Задания, подтверждающие достоверность информации, отличные от аудита и обзорных проверок (ISAE)

Прочие виды заданий, подтверждающих достоверность информации, аудитор должен проводить в соответствии с кодексом этики профессиональных бухгалтеров (включая требование независимости), общими принципами заданий, подтверждающих достоверность информации, ISQC 1 и стандартами ISAE. В настоящее время в этой группе действует два стандарта: ISAE 3000 «Задания, подтверждающие достоверность информации, отличные от аудита и обзорных проверок исторической финансовой информации"-, описывающий общие моменты по организации такого рода проверок, и ISAE 3400 «Проверка прогнозной финансовой информации"-, касающийся проверки ожидаемой финансовой информации.

В отличие от обзорных проверок, где аудитор выражает мнение в негативной форме, для прочих видов проверок допустимы обе формы (и негативная, и позитивная).

Аудитор может принять задание, если только он уверен в следующем:

• * объект проверки создает третье лицо — ни сам аудитор, ни единственный предполагаемый пользователь отчета аудитора не несут ответственности за информацию, являющуюся объектом задания (если пользователей несколько и только один из них отвечает за объект задания, принятие задания позволительно);
• * предварительное знание о задании позволяет судить, что ничто не помешает соблюдению кодекса этики и стандартов ISAE при выполнении задания;
• * лица, выполняющие задание, достаточно компетентны.

ISAE 3000 устанавливает и другие общепринятые требования к прочим заданиям, подтверждающим достоверность информации (фактически конкретизируя общие принципы):

• * все условия задания должны быть зафиксированы в письме о задании или ином виде договора;
• * изменение этих условий допускается только при наличии достаточных оснований;
• * планирование должно обеспечивать эффективность выполнения задания;
• * аудитор должен соблюдать требование профессионального скептицизма, оценить адекватность объекта проверки и применимость критериев оценки, а также риск задания, привлечь при необходимости эксперта;
• * мнение аудитора должно быть основано на достаточных надлежащих доказательствах. Требования к доказательствам и их получению похожи на требования МСА 500, но касаются не финансовой отчетности в целом, а объекта задания. Другое сходство с МСА 500 состоит в том, что в ISAE 3000 указано, что отдельные стандарты ISAE могут рассматривать специфические случаи получения доказательств;
• * для исключения недопонимания между аудитором и должностными лицами клиента все существенные моменты (особенно разъяснения должностных лиц) должны быть письменно задокументированы. Аудитор при этом должен оценить их достоверность и соответствие иным доказательствам;
• * аудитор должен учитывать возможное влияние последующих событий на объект проверки;
• * все значимые моменты проверки должны фиксироваться в рабочих документах аудитора.

Окончание проверки оформляется письменным отчетом аудитора, содержащим мнение аудитора об объекте проверки. ISAE 3000 устанавливает только основные элементы отчета, оставляя на усмотрение аудитора выбор оформления конкретного отчета: структурирование отчета, краткое или подробное изложение обнаруженных фактов хозяйственной жизни и мнения аудитора по ним, выделение рекомендаций в отдельные пункты (или жирным шрифтом), использование подзаголовков и т. п.

Основными элементами отчета являются:

• * заголовок, идентифицирующий отчет аудитора как отчет по заданию, подтверждающему достоверность информации (что отличает отчет по данному виду заданий от иных отчетов);
• * адресаты — лица, кому предназначен отчет (возможно как использование формулировки «Всем заинтересованным пользователям», так и указание конкретных пользователей — в соответствии с условиями договора);
• * описание объекта проверки (название проверяемой организации или подразделения, проверяемый момент или период времени, важные для пользователей характеристики объекта и т. д.);
• * критерии проверки (для элементов финансовой отчетности это применимые МСФО или другие стандарты по подготовке отчетности, для налоговой документации — соответствующие законодательные акты);
• * описание существенных неотъемлемых ограничений по оценке или измерению объекта проверки (если необходимо);
• * особые пометки, если отдельные критерии проверки доступны только некоторым адресатам отчета или применимы для определенных целей;
• * указание на лиц, ответственных за составление проверяемой информации, и на обязанности проверяемой организации и аудитора;
• * ссылка на ISAE;
• * общее описание проведенной работы (за основу можно взять ISA 700 или ISRE 2400);
• * вывод аудитора с указанием причин модификации мнения (если оно имело место), а при необходимости — с описанием контекста, в котором он сделан;
• * дата отчета;
• * название аудиторской фирмы или имя аудитора и место составления отчета (обычно это город, в котором расположен офис, выполнивший задание).
• * ISAE 3000 предусматривает такие основания для модификации мнения:
• * объем проверки ограничен, что ведет к недополучению доказательств;
• * утверждения ответственных лиц не являются верными во всех существенных аспектах;
• * критерии, относительно которых проводится проверка, не подходят для объекта проверки или объект проверки не соответствует условиям задания.

В группе 18АЕ пока разработан только один специальный стандарт — ISAE 3400 «Проверка прогнозной финансовой информации». Он применяется, когда прогнозная финансовая информация выражена в явном виде и детализирована (если она представлена в виде вспомогательного анализа или комментариев руководства к годовому отчету организации, этот стандарт не применяется).

