Учет поступления, выбытия и переоценки нематериальных активов

Порядок принятия к учету нематериальных активов регламентирован ПБУ 14/07 «Учет нематериальных активов». Перечень нематериальных активов широк и законодательно не ограничен.

Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету на основании договорной документации, подтверждающей факты создания, приобретения.

Единицей бухгалтерского учета нематериального актива является инвентарный объект — совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора отчуждения исключительного права.

В качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности.

Основным признаком, по которому один инвентарный объект идентифицируется от другого, служит выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо использовании для управленческих нужд организации.

Нематериальные активы приходуют на основании акта приемки-передачи, который составляется комиссией на основании приказа руководителя в 1 экземпляре. В качестве бланка можно использовать акт формы № ОС-1, либо бланк, утвержденный учетной политикой организации.

Особую разновидность нематериального актива составляет деловая репутация предприятия, учитываемая только лишь при покупке бизнеса.

Для целей бухгалтерского учета стоимость приобретенной деловой репутации определяется расчетным путем как разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств, по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения).

Положительную деловую репутацию следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод в связи с приобретенными неидентифицируемыми активами, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта.

Отрицательную деловую репутацию следует рассматривать как скидку с цены, представляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга, и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т. п.

Синтетический учет нематериальных активов ведется на счете 04 «Нематериальные активы» (счет активный). На данном счете учитываются активы, на которые у компании есть исключительные права, а также сложные объекты, права на которые принадлежат сразу нескольким предприятиям.

В текущем учете к данному счету могут быть открыты, следующие субсчета:

• — 04−1 «Объекты интеллектуальной собственности»;
• — 04−2 «Пользование обособленными природными объектами»;
• — 04−3 «Деловая репутация организации»;
• — 04−4 «Прочие нематериальные активы» [11, с.558].

Не включаются в состав материальных активов права:

• — на использование компьютерных программ и баз данных (отражаются на субсчёте 91 «Прочие расходы»);
• — приобретение лицензий, на осуществление деятельности (отражается на счёте 97 «Расходы будущих периодов»).

Аналитический учет по счету 04 «Нематериальные активы» ведется по отдельным объектам нематериальных активов в Карточке учета нематериальных активов (форма № НМА-1). Карточку учета открывают на каждый объект, заполняют в одном экземпляре на основании документа на оприходования, приемки-передачи (перемещения) нематериальных активов и другой документации.

В таблице 1 отражен учет поступления нематериальных активов.

Таблица1 — Хозяйственные операции по учету поступления НМА.

Выбытие нематериальных активов с предприятия происходит:

• — в результате продажи (реализации);
• — прекращение использования вследствие морального износа;
• — передача в виде вклада в уставный капитал другой организации;
• — передача по договору дарения;
• — передача в виде вклада в совместную деятельность.

Этот перечень открытый, и организация может в учетной политике самостоятельно определить дополнительные случаи, при наступлении которых возможно выбытие нематериальных активов.

Одновременно со списанием нематериального актива, списывается сумма накопленных амортизационных отчислений по этому активу (п. 34 ПБУ 14/2007).

Доходы и расходы от списания нематериального актива в бухгалтерском учете относятся на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов и расходов.

По общему правилу первоначальная (фактическая) стоимость нематериальных активов не изменяется, кроме случаев переоценки (дооценки или уценки) и обесценения (п. 16 ПБУ 14/2007). Хозяйствующий субъект самостоятельно определяет, будет ли в дальнейшем проводиться оценка нематериальных активов, и вносит данное положение в учетную политику. Следовательно, переоценку придется делать регулярно (п. 18 ПБУ 14/2007).

Отражение результатов переоценки в учете зависит от того, переоценивался ли нематериальный актив ранее (п. 21 ПБУ 14/2007).

