Порядок бухгалтерского учета и налогообложения благотворительной деятельности

Благотворительные фонды ведут бухгалтерский учет и составляют бухгалтерскую отчетность на основании Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и утвержденных Минфином России положений и приказов.

Налоговые органы осуществляют контроль за источниками доходов благотворительных организаций, размерами получаемых ими средств и уплатой налогов в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах.

В России налоговый статус некоммерческой организации во многом зависит от ведения или отсутствия предпринимательской деятельности. Если некоммерческая организация осуществляет только основную, уставную деятельность, то она имеет право на льготы при уплате налогов. Вместе с тем это не означает, что некоммерческая организация полностью освобождена от уплаты всех налогов. В случае ведения предпринимательской деятельности некоммерческая организация обязана уплачивать налог на прибыль и налог на добавочную стоимость, а также другие налоги и сборы. Однако и в этом случае предусмотрены льготы как для отдельных некоммерческих организаций, так и по отдельным видам их деятельности.

Ряд существенных налоговых льгот предоставляется некоммерческим организациям федеральным законодательством. Эти льготы действуют на всей территории России. Кроме этого, на местном уровне и уровне субъекта федерации, как правило, предоставляются дополнительные льготы в части налогов, поступающих в их бюджет.

Налогообложение у благотворителя:

Налог на добавленную стоимость. Операции по безвозмездной передаче товаров (выполнению работ, оказанию услуг) в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Законом N 135-ФЗ освобождаются от обложения НДС. Исключение — подакцизные товары. Об этом сказано в подпункте 12 пункта 3 статьи 149 НК РФ. То есть передача налогоплательщиками в рамках благотворительной деятельности подакцизных товаров облагается НДС на общих основаниях.

Как уже отмечалось, благотворительная деятельность осуществляется в строго определенных целях, которые поименованы в статье 2 Закона N 135-ФЗ. Причем оказание помощи коммерческим организациям благотворительной деятельностью не является.

Таким образом, налогоплательщик вправе воспользоваться освобождением, предусмотренным подпунктом 12 пункта 3 статьи 149 НК РФ, только при выполнении всех перечисленных выше условий. Кроме того, применяя указанное освобождение, организация должна иметь ряд документов, подтверждающих такое право:

— договор (контракт) с получателем благотворительной помощи на безвозмездную передачу товаров (выполнение работ, оказание услуг) в рамках благотворительной деятельности;

Налог на доходы физических лиц. Подпункт 1 пункта 1 статьи 219 НК РФ предусматривает предоставление социального налогового вычета гражданам, оказавшим благотворительную помощь организациям науки, культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения, частично или полностью финансируемым? а счет бюджетных средств. Кроме того, вычет могут получить лица, перечислившие денежные средства физкультурно-спортивным, образовательным и дошкольным учреждениям на нужды физического воспитания граждан и содержание спортивных команд. Имеют право на данный вычет и граждане, оказавшие благотворительную помощь религиозным организациям на ведение уставной деятельности. В частности, на совершение богослужений, иных религиозных обрядов и церемоний, обучение религии и др.

Пример

30 ноября 2007 года на расчетный счет благотворительного фонда «Дети — будущее России» от ООО «Полет» поступила безвозмездная помощь в виде денежных средств. Целевое назначение полученных сумм согласно условиям договора — помощь учреждениям для детей-сирот.

Благотворительным фондом было закуплено и передано московскому детскому дому-интернату N 15 спортивное оборудование для физкультурных залов. Передача оформлена актом приемки-передачи оборудования.

Благотворительный фонд ведет отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

Учет в благотворительной организации. В бухгалтерском учете благотворительного фонда мероприятия целевого назначения отражаются проводками:

Благотворительный фонд:

Дт 51 «Расчетный счет» Кт 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» — получены денежные средства;

Дт 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» Кт 86 «Целевое финансирование» — отражено получение целевых средств;

Дт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кт 51 «Расчетный счет» — оплачены счета торговой организации за спортивное оборудование;

Дт 41 «Товары» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — получено спортивное оборудование от поставщика ООО «Полет».

