Национальное регламентирование НДС в Республике Молдова

НАЦИОНАЛЬНОЕ РЕГЛАМЕНТИРОВАНИЕ НДС В РЕСПУБЛИКЕ МОЛДОВА

Список сокращений НДС — Налог на Добавленную Стоимость;

ДС — Добавленная Стоимость;

ГГНИ — Главная Государственная Налоговая Инспекция;

ЕС — Евросоюз;

ТМЦ — Товарно-материальные ценности;

РМ — Республика Молдова;

СНГ — Содружество Независимых Государств;

США — Соединённые Штаты Америки;

Аннотация к магистерской диссертации студентки группы DFFn-113m Рымарь Ирины «Национальное регламентирование НДС в РМ»

Магистерская диссертация имеет традиционную структуру и содержит: введение, основную часть, состоящую из трех глав, заключение, список, использованной литературы, включающий перечень нормативноправовых актов и др.

Цель работы: исследование Налогового Законодательства Республики Молдова, регулирующее налогообложение НДС.

В диссертации дается характеристика сущности налога на добавленную стоимость, а также его роли в бюджете Республики Молдова. Основное внимание обращается на Налоговое Законодательство, регулирующее налогообложение НДС, а также изменениям, которые вносит законодатель в Налоговый Кодекс. Большое место в диссертации уделено действующей практике исчисления и взимания НДС в Республике Молдова. В работе подробно описываются проблемы, связанные с исчислением и взиманием НДС, а также методы по совершенствованию НДС в Республике Молдова.

Методологической базой при написании явились такие методы, как: синтез, горизонтальный и вертикальный метод анализа, методы статистического анализа.

Annotation

To the Master’s thesis of the student of DFFn-113m group, RIMARI IRINA, on topic «National VAT Regulation in RM»

The Master’s thesis is of a traditional structure and contains: Introduction, the body consisting of three Chapters, Conclusions, List of Bibliography, containing an index of laws and statutory documents.

Purpose of the work: examination of Tax Legislation of Republic of Moldova, which regulates VAT assessment.

The thesis paper includes the characteristics of the concept «Value Added Tax» and its role in the budget of Republic of Moldova. The main attention is paid to the Tax Legislation, which regulates VAT assessment, as well as to changes, introduced by the legislator to the Tax Code. A big part of work is devoted to the existing practice of VAT calculation and collection in Republic of Moldova. The thesis thoroughly describes the issues related to VAT calculation and collection, as well as methods of VAT improvement in Republic of Moldova.

Such methods as synthesis, horizontal and vertical methods of analysis, methods of statistical analysis served as methodological basis for the present work elaboration.

The thesis contains 6 tables, 7 pictures and 1 Annex, and a list of Bibliography of 39 sources. The total amount of the Master’s thesis is 81 pages.

Введение

налог добавленный стоимость Актуальность. Быстрое распространение Налога на Добавленную Стоимость — самое важное и поразительное достижение двадцать первого века. Буквально сорок лет назад мало кто знал об этом налоге, информацию о нем можно было подчеркнуть только в научных трактах. А на данный момент около 70% населения проживает в странах, применяющих НДС, поступления от которого составляют около четверти всех государственных доходов в мире. Налог на добавленную стоимость (НДС) — один из самых сложных и противоречивых налогов в современной налоговой системе Республике Молдова. Важным источником формирования бюджета являются поступления в виде НДС. Поэтому проблемы его привлечения и учета, а также соблюдения действующего законодательства в данной сфере достаточно актуальны. Огромное количество вопросов и конфликтов, связанных с данным налогом порождаются несовершенством законодательства и непониманием экономической роли этого налога. Несмотря на длительную практику применения НДС, применяется в Молдове с 1992 года, многие спорные вопросы остаются не решенными. Кроме того, в правила исчисления и уплаты НДС законодатель постоянно вносит изменения. В отсутствии однозначных ответов налогоплательщики часто стоят перед сложным выбором между предлагаемыми различными специалистами путями решения таких вопросов. Любые поправки, вносимые в законодательство, особенно когда речь заходит об изменении взаимоотношений между налогоплательщиком и государством при исчислении и уплате налогов, порождает один вопрос — чего такими действиями хочет добиться государство в лице законодателя. Принимая различные законы, такие как: Закон РМ № 267 от 23.12.11, Закон о внесении изменений и дополнений в Налоговый Кодекс № 194 от 15.07.2010, законодатель предпринимает шаги по устранению многочисленных пробелов в Налоговом Кодексе РМ.

