Учет и контроль попутной добычи полезных ископаемых

Во время строительства объекта подрядная организация может добывать песок, гальку, гравий, щебень и т. д. Эти материалы можно использовать в ходе строительства или же продать.

При подготовке проектной документации на строительство того или иного объекта оцениваются геологические, горнотехнические и гидрогеологические условия участка, который отведен под строительство объекта.

Информацию о наличии или отсутствии полезных ископаемых, их характеристику и условия залегания предоставляет территориальное подразделение Роскомнедр при согласовании проектной документации на строительство в этом ведомстве.

Если на отведенном под строительство участке залегают полезные ископаемые, то в проектной документации должен быть указан наиболее эффективный способ их добычи, складирования и хранения.

Для попутной добычи полезных ископаемых строительной организации необходимо получить лицензию согласно ст. 11 Закона РФ от 21 февраля 1992 г. № 2395−1 «О недрах» (далее — Закон о недрах).

Порядок лицензирования пользования недрами утвержден Постановлением Верховного Совета РФ от 15 июля 1992 г. № 3314−1. Чтобы получить лицензию, организация должна обратиться в Геолком России или его территориальные подразделения, которые предоставляют необходимую информацию о сроках и условиях выдачи лицензий по интересующим объектам.

Таким образом, строительная организация, осуществляющая строительство, ремонт или реконструкцию объекта и попутно извлекающая полезные ископаемые, становится пользователем недр (ст. 9 Закона о недрах), и должна платить налог на добычу полезных ископаемых.

В течение 30 дней с момента получения лицензии на пользование участком недр организация должна встать на учет в налоговой инспекции в качестве плательщика налога на добычу полезных ископаемых. Сделать это нужно по местонахождению земельного участка, который выделен для строительства. Такое положение закреплено в п. 1 ст. 335 Налогового кодекса РФ.

Порядок постановки на учет изложен в Приказе МНС России от 14 декабря 2001 г. № БГ-3−09/551. В Приложении № 1 к этому документу имеется форма № 9-НДПИ-1 «Заявление о постановке на учет в налоговом органе организации по месту нахождения участка недр в качестве налогоплательщика налога на добычу полезных ископаемых», которую строительная организация заполняет и подает в налоговую инспекцию, а также копию свидетельства о постановке на учет в налоговой инспекции и копию лицензии на пользование недрами.

Когда организация будет поставлена на учет в налоговой инспекции, ей выдадут уведомление по форме № 9-НДПИ-3. После того как деятельность строительной организации по добыче полезных ископаемых прекращена, нужно подать заявление в налоговую инспекцию о снятии с учета. К этому заявлению, которое составляется в произвольной форме, прилагается форма уведомления.

Налогом на добычу полезных ископаемых облагаются полезные ископаемые, которые добыты из недр на выделенном участке.

В региональные перечни общераспространенных полезных ископаемых, определяемые Министерство природных ресурсов России совместно с субъектами РФ включены так называемые общераспространенные полезные ископаемые — это: песок, галька, гравий и гравийно-песчаные материалы. Такие ископаемые не облагаются налогом, но только в том случае, если они добыты индивидуальным предпринимателем для личного потребления. Строительная организация платит налог на добычу полезных ископаемых по этому сырью.

Налоговую базу строительная организация должна определять по каждому виду полезного ископаемого. Это значит, что если строительная организация добывает, например, песок, гальку и щебень, то расчет налоговой базы нужно вести по каждому из трех полезных ископаемых отдельно.

Для этого количество добытых полезных ископаемых нужно умножить на стоимость единицы их массы. Причем масса песка, гальки, гравия или щебня может быть выражена в центнерах, килограммах или тоннах.

Количество добытых полезных ископаемых определяется двумя методами — прямым или косвенным (п. 2 ст. 339 Налогового кодекса РФ).

Если строительная организация использует прямой метод, то количество полезных ископаемых определяется с помощью измерительных приборов и устройств, т. е. песок, гальку, гравий или щебень просто взвешивают.

Пример 1. Ремонтно-строительная организация ЗАО «Лотос» в ходе выполнения работ извлекла из недр земельного участка, выделенного под строительство объекта, строительный камень. После его первичной обработки получается строительный щебень.

На завод железобетонных изделий в августе было отправлено с максимальной загрузкой 20 машин строительного камня. Предельный уровень загрузки каждой машины — 5 тонн. Следовательно, в августе ремонтно-строительная организация ЗАО «Лотос» добыла 100 тонн полезных ископаемых (20 машин x 5 т).

Косвенный способ строительная организация может использовать только в том случае, если у нее нет возможности установить количество добытых полезных ископаемых путем прямого подсчета.