Дт 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» Кт 90/1 «Выручка» — передано безвозмездно спортивное оборудование детскому дому-интернату N 15;

Дт 90/2 «Себестоимость продаж» Кт 41 «Товары» — списана стоимость спортивного оборудования;

Дт 86 «Целевое финансирование» Кт 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» — отражено использование целевых средств;

Дт 90/2 «Себестоимость продаж» Кт 51 «Расчетный счет» — перечисление средств благотворительному фонду.

В данном случае безвозмездно полученная помощь благотворительным фондом в виде денежных средств в соответствии с п. 2 ст.251 НК РФ не облагается налогом на прибыль, так как полученные средства были направлены на ведение уставной деятельности.

Безвозмездная передача спортивного оборудования детскому дому-интернату N 15 в рамках благотворительной деятельности в соответствии с пп.12 п. 3 ст.149 НК РФ также не облагается налогом на добавленную стоимость.

Для благотворителя (ООО «Полет») составляется отчет об использовании полученных сумм. Его форма может быть произвольной с приложением подтверждающих первичных документов: актов, накладных, расписок, квитанций и т. д.

Для целей налогообложения прибыли денежные средства, перечисленные благотворительному фонду, не могут быть учтены ООО «Полет». Это связано с тем, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде целевых отчислений, произведенных налогоплательщиком на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности.

Для целей обложения НДС указанные средства также не включаются в налоговую базу, поскольку согласно пп.3 п. 3 ст.39 НК РФ передача имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности не признается реализацией.

Пример ООО «Астрим» перечислило благотворительному фонду денежные средства на ведение уставной деятельности.

Расходы ООО «Астрим» на перечисление денежных средств благотворительному фонду при исчислении налога на прибыль не учитываются.

В бухгалтерском учете ООО «Астрим» будут выполнены следующие записи: ООО «Астрим».

Дт 91/2 «Прочие доходы» Кт 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» — отражено пожертвование благотворительному фонду;

Дт 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» Кт 51 «Расчетный счет» — перечислены денежные средства благотворительному фонду;

Дт 99 «Прибыли и убытки» Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам» — отражено постоянное налоговое обязательство У добровольцев:

Единый социальный налог. Поскольку возмещение расходов добровольц? не является выплатой по трудовому или гражданско-правовому договору, оно не облагается ЕСН и взносами в Пенсионный фонд. Основание — пункт 1 статьи 236 НК РФ и пункт 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ.

Социальный налоговый вычет предоставляется в размере фактически произведенных налогоплательщиком расходов, но не более 25% суммы дохода, полученного в том же налоговом периоде.

Для получения вычета налогоплательщик подает в налоговую инспекцию декларацию и письменное заявление. К заявлению надо приложить документы, подтверждающие право на вычет. К ним относятся:

• — документ, подтверждающий суммы полученного дохода и фактически уплаченного налога на доходы физических лиц за отчетный налоговый период (справка по форме 2-НДФЛ);
• — договор на перечисление денежных средств в рамках благотворительной помощи;
• — копии платежных документов, подтверждающих внесение (перечисление) денежных средств налогоплательщика на благотворительные цели.

Иногда граждане направляют на благотворительные цели часть заработной платы в безналичном порядке через бухгалтерию организации, в которой они работают. В такой ситуации документом, подтверждающим такие расходы, служит справка организации о произведенных по заявлению налогоплательщика перечислениях на благотворительные цели. К ней должна прилагаться копия платежного поручения на перечисление указанных в справке сумм с отметкой банка об исполнении. То есть в этом случае для получения налогового вычета гражданин представляет в инспекцию заявление и копии указанных документов.

Допустим гражданин перечислил денежные средства непосредственно со своего банковского счета. В подобной ситуации произведенный расход подтверждается банковской выпиской.

Налогоплательщик также может внести денежные средства наличными в кассу организации, которой он оказывает помощь. Тогда подтверждающим документом будет служить квитанция к приходному кассовому ордеру с указанием назначения этих средств.