Цель работы: исследование форм и методов Налогового Законодательства Республики Молдова, регулирующее налогообложение НДС.

Достижение поставленной цели потребовало постановки и решения следующих задач:

— определение понятия и экономической сущности налога на добавленную стоимость;

— описание истории возникновения и становления НДС;

— выявление места НДС в доходах бюджета Республики Молдова;

— рассмотрение нормативно-правовой базы, регулирующей НДС;

— исследование особенности порядка исчисления и взимания Налога на Добавленную Стоимость в Республике Молдова;

— выявление проблем, связанных с исчислением НДС;

— разработка рекомендаций по совершенствованию системы НДС в Молдове.

В качестве объекта исследования выступает Налоговое Законодательство РМ.

В качестве предмета исследования выступает Налог на Добавленную Стоимость.

Методологическая база. При написании работы были использованы следующие методы: синтез, горизонтальный и вертикальный метод анализа, методы статистического анализа.

Информационной базой послужили труды различных специалистов, таких как: Погорлецкий А. И., Вито Танзи, Кожокарь Г. Г., Кику Н. Г., а также, статьи из специализированных научно-информационных периодических изданий, статистические отчеты Национального Бюро Статистики, законодательные и нормативные акты Республики Молдова.

Структура работы. Работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографии и приложений.

Во введении аргументируется актуальность выбранной темы, определяется цель и задачи данной работы, дается характеристика содержания работы.

В первой главе рассматривается экономическая сущность НДС, его роль в формировании бюджетов западных стран, в том числе и Республики Молдова, история возникновения и становления НДС, а также рассматривается Налоговое Законодательство Республики Молдова и наиважнейшие изменения Налогового Кодекса РМ, касающиеся Налога на Добавленную Стоимость.

Вторая глава посвящена исследованию действующей практики исчисления НДС в Республике Молдова, рассмотрению особенностей взимания НДС в Молдове, а также анализу порядка исчисления НДС на примере молдавской фирмы IM «Aprotehpro» SRL.

В третьей главе описаны основные проблемы, связанные с исчислением и взиманием НДС в Молдове, проблемы и пробелы Налогового Законодательства Республики Молдова, а также рассмотрены меры по совершенствованию Налогового Законодательства, регулирующего НДС; рассмотрена проблема так называемых «фирм-однодневок», а также меры по борьбе с данной проблемой.

Заключение

охватывает некоторые выводы и предложения, выявленные в процессе написания работы «Национальное регламентирование НДС в РМ», связанные с исследованием форм и методов национального регламентирования НДС в Республике Молдова.

Библиография включает в себя 39 источников.

I. Теоретические аспекты НДС

1.1 Сущность, экономическая природа НДС и его роль в образовании доходов бюджета

«Под налогами понимаются обязательные платежи юридических и физических лиц, поступающие государству в заранее установленных законом размерах и в определенные законом сроки» Налоговый Кодекс № 1163-XIII от 24.04.1997 г.Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 62/522 от

08.02.2007 г., ст. № 6. Налоги часть финансовых отношений, связанная с формированием денежных доходов государства и необходимых ему для выполнения соответствующих функций. Именно за счет таких поступлений формируются финансовые ресурсы государства, аккумулируемые в его бюджет и в бюджеты внебюджетных фондов.

Налоги — объективная необходимость, которая обусловлена потребностями развития общества. Развитие государственного устройства сопровождается преобразованием налоговой системы. Взаимоотношения различных предприятий, как с государственными, так и с местными бюджетами, с банками, а также с вышестоящими организациями определяются с помощью налогов. При помощи налогов регулируется внешнеэкономическая деятельность (привлечение иностранных инвестиций, формирование доходов и прибыль предприятия и др.). Также налоговый механизм применяется для экономического воздействия государства на общественное производство, его динамику и структуру, на состояние научно-технического прогресса.