Прогнозная финансовая информация — это финансовая информация, основанная на допущениях о событиях, которые могут произойти в будущем, и на предполагаемых действиях организации в ответ на эти события. Информация эта носит достаточно субъективный характер, и ее подготовка требует особого профессионализма. Прогнозная финансовая информация может быть представлена в виде прогноза (основана на допущениях, принятых руководством, и планируемых действиях), проекта (основана на гипотетическом допущении) или представлять собой комбинацию этих вариантов (например, прогноз на год и проект на последующие пять лет).

Прогнозная финансовая информация может быть предназначена как для внутреннего пользования, так и для предоставления третьим лицам (например, инвесторам или кредиторам). За ее подготовку (включая раскрытие допущений) отвечает руководство организации. Аудитора обычно просят проверить прогнозный отчет, чтобы увеличить доверие пользователей к отчету. В силу неопределенности событий в будущем аудитор не может выразить мнения о том, будут ли достигнуты заявленные результаты. А поскольку руководство организации основывается на допущениях (а не на фактах), он может выразить только средний уровень уверенности.

Перед принятием задания на проверку аудитор должен рассмотреть предполагаемую цель использования прогнозной информации, характер лежащих в ее основе допущений (т. е. прогноз ли это, или гипотетическое допущение), состав информации и период, охватываемый ею. Аудитору не следует принимать задание, если допущения явно нереалистичны или прогнозная информация не соответствует целям использования.

Условия задания фиксируются в письме о задании (где, как). В случае с аудитом должно быть четко оговорено разделение профессиональной ответственности: аудитор отвечает только за выражение мнения. Более того, руководство клиента должно дать письменное подтверждение целей, для которых предполагается использовать прогнозную информацию.

Далее аудитору необходимо в достаточной мере ознакомиться с бизнесом клиента — достаточной для оценки раскрытия всех существенных допущений, использованных для подготовки прогнозной финансовой информации. Это касается также периода, подпадающего под проверку. На достоверность оценки могут повлиять такие производные от этих двух факторов, как длительность производственного цикла, прогнозируемый срок, потребности пользователей финансовой информации.

При проверке прогнозной финансовой информации аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства следующих фактов:

• * допущения руководства организации, на которых основана оценка прогнозной информации, обоснованы и соответствуют назначению информации;
• * прогнозная финансовая информация адекватно подготовлена на основе этих допущений;
• * прогнозная финансовая информация адекватно представлена, а допущения раскрыты (в том числе указано, являются ли они оцененными или гипотетическими);
• * прогнозная финансовая информация подготовлена с соблюдением принципа последовательности, аналогично с финансовой отчетностью и с использованием адекватных принципов бухгалтерского учета.

Для адекватного планирования процедур аудитор должен оценить:

• * вероятность возникновения существенного искажения;
• * информацию о бизнесе клиента по предыдущему опыту работы с ним;
• * компетентность руководства клиента в отношении прогнозной финансовой информации;
• * насколько влияют суждения руководства на прогнозную финансовую информацию;
• * адекватность и надежность исходных данных.

При оценке представления и раскрытия прогнозной финансовой информации аудитору следует оценить следующее:

• * представление прогнозной финансовой информации является информативным и не вводит пользователей в заблуждение;
• * учетная политика четко раскрыта в пояснениях к прогнозной финансовой информации;
• * допущения адекватно раскрыты в пояснениях к прогнозной финансовой информации, в том числе указана вероятность наступления существенных событий;
• * указана дата составления прогнозной финансовой информации, и руководство подтверждает верность допущений на эту дату;
• * период, на который сделан прогноз, выбран без предубеждений и без цели ввести пользователей в заблуждение;
• * любое изменение в учетной политике, произошедшее после даты последней финансовой отчетности, раскрыто с указанием причин изменения и его влияния на прогнозную финансовую информацию.

Отчет аудитора о проверке прогнозной финансовой информации должен включать ряд обязательных элементов:

• * название отчета;
• * адресаты отчета;
• * указание на проверенную финансовую информацию;
• * ссылку на ISAE или применимые национальные стандарты или практику аудита;
• * указание на ответственность руководства организации за подготовку прогнозной финансовой информации и за принятие допущений, легших в ее основу;
• * ссылка на цель прогнозной финансовой информации или на ограничение доступа к ней;
• * уверенность, выраженную в негативной форме, об обоснованности прогнозной финансовой информации (т. е. аудитор не обнаружил ничего, что бы свидетельствовало о неправомерности допущений, положенных в основу прогнозной информации);
• * мнение аудитора о том, подготовлена ли прогнозная финансовая информация аккуратно на основе допущений и представлена ли она в соответствии с необходимыми стандартами;
• * предупреждение о вероятностном характере результатов, заявленных в прогнозной информации (реальные результаты, которых компания достигнет в будущем, могут отличаться от заявленных, причем существенно);
• * дата отчета аудитора (считается дата окончания процедур);
• * адрес аудитора;
• * подпись аудитора.

Если аудитор полагает, что прогнозная информация представлена и раскрыта неадекватно, он должен выразить мнение или с оговоркой или отрицательное, или отказаться от задания (если того требуют условия).

Если аудитор полагает, что одно или более допущений не дают разумных оснований для подготовки прогнозной информации, он должен выразить отрицательное мнение или отказаться от задания.

Если условия проверки прогнозной информации исключили возможность проведения некоторых необходимых процедур, аудитор должен либо отказаться от задания, либо отказаться от выражения мнения (описав ограничения объема задания).