Социальный налоговый вычет предоставляется по доходам того налогового периода, в котором гражданин фактически произвел расходы на цели, перечисленные в статье 219 Налогового кодекса. Если вычет не был полностью использован в налоговом периоде, то на следующие налоговые периоды его остаток не переносится. Напомним, что налоговые вычеты предоставляются только по доходам, облагаемым НДФЛ по ставке 13% (п. 2−4 ст. 210 НК РФ).

Налог на доходы физических лиц. От обложения НДФЛ освобождены все виды установленных законодательством Российской Федерации компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая возмещение командировочных расходов). Такой же порядок налогообложения применяется и к выплатам в пользу лиц, находящихся во властном или административном подчинении организации, а также членам совета директоров или иного аналогичного органа (п. 3 ст. 217 НК РФ). Реализуя какую-либо благотворительную программу, добровольцы хотя и не состоят в штате благотворительной организации, но обязаны выполнять поручения в соответствии с ее локальными нормативными актами. А значит, они находятся во властном или административном подчинении некоммерческой организации.

Поэтому выплаты, связанные с возмещением добровольцам расходов на проезд и проживание в гостинице, не облагаются НДФЛ на основании пункта 3 статьи 217 НК РФ. Сказанное также относится и к выплатам в пользу членов высшего органа управления благотворительной организацией, которые согласно пункту 3 статьи 10 Закона N 135-ФЗ выполняют свои обязанности в этом органе в качестве добровольцев.

Пример А. Н. Коврижных в июне 2008 года перечислил детскому дому 50 000 руб. в качестве благотворительной помощи. В 2008 году сумма его заработной платы по месту работы составила 180 000 руб. Доход А. Н. Коврижных превысил 20 000 руб. в феврале 2006 года. Соответственно стандартный налоговый вычет ему был предоставлен только за январь 2008 года в размере 400 руб. Сумма уплаченного НДФЛ по месту работы А. Н. Коврижных составила 23 348 руб. [(180 000 руб. — 400 руб.) х 13%].

Для получения вычета и возврата сумм НДФЛ по окончании 2008 года А. Н. Коврижных должен подать в налоговую инспекцию деклар? цию по форме 3-НДФЛ и заявление о предоставлении социального налогового вычета, приложив подтверждающие документы. Максимальный размер вычета по расходам на благотворительность равен 45 000 руб. (180 000 руб. х 25%).

Таким образом, с учетом вычетов доход, облагаемый НДФЛ по ставке 13%, составит 134 600 руб. (180 000 руб. — 400 руб. — 45 000 руб.). Соответственно сумма налога за 2006 год к уплате в бюджет — 17 498 руб. (134 600 руб. х 13%).

А.Н. Коврижных следует возвратить излишне уплаченный налог в размере 5850 руб. (23 348 руб. — 17 498 руб.).

У благополучателя:

Благогополучатель — организация.

Налог на прибыль. При определении налоговой базы не учитываются целевые поступления на содержание НКО и ведение ими уставной деятельности, использованные получателями по назначению. Это предусмотрено в пункте 2 статьи 251 Налогового кодекса. К указанным целевым поступлениям, в частности, относятся:

• — осуществленные согласно законодательству Российской Федерации о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, паевые вклады, а также пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством (подп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ);
• — средства и иное имущество, которые получены на ведение благотворительной деятельности (подп. 4 п. 2 ст. 251 НК РФ).

Имущество, которое получено НКО в качестве целевых поступлений или приобретено за счет средств целевых поступлений и используется в некоммерческой деятельности, не подлежит амортизации. Об этом говорится в подпункте 2 пункта 2 статьи 256 НК РФ.

Если поступившие в рамках благотворительной деятельности средства использованы НКО не по целевому назначению, то они включаются в состав внереализационных доходов. Таково требование пункта 14 статьи 250 НК РФ.