«Нужно отметить, что в налоговой системе многих стран, в том числе и в Республике Молдова, косвенные налоги занимают основное место. К ним относятся налог на добавленную стоимость (НДС), акцизы и акцизные сборы, тарифно-таможенные сборы, импортно-экспортные сборы и пошлины» Налоги и налогообложение. Курс лекций: Учебное пособие для вузов/О.С.Кириллова, Т. В. Муравлева. ;

М.:Издательство «Экзамен», 2005. — с.63. Наиболее существенную роль как в составе данных налогов, так и в составе доходов бюджета играет НДС (около 70% доходов в бюджет).

Согласно Налоговому Кодексу Республики Молдова, «Налог на добавленную стоимость (НДС) — общегосударственный налог, представляющий собой форму изъятия в бюджет части стоимости поставленных товаров, оказанных услуг, подлежащих налогообложению на территории Республики Молдова, а также части стоимости облагаемых товаров, услуг, импортируемых в Республику Молдова» Налоговый Кодекс № 1163-XIII от 24.04.1997 г. Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 62/522 от 08.02.07

08.02.2007 г., ст. № 93(1).

Функции НДС выявляют его социально-экономическую сущность, внутреннее содержание. В современных условиях налоги выполняют следующие функции:

Рисунок 1.1 Функции Налога на Добавленную Стоимость

Источник: таблица разработана автором на основании книги Финансы и кредит. Казанская А. Ю. Учебно-методическое пособие для самоподготовки к практическим занятиям.

1)фискальная функция (заключается в мобилизации существенных поступлений от НДС в доход бюджета за счет простоты взимания);

2)регулирующая функция (означает, что НДС как активный участник перераспределительных процессов, оказывает существенное влияние на воспроизводство, стимулируя или сдерживая его темпы, усиливая или ослабляя накопление капитала, расширяя или уменьшая платежеспособный спрос);

3)стимулирующая функция (представляет собой синтез распределительной и регулирующей функций);

4) распределительная функция (данная функция выражается в распределении налоговых платежей между юридическими и физическими лицами, сферами и отраслями экономики и др.) Финансы и кредит. Казанская А.Ю.Учебно-методическое пособие для самоподготовки к практическим занятиям / Электронное издание. — Таганрог: ТТИ ЮФУ, 2007. — с 85.

Согласно статье 94 Налогового Кодекса РМ, «плательщиками НДС являются юридические и физические лица, зарегистрированные в соответствии с Налоговым Кодексом РМ; юридические и физические лица, импортирующие товары, за исключением физических лиц, которые импортируют товар для личного пользования и стоимость которых не превышает лимиты, установленные законодательством» Налоговый Кодекс № 1163-XIII от 24.04.1997 г.Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 62/522 от

08.02.2007 г., ст. № 94.

«Объектами налогообложения являются поставки товаров и услуг субъектами налогообложения, которые являются результатом их предпринимательской деятельности в РМ; импорт товаров в РМ, за исключением импортируемых физическими лицами товаров для личного пользования или потребления; импорт услуг в РМ» Налоговый Кодекс № 1163-XIII от 24.04.1997 г.Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 62/522 от

08.02.2007 г., ст. № 95(1).

Объектами налогообложения не являются:

1) поставка товаров и услуг, осуществляемая внутри зоны свободного

предпринимательства;

2) доход в виде процентных начислений, полученный лизингодателем на основе договора

лизинга;

3)поставка товаров и услуг, осуществляемая безвозмездно в рекламных целях и/или с целью продвижения продаж в размере 0,1% дохода от продаж, полученного в течении года, предшествующему года, в котором осуществлена поставка;

4) передача собственности в случае реорганизации хозяйствующего субъекта Налоговый Кодекс № 1163-XIII от 24.04.1997 г. Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 62/522 от

08.02.2007 г., ст. № 95(2).

