Техника проведения аудита расчетов с контрагентами на предприятиях коммунального хозяйства

Планируя аудиторскую проверку, аудитору необходимо оценить надежность внутреннего контроля и внутреннего аудита (при его наличии) дебиторской и кредиторской задолженности на предприятии.

Оценка системы внутреннего контроля определяет степень доверия учетной системе предприятия и внутреннему контролю.

Аудитор изучает контрольную среду, систему бухгалтерского учета, процедуры контроля.

Правильная оценка системы внутреннего контроля предприятия-клиента даст возможность аудитору разработать план аудита, определить количество, виды и объем аудиторских процедур. При наличии на предприятии внутреннего аудитора, а в данном случае таковым является ГПП «Укрпромводчермет» внешний аудитор может использовать результаты его работы, предварительно проверив их надежность.

При проведении оценки внутреннего контроля составляется рабочая таблица аудитора, цель которой является выяснить, как предприятие определяет, что суммы дебиторской и кредиторской задолженности отвечают установленным требованиям.

В данной таблице указываются направления оценки аудитором внутреннего контроля дебиторской и кредиторской задолженности, комментарии и ссылки на документацию.

Для эффективного проведения внутреннего контроля дебиторской и кредиторской задолженности необходимо зафиксировать в данной таблице следующее:

• — контроль полноты отражения дебиторской и кредиторской задолженности;
• — контроль реальности записей по возникновению или списанию дебиторской и кредиторской задолженности;
• — контроль правильности расчетов;
• — контроль соответствия и своевременности учетной регистрации;
• — контроль правильности распределения обязанностей персонала клиента, связанных с учетом дебиторской и кредиторской задолженности.

Приведем пример рабочей таблицы аудитора по оценке состояния внутреннего контроля в табл. 3.2.1.

Табл. 3.2.1. Рабочая таблица аудитора по оценке внутреннего контроля.

Как итоговое заключение последней строкой рабочей таблицы выделяется конечный результат внутреннего аудита дебиторской или кредиторской задолженности.

На подготовительном этапе аудита, кроме указанных выше действий, аудитору следует оценить величину аудиторского риска в целом и при проверке кредиторской и дебиторской задолженности, т. е. выяснить величину вероятности того, что существенные ошибки, которые имеются в учете дебиторской и кредиторской задолженности, могут остаться не выявленными и повлияют на достоверность всей финансовой отчетности.

Аудиторский риск определяется по формуле:

АР = РК *РУ *РВ, где, РК — риск внутреннего контроля; РУ — риск системы бухгалтерского учета; РВ — риск выявления, который зависит от самого аудитора.

Допустимая величина аудиторского риска находится в пределах 1 — 5% общего итога баланса или финансового результата за отчетный период.

Аудитор должен определить, какие способы и приемы он будет применять, при проведении аудита дебиторской и кредиторской задолженности. По моему мнению, наиболее целесообразным является такие как: запрос, тестирование, выборочная документальная проверка и аналитический обзор.

Для оценки собственного риска и риска несоответствия внутреннего контроля на предприятии, аудитор ГПП «Укрпромводчермет» применяет метод тестирования, который помогает, по его мнению, эффективно оценить зоны риска при проверке дебиторской и кредиторской задолженности. Примерный перечень вопросов в виде тестирования для проверки дебиторской и кредиторской задолженности аудитор предлагает следующий, приведем его в табл. 3.2.2.

Табл. 3.2.2. Аудиторские тесты при проверке дебиторской и кредиторской задолженности.

По моему мнению, рассмотренная выше методика разработки тестов для проведения внутреннего аудита является весьма полной и уместной для проверки дебиторской и кредиторской задолженности, она поможет включать:

• 1. Оценку уровней существенности, внутрихозяйственного риска по дебиторской и кредиторской задолженности;
• 2. Оценку риска контроля для цикла реализации и получения выручки.
• 3. Проверку хозяйственных операций по существу;
• 4. Разработку аналитических процедур для сальдо дебиторской и кредиторской задолженности;
• 5. Разработку тестов для достижения конкретных целей аудита.

Необходимо отметить самое главное, что при составлении тестов следует задействовать процедуры аудита, размеры выборки, критерии отбора и временные рамки.

Приведем примерный перечень аналитических процедур для цикла реализации получения выручки следующий:

• 1. Сравнение в процентном отношении валовой прибыли с предыдущими периодами по ассортименту изделий;
• 2. Сравнение объемов реализации по месяцам за какой-либо период по ассортименту изделий.
• 3. Сравнение возвратов и скидок в процентах от валового объема реализации.
• 4. Сравнение оборотов по индивидуальным покупателям и заказчикам.
• 5. Сравнение расходов по безнадежным долгам в процентах от валового объема реализации.
• 6. Сравнение количества дней непогашения счетов дебиторов.
• 7. Сравнение допустимого предела непогашенных счетов в процентах от дебиторской задолженности.

Следовательно, все это и является поиском зон риска при аудиторской проверке.

В аудите дебиторской и кредиторской задолженности большое значение имеет выборка данных.