Нецелевым использованием средств признается направление их на цели, которые не связаны с ведением уставной деятельности (в том числе благотворительной деятельности) и содержанием НКО. Сказанное распространяется и на случаи, когда подобные средства направляются некоммерческим организациям на ведение предпринимательской деятельности.

Некоммерческие организации (в том числе благотворительные) имеют право вести предпринимательскую деятельность, но лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, для которых они созданы. Такое условие предусмотрено в статье 24 Федерального закона от 12.01.96 N 7-ФЗ «О некоммерческих организациях», а также в пункте 3 статьи 12 Закона N 135-ФЗ. При этом организации обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений, и доходов (расходов), полученных от предпринимательской деятельности. Это следует из пункта 2 статьи 251 Налогового кодекса.

После окончания налогового периода организация, получившая целевые поступления, обязана сдать в налоговую инспекцию отчет о целевом использовании полученных средств. Так предусмотрено пунктом 14 статьи 250 НК РФ. Форма отчета о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования входит в состав декларации по налогу на прибыль (лист 07). Данная декларация утверждена приказом Минфина России от 07.02.2006 N 24н.

В бухгалтерском учете для обобщения информации о движении средств, которые предназначены для осуществления мероприятий целевого назначения, используется счет 86 «Целевое финансирование».

Пример Благотворительный фонд получил от коммерческой организации средства на осуществление благотворительной деятельности.

В целях исчисления налога на прибыль поступившие денежные средства благотворительный фонд не учитывает. Основание — подпункт 4 пункта 2 статьи 251 НК РФ.

В бухгалтерском учете благотворительного фонда будут сделаны такие записи:

Дт 51 «Расчетный счет» Кт 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» — получены средства на ведение благотворительной деятельности;

Дт 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» Кт 86 «Целевое финансирование» — отражено получение целевых средств Если полученные фондом средства на осуществление благотворительной деятельности будут использованы не по целевому назначению, то у него появляется соответствующий внереализационный доход (момент их использования не по целевому назначению).

Если в качестве благотворительной помощи организация получила имущество, то оно принимается к учету по рыночной стоимости. Она определяется исходя из цен, которые обычно используются при сделках купли-продажи такого же или аналогичного имущества. Информация о ценах, действующих на дату принятия имущества к бухгалтерскому учету, должна быть подтверждена документально или путем проведения экспертизы. Основание — пункт 10.3 ПБУ 9/99. В последнем случае цена имущества подтверждается заключением независимого оценщика. Деятельность оценщиков регулируется Федеральным законом от 29.07.98 N 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» .

Напомним, что по объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. По ним начисляется износ, суммы которого учитываются на забалансовом счете 010. Это предусмотрено в пункте 17 ПБУ 6/01.

Согласно пункту 4 Указаний об объеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н, НКО рекомендуется включать в состав бухгалтерской отчетности Отчет о целевом использовании полученных средств (форма N6).

Благополучатель — физическое лицо. Не облагается налогом на доходы физических лиц единовременная материальная помощь, оказываемая налогоплательщику в виде благотворительной помощи российскими и иностранными благотворительными организациями (фондами, объединениями). Об этом говорится в пункте 8 статьи 217 НК РФ. В такой редакции этот пункт действует с 1 января 2005 года (п. 2 ст. 1 и п. 2 ст. 3 Федерального закона от 30.12.2004 N 212-ФЗ). Ранее указанная норма Налогового кодекса предусматривала, что благотворительные организации должны быть включены в перечни, утверждаемые Правительством РФ.

Что понимается под единовременной материальной помощью. Это благотворительная помощь в денежной или натуральной форме, которая предоставляется налогоплательщику не более одного раза в налоговом периоде по основаниям, перечисленным в пункте 1 статьи 2 Закона N 135-ФЗ. В нем сказано, что благотворительная деятельность осуществляется в целях улучшения материального положения малообеспеченных граждан, социальной реабилитации инвалидов, безработных, оказания помощи пострадавшим в результате стихийных бедствий и экологических катастроф.