Что касается ставок НДС, каждая страна устанавливает их самостоятельно. На сегодняшний день, НДС действует в более 137 странах мира, фактически вытеснив налог с оборота и, заметно, уменьшив значение налога на продажи Мишенина М. С., Аскарова З. Р. НДС в европейских странах и перспективы его дальнейшего развития,. Единственным исключением остается США, где вместо НДС, действует налог с продаж, средняя совокупная ставка которого в конце 2009 года достигла 8,629%. В таблице 1.1 можно наглядно увидеть размеры ставок по НДС на начало 2013 года. В Евросоюзе принято минимальное ограничение стандартной ставки — не менее 15%. Также разрешены сниженные ставки НДС на льготные товары (фармацевтические товары и медицинское оборудование, книги, услуги пассажирского транспорта и др.). В виде исключения на некоторые виды товаров разрешены ставки вплоть до 0%. К примеру, в Великобритании действует ставка 0% на детскую одежду и книги. Из таблицы видно, что общая тенденция состоит в применении только двух ставок: стандартной ставки от 15% до 20%, и пониженной ставки — от 4% до 9%.Анализ свидетельствует о наличии достаточно высоких ставок НДС в странах ЕС. В некоторых из этих стран (например, в Швеции, Финляндии, Дании) эти ставки превышают максимальные ставки, рекомендуемые руководящими органами ЕС (14 — 20% по основным группам товаров при разрешении использовать более низкие ставки для некоторых видов социально значимых товаров) Мишенина М. С., Аскарова З. Р. НДС в европейских странах и перспективы его дальнейшего развития,.

Таблица 1.1 Ставки НДС в европейских странах

Источник: М. Шикирлийская. Сниженные ставки НДС и евро-грамонизация. Экономическое обозрение Логос-Пресс.2012,nr.15(943), с.15

Основные черты европейской системы НДС определены директивами Совета ЕС, которые приняты в разные годы. Был установлен свод общих правил, согласно которым определяется объект налога, метод расчета суммы налога, место, где сделка подлежит обложению, случаи невзимания налога, и др. Наличие такой базы является необходимым условием для единообразного применения НДС в странах-членах ЕС.

Что касается Молдовы, «Налоговый Кодекс РМ устанавливает два вида ставок: стандартную ставку (20%) и сниженную (8% и 0%)» Налоговый Кодекс № 1163-XIII от 24.04.1997 г.Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 62/522 от

08.02.2007 г., ст. № 96. В таблице 1.2 можно увидеть ставки применения НДС и товары, которые облагаются НДС.

Таблица 1.2

Ставки НДС в Республике Молдова

Согласно статье 103 Налогового Кодекса Молдовы существуют поставки, освобожденные от НДС, такие как:

1)импорт товаров, услуг и осуществленные субъектами налогообложения поставки товаров, услуг, являющихся результатом их предпринимательской деятельности в Республике Молдова;

2)жилье, земля, их аренда, право на их поставку и аренду, за исключением комиссионных, связанных с такими сделками;

3)государственное имущество, выкупаемое в порядке приватизации;

4)детские дошкольные учреждения, санатории и другие объекты социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дороги, электрические сети и подстанции, газовые сети, а также предприятиям, учреждениям и организациям органами публичной власти; государственное имущество, передаваемое безвозмездно по решению органов публичной власти с баланса одного государственного предприятия на баланс другого государственного предприятия или с баланса одного муниципального предприятия на баланс другого муниципального предприятия;

5)услуги, кроме посреднических, связанные с патентно-лицензионными операциями, касающимися объектов промышленной собственности, а также, относящиеся к объектам авторского права и смежных прав;

6)медицинские услуги, за исключением косметических; лекарственное сырье, материалы, изделия, первичная и вторичная упаковка, используемые для приготовления и производства лекарств;

7) товары собственного производства студенческих и школьных столовых, столовых других учебных заведений, больниц, детских дошкольных учреждений, столовых иных учреждений и организаций социально-культурной сферы;

8)финансовые услуги: предоставление или передача кредитов, операции, связанные с ведением депозитных счетов, импорт банкнот и монет, операции, связанные с выпуском акций, облигаций, векселей и других ценных бумаг, в том числе коммерческие и посреднические операции на рынке ценных бумаг и операции независимых регистраторов; операции, связанные с производными финансовыми инструментами, с форвардными соглашениями, опционами и другими финансовыми операциями;

9)почтовые услуги, включая доставку пенсий, субсидий, пособий;

10)электрическая энергия, импортируемая и поставляемая распределительным сетям или импортируемая распределительными сетями, за исключением услуг по транспортировке импортируемой электрической энергии;

11)книжная продукция и периодические издания, за исключением носящих рекламный и эротический характерНалоговый Кодекс № 1163-XIII от 24.04.1997 г.Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 62/522 от

08.02.2007 г., ст. № 103 .