Пример 2. В мае ЗАО «Уралстрой» добыло 100 тонн минерального сырья. В учетной политике строительной организации в целях налогообложения указано, что количество добытых полезных ископаемых она определяет косвенным методом.

Доля щебня в минеральном сырье составляет 60%, а песка — 10%. Таким образом, количество полезных ископаемых для целей налогообложения составляет:

• — щебня — 60 тонн (100 т x 60%);
• — песка — 10 тонн (100 т x 10%).

Рассчитать стоимость добытых полезных ископаемых можно тремя способами. Все они перечислены в п. 1 ст. 340 Налогового кодекса РФ.

Первый и второй способы предусматривают расчет стоимости полезных ископаемых исходя из цен их реализации, которые сложились у строительной организации за текущий месяц (если в текущем месяце реализации не было, то берутся данные за предыдущий месяц). При этом из выручки нужно исключить акцизы, НДС и расходы по доставке добытого полезного ископаемого до получателя. К таким расходам относятся затраты на:

• — оплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках;
• — доставку ископаемого до получателя железнодорожным, автомобильным, водным и другим транспортом;
• — погрузку, разгрузку и перегрузку;
• — оплату транспортно-экспедиционных услуг;
• — обязательное страхование грузов.

Если организация получает из бюджета государственную субвенцию на возмещение разницы между оптовой ценой и расчетной стоимостью полезных ископаемых, то ей следует применять первый способ оценки стоимости полезных ископаемых (п. 2 ст. 340 Налогового кодекса РФ). При этом из выручки от реализации необходимо вычесть еще и сумму бюджетных средств.

Второй способ оценки должны применять те организации, которые не получают субвенций из бюджета (п. 3 ст. 340 Налогового кодекса РФ).

Чтобы рассчитать стоимость единицы добытого полезного ископаемого, нужно сумму выручки, уменьшенную на перечисленные выше величины, разделить на количество реализованных полезных ископаемых.

Пример 3. В августе ООО «Еврострой» добыло 120 тонн песка. В этом же месяце было реализовано 100 тонн песка за 90 000 руб. (в том числе НДС 15 000 руб.). Расходы по доставке песка до потребителя составили 5000 руб. Таким образом, стоимость 1 тонны песка составит:

(90 000 — 15 000 — 5000): 100 т = 700 руб.

Облагаемая база по налогу на добычу полезных ископаемых будет равна:

700 руб. x 120 т = 84 000 руб.

Если строительная организация продает добытые полезные ископаемые за рубеж, то выручку от реализации она получает в иностранной валюте. Для оценки стоимости добытых полезных ископаемых валютную выручку необходимо пересчитать в рубли по курсу Центрального банка РФ на дату ее признания в качестве дохода (п. 2 ст. 340 Налогового кодекса РФ).

Организация может учитывать доходы методом начисления (ст. 271 Налогового кодекса РФ) или же кассовым методом (ст. 273 Налогового кодекса РФ). В первом случае экспортную выручку необходимо пересчитать в рубли по курсу Центрального банка РФ на дату отгрузки полезных ископаемых покупателю, а во втором случае — по курсу Центрального банка РФ на дату поступления денежных средств на валютный счет организации.

Третий способ оценки полезных ископаемых должны применять те строительные организации, которые не продают полезные ископаемые. В этом случае стоимость полезных ископаемых считается равной их расчетной стоимости. Эта стоимость формируется из прямых и косвенных расходов, которые признаются для целей налогообложения прибыли. При этом учитываются только те расходы, которые произведены в текущем месяце и связаны с добычей полезных ископаемых.

К прямым расходам относятся:

• — материальные расходы, формируемые в соответствии со ст. 254 Налогового кодекса РФ, кроме расходов по хранению, транспортировке, упаковке и иной подготовке полезных ископаемых;
• — расходы по оплате труда работников, которые заняты добычей полезных ископаемых (ст. 255 Налогового кодекса РФ);
• — суммы амортизации по основным средствам и нематериальным активам, использованным при добыче полезных ископаемых (ст.ст. 258 и 259 Налогового кодекса РФ);
• — затраты на ремонт основных средств, которые связаны с добычей полезных ископаемых (ст. 260 Налогового кодекса РФ);
• — расходы на освоение природных ресурсов (ст. 261 Налогового кодекса РФ);
• — расходы по ликвидации основных средств, а также затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов (пп. 8 и 9 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ);
• — прочие расходы, например на страхование, командировки работников, содержание служебного автотранспорта (ст.ст. 263, 264 и 269 Налогового кодекса РФ).

Все остальные расходы, которые связаны с добычей полезных ископаемых, считаются косвенными. Эти расходы нужно распределить между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов.