• 1. Необходимо иметь представление о всех дебиторах и кредиторах;
• 2. Сделать ранжирование дебиторской и кредиторской задолженности по степени весомости счетов.
• 3. Определить стоимость каждого диапазона и его удельный вес в общей сумме дебиторской и кредиторской задолженности.

Существенная ошибка может присутствовать в самых весомых счетах. Но если суммы по счетам примерно одинаковы, то объемы работ значительно уменьшаться, чем в той ситуации, когда разброс по счетам имеет место.

Аудитор постоянно пересматривает правильность сделанной им оценки риска несоответствия внутреннего контроля, до самого момента завершения подготовки аудиторского заключения, и вносит соответствующие коррективы.

После оценки внутреннего контроля и поиска зон риска, аудитор может приступить к составлению программы проверки дебиторской и кредиторской задолженности.

Программа аудита представляет собой перечень аудиторских процедур, которые необходимы для каждой конкретной части проверки.

Аудиторские программы бывают двух видов: программы тестов контроля, которые включают процедуры сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля предприятия; программы проверки остатков на счетах, которые включают процедуры сбора информации непосредственно об остатках на счетах.

Программа аудиторской проверки дебиторской задолженности на предприятиях отрасли коммунального хозяйства должна содержать в себе следующие, аудиторские процедуры:

• 1. Определить основных дебиторов и преимущественный порядок расчетов с дебиторами.
• 2. Получить список дебиторов с указанием сумм задолженности на конец года. Сделать выборку, включив в нее наиболее значительные суммы, и проверить наличие соответствующих договоров и первичных документов.
• 3. Убедиться, что остатки по счетам расчетов приведены в балансе, развернуто: по аналитическим счетам, имеющим дебетовое сальдо — в активе, кредитовое — в пассиве.
• 4. Убедиться в том, что в конце года проведена инвентаризация дебиторской задолженности.
• 5. Убедиться, что дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, и другие нереальные для взыскания долги списаны за счет соответствующего резерва сомнительных долгов или отнесены на финансовые результаты хозяйственной деятельности. При проверке отражения данных по расчетам с другими организациями учитывать сроки исковой давности, установленные законодательством.
• 6. Убедиться в правильности отражения в учете дебиторской задолженности в иностранной валюте.
• 7. Проверить правильность учета и документального оформления.
• 8. Убедиться в том, что организация учета расчетов позволяет сгруппировать суммы дебиторской задолженности по срокам погашения: более чем через 12 месяцев после отчетной даты, в течении 12 месяцев после отчетной даты. 34, с.274].
• 9. Убедиться в правильности формирования статей баланса, содержащих сведения о дебиторской задолженности.

Программа аудиторской проверки кредиторской задолженности будет содержать в себе следующие, обязательные, аудиторские процедуры:

• 1. Определить основных кредиторов и преимущественный порядок расчетов с кредиторами.
• 2. Получить список кредиторов с указанием сумм задолженности на конец года. Сделать выборку, включив в нее наиболее значительные суммы, и проверить наличие соответствующих договоров и первичных документов.
• 3. Убедиться, что остатки по счетам учета расчетов приведены в балансе, развернуто: по аналитическим счетам, имеющим дебетовое сальдо — в активе, кредитовое — в пассиве.
• 4. Убедиться в том, что в конце года проведена инвентаризация кредиторской задолженности.
• 5. Убедиться в правильности отражения в учете кредиторской задолженности в иностранной валюте.
• 6. Проверить правильность отражения в учете заемных средств, наличие соответствующих договоров. Проверить правильность отнесения на соответствующие источники расходов по уплате процентов по заемным средствам, в том числе по кредитам банков.
• 7. Проверить порядок учета авансов, полученных от покупателей и заказчиков. Убедиться в том, что они включены в облагаемый оборот при расчете НДС, в случае, если это предусмотрено налоговым законодательством. Иметь в виду, что авансы, полученные в счет предстоящего экспорта продукции (работ, услуг), подлежат обложению налогом на добавленную стоимость.
• 8. Проверить правильность отражения в учете расчетов с персоналом по оплате труда. Убедиться в наличии и правильности оформления необходимых первичных документов.

Проверить порядок учета и формирования совокупного дохода физических лиц, подлежащего обложению подоходным налогом. Убедиться, что в него включаются все установленные законом выплаты и т. п.

• 9. Проверить правильность отражения в учете расчетов по социальному страхованию и обеспечению.
• 10. Убедиться в том, что организация учета расчетов позволяет сгруппировать суммы кредиторской задолженности по срокам погашения: более чем через 12 месяцев после отчетной даты; в течение 12 месяцев после отчетной даты.
• 11. Убедиться в правильности формирования статей баланса, содержащих сведения о кредиторской задолженности. [34, с. 276].

Программа аудиторской проверки дебиторско-кредиторской задолженности должна включать все важные моменты, анализ которых позволяет сделать правильное аудиторское заключение.

Для предоставления обоснованных отчетов аудитор должен иметь полную, достоверную и надежную информацию — аудиторские доказательства. Стандарты, относительно количества, качества и процедур получения, аудиторских доказательств установлены в национальном нормативе аудита «Аудиторские доказательства» № 14. Источниками информации могут быть учетная система, первичные документы, материальные активы, работники предприятия, контрагенты.