Не облагаются НДС:

1) товары при ввозе их на таможенную территорию и помещении под таможенные режимы транзита, переработки под таможенным контролем, таможенного склада и под таможенные назначения уничтожения, отказа в пользу государства;

2) импорт товаров, услуг, предназначенных для оказания помощи при стихийном бедствии, вооруженном конфликте и других чрезвычайных ситуациях, а также импорт и/или поставки товаров, услуг, определенных в качестве гуманитарной помощи в установленном Правительством порядке;

3) товары, размещаемые и реализуемые в магазинах duty-free;

4) сырье, материалы, комплектующие изделия и принадлежности, импортируемые для производства продукции организациями и предприятиями обществ слепых, обществ глухих и обществ инвалидов, согласно списку и в порядке, установленном Правительством;

5) продукция лечебно-производственных (трудовых) мастерских при психиатрических больницах Министерства здравоохранения, в которых работают инвалиды др. Налоговый Кодекс № 1163-XIII от 24.04.1997 г.Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 62/522 от

08.02.2007 г., ст. № 103(4−8)

В большинстве стран ЕС НДС играет ныне роль единственного налога на потребление, в некоторых странах пока еще сохраняется его использование параллельно с налогом с продаж (например, в Германии).

«В Германии налоговая система состоит из тридцати восьми видов налогов, за счет которых формируется от 60 до 80% всех ее доходов: 54% составляют косвенные налоги и 46% - прямые налоги. Ставка налога составляет 14% и 7% (по льготной продукции). Во Франции налог на добавленную стоимость является основным и дает наибольшие налоговые поступления в бюджет страны. НДС исчисляется на каждой стадии производства и обращения в виде разницы между налогами, взимаемыми при продаже товара и при покупке ТМЦ (товарно-материальных ценностей, использованных при его изготовлении. От НДС освобождаются экспортные операции, медицинское обслуживание, оборудование, страхование, лотереи и так далее» Мишенина М. С., Аскарова З. Р. НДС в европейских странах и перспективы его дальнейшего развития,

http://econf.rae.ru/pdf/2011/03/40.pdf.

Кроме того, в некоторых случаях, плательщику предоставляется выбор: платить НДС или подоходный налог по отдельным видам деятельности (сдача в аренду помещений, финансовая, банковская, литературная, спортивная, артистическая деятельность).

Что касается Молдовы, «налоговая система РМ состоит из 6 общегосударственных и 13 местных налогов (сборов, пошлин)» Налоговый Кодекс № 1163-XIII от 24.04.1997 г.Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 62/522 от

08.02.2007 г., ст. № 6.

Из рисунка 1.2 видно, что на протяжении последних трех лет наблюдается тенденция преобладания косвенных налогов над прямыми налогами. Причем в 2010 г., доля косвенных налогов в бюджет составила 55%, в 2011 г. — 75%, а в 2012 г. — 67%, тогда как доля прямых налогов составила: в 2010 г. — 45; в 2011 г. — 25%, в 2012 г. — 33%. Это говорит о несовершенстве налогового администрирования в нашей стране.

Рисунок. 1.2 Доля прямых и косвенных налогов в бюджете РМ

Источник: таблица разработана автором на основании данных Национального Бюро Статистики (изучен 22.03.2013)

«Дискуссионным и интересным был и остается вопрос о соотношении прямых и косвенных налогов. Финансовая наука доказала, что только посредством сочетания прямого и косвенного налогообложения можно выстроить налоговую систему, отвечающую фискальным интересам государства и экономическим интересам налогоплательщиков» Финансы и кредит. Казанская А.Ю.Учебно-методическое пособие для самоподготовки к практическим

занятиям / Электронное издание. — Таганрог: ТТИ ЮФУ, 2007. — с.135.

Далее, на рисунке 1.3 рассмотрим структуру налоговых и неналоговых поступлений в бюджет Республики Молдова за 2012 год.

Рисунок 1.3 Структура бюджетных доходов РМ в 2012 году Источник: таблица разработана автором на основании Закона о государственном бюджете 2012 года.