Ежегодная (текущая) переоценка нематериальных активов производится не чаще одного раза в год (на начало отчетного года). Оформляется приказом руководителя, с указанием перечня подлежащих переоценке нематериальных активов, даты их приобретения, принятия к учету, первоначальная стоимость на дату переоценк, текущая рыночная стоимость (т.е. стоимость после переоценки), остаточная стоимость и основание для переоценки — документ, подтверждающий рыночную стоимость переоцениваемого объекта. Переоценка может быть произведена как специалистом-оценщиком, так и собственными работниками. Если организация решит самостоятельно производить переоценку, то нужно создать специальную комиссию. Переоценка нематериальных активов производится путем пересчета их остаточной стоимости. Необходимо пересчитать фактическую (первоначальную) стоимость (текущую рыночную стоимость, если объекты переоценивались ранее) и сумму амортизации, начисленной за время использования нематериальных активов (п. 19 ПБУ 14/2007).

Результаты переоценки в данные бухгалтерской (финансовой) отчетности не включаются, а раскрываются в пояснительной записке по текущей рыночной стоимости (п. 20 ПБУ 14/2007), определяемой исключительно по данным активного рынка. Понятие «активный рынок», организации следует закрепить в учетной политике, на основании п. 8 МСФО 38 «Нематериальные активы», согласно которому, под активным понимается рынок, на котором соблюдаются следующие условия:

• — обращающиеся на рынке товары являются однородными;
• — продавцы и покупатели, желающие совершить сделку, могут быть найдены в любое время;
• — информация о ценах является публичной (общедоступной).

Для корректировки суммы амортизации, накопленной к моменту переоценки, рассчитывают специальный коэффициент (К):

К = РС / ПС, где PC — текущая рыночная стоимость актива; ПС — первоначальная стоимость актива до переоценки.

Сумма скорректированной амортизации А (кор) рассчитывается по формуле:

А (кор) А * К, где, А — сумма амортизации до переоценки.

Затем комиссия составляет Акт о результатах переоценки нематериальных активов в произвольной форме, утвержденной приказом об учетной политике организации. К акту прикладывается документ, подтверждающий рыночную стоимость переоцениваемых объектов. Акт подписывают все члены комиссии, и утверждает руководитель организации. Помимо акта составляются ведомости переоценки нематериальных активов, переоценки амортизации по нематериальным активам, а также сводная ведомость переоценки нематериальных активов и начисленной амортизации. В них указывают дату проведения переоценки, наименование актива, его инвентарный номер и балансовую стоимость до переоценки, коэффициент переоценки, порядок расчета новой стоимости актива и его стоимость после переоценки, сумму дооценки (уценки).

В целях организации систематического контроля за правильностью учета нематериальных активов на предприятиях периодически должны проводится инвентаризационные мероприятия. Согласно п. 1.3. методических указаний, инвентаризации подлежит все имущество организации, в том числе и нематериальные активы.

Как и в общем случае, основными целями инвентаризации нематериальных активов являются:

• — выявление фактического наличия нематериальных активов;
• — сопоставление фактического наличия нематериальных активов с данными бухгалтерского учета;
• — проверка полноты отражения в учете.

В соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации проведение инвентаризаций нематериальных активов (как и инвентаризации всего имущества и финансовых обязательств организации) обязательно:

• — при передаче имущества организации в аренду, выкупе, продаже, а также в случаях, предусмотренных законодательством при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
• -перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года;
• — при смене материально-ответственных лиц (на день приемкипередачи дел);
• — при установлении фактов хищений или злоупотреблений, а также порчи ценностей;
• — в случае стихийных бедствий, пожара, аварий или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
• — при ликвидации (реорганизации) организации перед составлением ликвидационного (разделительного) баланса и в других случаях, предусматриваемых законодательством Российской Федерации или нормативными актами Министерства финансов Российской Федерации.

Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. Инвентаризация осуществляется на основании приказов руководства предприятия, где указываются сроки, частота проведения и состав инвентаризационных комиссий.

При инвентаризации нематериальных активов проверяют:

• — наличие документов, подтверждающих права организации на его использование;
• — правильность и своевременность отражения нематериальных активов в балансе.

По итогам инвентаризации на основании описей, актов, протоколов комиссии и сличительных ведомостей утверждаются конечные результаты, которые и отражаются в регистрах бухгалтерского учета. Особенность инвентаризации нематериальных активов заключается в том, что фактически проверке подвергаются не сами активы, а документация, свидетельствующая об их существовании и существовании прав предприятия на эти активы.