Аудиторские доказательства — это информация, полученная, аудиторами при подготовке выводов, на которых основывается аудиторский отчет. Полученные, аудиторские доказательства можно классифицировать, особое значение для аудита имеют прямые доказательства.

Прямые доказательства — это данные, которые подтверждаются первичными документами и учетными записями. Прямые доказательства подразделяются на материальные и нематериальные. Материальные — это документы и натуральные объекты. Нематериальные — это моментные, а также контрагенты предприятия, на котором проводиться аудит. Аудиторские доказательства могут быть внешними, внутренними и смешанными.

Внешние доказательства — это информация, полученная, аудитором от 3-х лиц в письменной форме. Внутренние доказательства — информация, полученная, аудитором от субъекта в письменной форме.

Источниками информации для сбора аудиторских доказательств по операциям с дебиторской и кредиторской задолженностью РУ ГПП «Укрпромводчермет» являются:

• 1. Приказ об учетной политике;
• 2. Первичные документы по учету дебиторской и кредиторской задолженности;
• 3. Учетные регистры, используемые для отражения хозяйственных операций по учету дебиторской и кредиторской задолженности;
• 4. Акты и справки предыдущих аудиторских проверок, аудиторские заключения и другая документация, которая обобщает результаты контроля;
• 5. Отчетность (журнал — ордер № 3, 6; бухгалтерский баланс, Примечания к годовой отчетности).

Полученная в ходе аудиторской проверки информация должна быть документально оформлена в виде рабочих документов, как составная часть аудиторского досье (ННА 6 «Документальное оформление аудиторской проверки»). Это осуществляется с целью документального подтверждения выполненных аудитором процедур, сбора необходимых данных для составления аудиторского заключения, осуществления контроля за ходом выполнения проверки, как самим аудитором, так и руководителем аудиторской фирмы и т. д. Каждый рабочий документ должен быть составлен с соблюдением установленных требований и содержать все необходимые обязательные реквизиты. Документы могут быть стандартизированные и произвольной формы и содержания.

Результаты с лаконичным описанием выявленных нарушений, ошибок, отклонений, с оценкой состояния бухгалтерского учета, достоверности отчетности и законности хозяйственных операций должны быть представлены в аудиторском заключении. Информация, содержащаяся в заключение, должна быть четкой, надежной и компетентной, а также независимой, объективной и правдивой.

При проведении аудиторской проверки дебиторской и кредиторской задолженности внутренний аудитор ГПП «Укрпромводчермет», составляет план мероприятий по стабилизации финансовой деятельности РУ ГПП «Укрпромводчермет». На основании проведенного внутреннего аудита дебиторской и кредиторской задолженности в 2004 г. аудитор предложил следующие мероприятии по стабилизации финансовой деятельности РУ ГПП «Укрпромводчермет»:

• 1. Установить строгий контроль за предоставлением всех необходимых приложений при заключении договоров на централизованное водоснабжение, договоров купли-продажи с целью недопущения договоров недействительными.
• 2. Обеспечить 100% выполнение договорных обязательств с промышленными предприятиями и по лимитам, для горводоканалов, при условии обеспечения оплаты текущего потребления. Не допускать сверхлимитной подачи воды горводоканалам, которые имеют задолженность.
• 3. Усилить контроль и активизировать правовые методы воздействия на должников. При заключении договоров использовать механизмы управления финансовыми рисками, обеспечения исполнения обязательств (штраф, пеня, неустойка, залог, поручительство).
• 4. Осуществлять контроль за своевременным направлением предъявлением претензий должникам и исков в хозяйственные суды для удержания долгов, вплоть до реализации ликвидированного имущества.

5. С целью погашения кредиторской задолженности РУ на 01.01.05 г., своевременных расчетов с бюджетом, поставщиками и подрядчиками, затребовать информацию от дебиторов с расшифровками имеющейся дебиторской задолженности, графики погашения дебиторской задолженности, уст…

• 2. Для РУ ГПП «Укрпомводчермет» свойственно проведение только внутреннего аудита, не привлекая внешней аудиторской проверки, а это значительно влияет, а точнее ставит под сомнительность, состояние контроля, учета и анализа дебиторской и кредиторской задолженности.
• 3. Внутренний аудитор не дает как такого аудиторского заключения, а только предлагает мероприятия по стабилизации финансово-хозяйственной деятельности, не описывая конкретно выявленных ошибок, отклонений. Сложившаяся ситуации является довольно критической, поскольку, не указывая на ошибки и отклонения РУ ГПП «Укрпромводчермет» аудитор ставит под сомнение достоверность финансовой отчетности предприятия.

Для стабилизации сложившейся ситуации в РУ ГПП «Укрпромводчермет» необходимо провести внешний аудит с привлечением внешних экспертов. Проведение внешнего аудита поможет выявить наличие ошибок, нарушений, отклонений по состоянию учета дебиторской и кредиторской задолженности, и стабилизировать сложившуюся довольно неблагоприятную ситуацию на данном предприятии.