одной из главных задач бухгалтерского учета, а отчет о движении денежных средств является одной из составляющих бухгалтерской финансовой отчетности.

В России данный отчет не является обязательным, а рассматривается лишь как часть пояснений к годовой отчетности и может не представляться в составе промежуточной отчетности, по МСФО же данная форма является основной и должна представляться за каждый период, за который составляется финансовая отчетность.

Данный отчет необходим как руководителям для контроля над денежными потоками, так и сторонним инвесторам и акционерам, которые на основании этого отчета могут делать выводы об управлении ликвидностью фирмы, о ее доходах и способности фирмы привлекать значительные суммы денежных средств.

Показатели Отчета о движении денежных средств должны отражаться в валюте Российской Федерации — рублях (пункт 18 ПБУ 23/2011).

Отчет о движении денежных средств подразделяет денежные поступления и выплаты на три основные категории: текущая деятельность, инвестиционная деятельность и финансовая деятельность. Группировка потоков денежных средств по этим трем категориям позволяет отразить влияние каждого из трех основных направлений деятельности фирмы на денежные средства.

Величина денежных потоков в иностранной валюте должна отражаться в рублях по курсу Центрального Банка Российской Федерации на дату осуществления или поступления платежа. Ранее денежные средства в иностранной валюте пересчитывались в рубли на дату составления Отчета о движении денежных средств (31 декабря). Поэтому, если у организации на начало отчетного года имелась в наличии иностранная валюта, то показатель строки «Денежные средства» бухгалтерского баланса на начало отчетного года не совпадал с показателем отчета о движении денежных средств «Остаток денежных средств на начало отчетного периода».

Если организация осуществляет большой объем операций в иностранной валюте, то пересчет может быть произведен по среднему курсу. Однако при этом необходимо, чтобы изменения иностранного курса валюты за рассматриваемый период были незначительными.

Следует учитывать, если компания совершала конверсионные операции, например, обменивала рубли на иностранную валюту для того чтобы оплатить импорт товаров или же наоборот, обменивала иностранную выручку на рубли и при этом эти операции происходили незамедлительно, то в отчете о движении денежных средств данные денежные потоки должны отражаться без учета промежуточного пересчета иностранной валюты в рубли.

Отчет о движении денежных средств (форма № 4) обеспечивает пользователей данными о движении денежных средств по основным видам деятельности (текущей, инвестиционной, финансовой). Форма № 4 позволяет оценить общие суммы прихода и ухода денежных средств.

На основании информации, полученной из Отчета о движении денежных средств и ее анализа возможно более эффективное управление денежным потоком, которое приводит приведет к:

— улучшению оперативного управления, особенно с точки зрения сбалансированности поступлений и расходования денежных средств;

— росту продаж и оптимизации затрат за счет больших возможностей маневрирования ресурсами компании;

— улучшению управления долговыми обязательствами;

— возможности высвобождения средств для инвестирования при относительно небольших затратах;

— большему количеству альтернатив финансовой реструктуризации;

— созданию надежной базы для оценки эффективности работы каждого из подразделений компании, а также ее финансового состояния в целом (особенно при анализе денежных потоков по сферам деятельности);

— возможности быстрого реагирования на изменения в рыночной среде.

В мировой практике отчет о движении денежных средств стал одним из основных документов бухгалтерской (финансовой) отчетности, поскольку информация о движении денежных средств организации полезна в качестве базы для оценки ее способности привлекать и использовать денежные средства.

Все показатели, характеризующие денежные поступления и выплаты, объединены в три подраздела:

— движение денежных средств по текущей деятельности;

— движение денежных средств по инвестиционной деятельности;

— движение денежных средств по финансовой деятельности.

Суммарное воздействие трех денежных потоков определяет изменение за период, которое выверяется с начальным и конечным сальдо денежных средств.

В отчете о движении денежных средств, в каждом разделе сначала отражаются показатели, характеризующие поступление денежных средств, а затем — их расход. Информация о расходе денежных средств отражается в круглых скобках.

При представлении данных о движении денежных средств в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности в каждой указанной части деятельности должны быть приведены чистые денежные средства от продажи товаров, продукции, работ, услуг, от продажи основных средств и иного имущества, получение авансов, бюджетных средств и средств иного целевого финансирования, кредитов, займов, дивидендов, процентов по финансовым вложениям и прочим поступлениям, направление денежных средств на оплату товаров, продукции, работ, услуг, на оплату труда, на отчисления в государственные внебюджетные фонды, на выдачу авансов, на финансовые вложения, на выплату дивидендов, процентов по ценным бумагам, на расчеты с бюджетом, на оплату процентов по полученным кредитам и займам и прочие выплаты и перечисления.

1.Федеральный Закон Российской Федерации «О бухгалтерском учёте» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ, с изменениями и дополнениями.

2.Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации 4/99, утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.98 г. № 34н. — с. 3.

3.ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств», утверждено Приказом от 02.02.2011 № 11н Минфин России.

4.Комментарий к ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств».

5.Бухгалтерский финансовый учет. Практикум: Учеб. пособие для вузов / Под ред. Ю. А. Бабаев. — 2-e изд., перераб. и доп. — М: Вузовский учебник, 2012. — 496 с.

6.Бухгалтерский учет / Ю. А. Бабаев. — М.: Проспект, 2012. — 432 с.

7.Бухгалтерский учет: Учебник / В. Г. Гетьман, В. Э. Керимов, З. Д. Бабаева, Т. М. Неселовская. — М.: Инфра-М, 2012. — 717 с.

8.Бухгалтерский управленческий учет. Учебное пособие / Н. П. Кондраков, М. А. Иванова. — М.: Инфра-М, 2012. — 352 с.

9.Бухгалтерский учет: Учебное пособие / М. П. Переверзев, А. М. Лунева. — М.: Инфра-М, 2012. — 240 с.

10.Бухгалтерский учет. Конспект лекций / В. А. Ерофеева. — М.: Юрайт, 2012.

11.План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению с последними изменениями. — 2-e изд., стер. — М.: Феникс, 2012. — 155 с.

12.Составление бухгалтерских проводок в коммерческих организациях / В. М. Богаченко, Н. А. Кириллова. — М.: Феникс, 2012. — 411 с.

13.Сотникова Л. В. Бухгалтерская отчетность организации. — М: Институт профессиональных бухгалтеров России: Информационное агентство «ИПБР — БИНФА», 2008 — 363 с.

Приложение 1

Виды деятельности по МСФО и российским стандартам