Как видно из рисунка 1.3, наибольшие поступления составляют «доходы от поступления в бюджет НДС около 11 млрд. 371 млн. леев, далее: акцизы — 3 млрд. 014 млн. леев, внешние гранты — 2 млрд.387 млн. леев и неналоговые поступления — 4 млрд.367 млн. леев» Закон о государственном бюджете на 2012 год № 282 от 21.12.2011 г.Monitorul Oficial al Republicii

Moldova № 282 от 25.01.2012г, ст.№ 21.

При этом если сравнить поступления НДС за последние три года, то можно увидеть рост НДС в бюджет Молдовы (таблица 1.3).

Таблица 1.3

Поступление НДС в бюджет Молдовы за 2010;2012 годы

Источник: Отчеты об исполнении госбюджета по доходам, расходам, дефициту и источникам финансирования по всем компонентам 2010;2012 г.

Таким образом, исходя из всего вышесказанного, можно сделать вывод о том, что Налог на Добавленную Стоимость является самым значимым налогом в бюджете многих стран, в том числе и РМ.

К достоинствам НДС традиционно относят, прежде всего, его нейтральность по отношению к сложившейся в стране системе производства и распределения товаров и услуг. То есть, он не зависит от того, является технология трудоемкой, капиталоемкой или наукоемкой; он не зависит от конкретной организационно-правовой формы предприятий, участвующих в производстве и распределении товаров и услуг. Сумма налога остается одной и той же независимо от того, где был произведен продукт. Все это, является отличительной чертой «правильного, справедливого» налога, в странах, где оптимальное распределение ресурсов определяется свободной игрой рыночных факторов.

Нейтральность НДС проявляется и в отношении момента потребления товара или услуги, будь это немедленное или отложенное потребление. Хотя НДС сокращает абсолютную величину прибыли от накоплений, он не уменьшает чистую норму прибыли. НДС является налогом, стимулирующим инвестиции, а, следовательно, и экономический рост. В большинстве стран Европы НДС служит гибким и стабильным источником пополнения государственных бюджетов.

1.2 История возникновения и становления НДС Налог на Добавленную Стоимость ведет свое происхождение от средневековых пошлин, которыми облагался ввозимый в страну товар, чтобы в полном соответствии с протекционистской торговой политикой защитить внутренний рынок страны от иностранного экспорта. Если товар оставался в стране, то это была ввозная пошлина, к которой А. Смит относился весьма отрицательно, считая, что «такие репрессивные меры следует признать плохим методом для возмещения ущерба, причиненного некоторым классам нашего рода», ибо «почти все другие классы наших граждан будут благодаря этому вынуждены платить дороже, чем до сих пор, за ряд товаров. Следовательно, каждый такой закон облагает фактическим налогом всю страну не в пользу того класса работников, который пострадал» Амоша А. И., Иванов Е. Т., Прокопенко Н. Д., Иванов С. Е. Каноны рынка и законы экономики. КН.8.

Экономическое проектирование/ НАН Украины, Ин-т экономики пром-сти. — Донецк, 2005. — с.448. Для транзитных товаров, следующих через территорию страны, устанавливалась возвратная пошлина, если экспортный товар вывозился английскими купцами не позже 12 месяцев после ввоза его, а иностранными купцами — не позже 9 месяцев. Этот вид пошлин А. Смит называл «среди поощрительных мер наиболее разумными». Со временем с ввозными пошлинами произошли незаметные во времени институциональные изменения, превратившие их в налог на добавленную стоимость, который за рубежом взимался с вновь созданной в товарах стоимость (проще говоря, с произведенного национального дохода) Амоша А. И., Иванов Е. Т., Прокопенко Н. Д., Иванов С. Е. Каноны рынка и законы экономики. КН.8.

Экономическое проектирование/ НАН Украины, Ин-т экономики пром-сти. — Донецк, 2005. — с.452. При этом если товар вывозился за пределы страны, то во избежание двойного налогообложения этот налог возвращался производителю по механизму возвратной пошлины.