Пример 4. Выполняя строительные работы, ОАО «Стройтек» попутно добывает гальку, гравий и песок. Добытые полезные ископаемые организация использует в строительных работах, то есть на сторону не реализует.

Сумма прямых расходов организации за август составила 750 000 руб., в том числе расходы по добыче полезных ископаемых — 150 000 руб. Общая сумма косвенных расходов равна 250 000 руб. Доля прямых расходов, которые связаны с добычей полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов составит: 150 000 руб.: 750 000 руб. = 0,2.

Сумма косвенных расходов, которую необходимо включить в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых, будет равна:

250 000 руб. x 0,2 = 50 000 руб.

Таким образом, расчетная стоимость добытых полезных ископаемых в августе составит:

150 000 + 50 000 = 200 000 руб.

Причем если строительная организация одновременно добывает несколько видов полезных ископаемых, то ей нужно подсчитать, какая сумма расходов приходится на каждый вид добытого полезного ископаемого. Это производится пропорционально доле каждого вида добытого полезного ископаемого за налоговый период в общем количестве добытых полезных ископаемых за этот период.

Пример 5. Используем условия предыдущего примера.

В августе ОАО «Стройтек» добыло 1000 тонн полезных ископаемых, в том числе:

• — песка — 200 тонн;
• — гравия — 300 тонн;
• — гальки — 500 тонн.

Таким образом, доля песка в общем количестве добытых полезных ископаемых составляет 20% (200 т: 1000 т x 100%), гравия — 30% (300 т: 1000 т x 100%), а гальки — 50% (500 т: 1000 т x 100%). Следовательно, расчетная стоимость песка будет равна 40 000 руб. (200 000 руб. x 20%), гравия — 60 000 руб. (200 000 руб. x 30%), а гальки — 100 000 руб. (200 000 руб. x 50%).

Песок, гравий, галька, щебень относятся к неметаллическому сырью, которое используется в строительной индустрии (пп. 10 п. 2 ст. 337 Налогового кодекса РФ). Ставка налога при добыче таких полезных ископаемых составляет 5,5 процента (п. 2 ст. 342 Налогового кодекса РФ).

Сумма налога рассчитывается отдельно по каждому добытому полезному ископаемому. Для этого налоговая база умножается на ставку налога.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ на сумму начисленного налога на добычу полезных ископаемых организация может уменьшить налогооблагаемую прибыль.

Пример 6. ОАО «Стройтек» рассчитало сумму налога на добычу полезных ископаемых за август. Она составила 11 000 руб., в том числе по:

• — песку — 2200 руб. (40 000 руб. x 5,5%);
• — гравию — 3300 руб. (60 000 руб. x 5,5%);
• — гальке — 5500 руб. (100 000 руб. x 5,5%).

В учете ОАО «Стройтек» будет сделана следующая бухгалтерская запись: Дт 26 Кт 68 субсчет «Расчеты по налогу на добычу полезных ископаемых» — 11 000 руб. — начислен налог на добычу полезных ископаемых за август.

Контроль. Незаконная безлицензионная разработка карьеров по добыче общераспространенных полезных ископаемых, к которым относятся песок, гравий, глина, песчано-гравийная смесь — это один из злостных видов нарушения природоохранного законодательства. Даже законно работающий карьер представляет для окружающей среды угрозу, так как потенциальным следствием становится деградация почвы в зоне его разработки.

Природоохранным законодательством предусмотрены обязательные мероприятия по рекультивации, т. е. восстановлению почвенной структуры по окончании разработки карьера. Как правило, это одно из приоритетных условий лицензии — разрешительного документа предприятия — природопользователя, осуществляющего добычу общераспространенных полезных ископаемых. В противном случае на местах заброшенных карьеров получаются стихийные мусорные свалки, овраги, которые осыпаясь со временем, создают даже оползневые ситуации. Все это отражается не только на ландшафте, нарушая природный баланс региона, но и на экономике, на бюджете, а также уровне жизни населения.

Меры наказания, предусмотренные природоохранным законодательством для этого вида нарушений, достаточно мягкие. Возможно, поэтому они недостаточно эффективны. Предпринимателю проще заплатить сумму штрафа, которая настолько мизерна, что никак не соотносится с получаемой им прибылью. Однако, законом, предусмотрен такой метод пресечения природоохранного законодательства как предписание, приостанавливающее работу безлицензионного карьера или отзыв лицензии у нарушителя, не соблюдающего условий разрешительного документа.

В настоящее время, согласно ст. 8.1 КоАП РФ, незаконная добыча песка, гравия, глины и иных общераспространенных полезных ископаемых карается штрафами в размере 1−2 тыс. руб. для граждан, 2−5 тыс. руб. для должностных лиц и 20−100 тыс. руб. для юридических лиц.