Положительные качества налога проистекают из двойственности его природы: с одной стороны, он удерживается при совершении каждой сделке, что позволяет делать большие сборы, с другой — в виду частичного удержания, он не накапливается в цене товара. Общей тенденцией для всех стран, установивших НДС, явилось быстрое превращение этого налога в один из главных в налоговой системе. Во Франции на долю НДС приходится 45% всех налоговых поступлений в бюджет, в Великобритании и Германии — 50%.НДС относится к группе косвенных налогов. Необходимо отметить, что для них характерна в основном фискальная функция. Их появление обычно связано с возрастанием потребности государства в доходах в связи с ростом расходов. Исторически первой формой косвенных налогов выступали акцизы, которые взимались с отдельных видов товаров. В противоположность им НДС представляет собой универсальный акциз, так как обложению им подлежат все товары. НДС применяется потому, что он является потенциально повышающимся источником доходов. НДС заменяет те налоги, функционированием которых власти не удовлетворены. Если НДС заменяет налоги, которые приводят к большему количеству искажений, используют множественные ставки, применяются для налогообложения капитала и экспорта, то ведение НДС несомненно является прогрессивной мерой.

Схема взимания налога на добавленную стоимость (НДС) была предложена французским экономистом М. Лоре в 1954. Он описал схему действия НДС и обосновал его преимущества перед налогом с оборота, выражающиеся в устранении каскадного эффекта при взимании последнего Налоги и налогообложение. Курс лекций: Учебное пособие для вузов/О.С.Кириллова, Т. В. Муравлева. ;

М.: Издательство «Экзамен», 2005 — с. 63. В основе его лежало развитие методики взимания и применения налога с оборота, которое прошло последовательно три этапа. Первый был ознаменован переходом в 1937 г. от налога с оборота к единому налогу на производство. Второй — созданием в 1948 г. системы раздельных платежей, в соответствии с которой каждый производитель платил налог с общей суммы своих продаж за вычетом налога, входящего в цену купленных им комплектующих, с разницей в один месяц. Третьим этапом стало собственно введение в налоговую практику в 1954 г. вместо единого налога на производство налога на добавленную стоимость. Однако в течение более чем десяти лет НДС применялся в экспериментальном, так сказать «локальном варианте, а опытным полигоном для его применения послужило зависимое от Франции африканское государство Кот ди Вуар. Это самый «молодой» из налогов, формирующих основную часть доходов бюджета. Во Франции он начал применяться с 1958 года. Однако показатель добавленной стоимости в статистических целях применялся с 1870 года для характеристики объемов промышленной продукции. Применение добавленной стоимости как объекта налогообложения в европейских странах было обусловлено построением общего рынка.

Некоторые из стран просто хотели бы, чтобы налоги с продаж несли на себе большее бремя по сбору поступлений в бюджет, и в этом плане НДС рассматривается как проверенный практикой, надежный источник доходов. Во многих странах, которые ввели НДС (Корея, Индонезия, Мексика, Новая Зеландия, Португалия и Тунис), поступления от этого налога превысили первоначальные оценки. Этот налог способствует продвижению страны к бюджетно-налоговой системе, характеризующейся большей определенностью для хозяйственных агентов и большей практичностью для властей Nalogovo-biudzhetnaia politika v stranakh s ekonomikoi perekhodnogo perioda/pod redaktsiei Vito Tanzi. ;

[Washington, D.C.]: Mezhdunarodnyi valiutnyi fond, 1993. — с.222.

В странах, которые не входят в СНГ, система НДС действует по принципу места назначения товара (то есть налоговое обязательство для налогоплательщика определяется по прибытии товара на место назначения). Импортируемые товары облагаются НДС, а экспортируемые освобождаются от него, что делает отечественные товары более конкурентоспособными за рубежом.

НДС в Молдове применяется с 1992 года. Объективной необходимостью введения НДС в Республике Молдова явилось пополнение доходов бюджета, испытывающего острый дефицит и нуждающегося в стабильных налоговых поступлений. Однако в начале несовершенно действующая системы создавало ряд значительных проблем, которые затрудняли администрирование и сокращало доходы Государственного бюджета. Во-первых, в системе НДС РМ использовалось 2 принципа — места назначения и места происхождения товара, что создавало значительные затруднения как для Государственной налоговой службы, так и для предприятий Налогообложение в Республике Молдова: Учеб. пособие/Г.Г.Кожокарь.- Ch.: ACAP, 2005 (Tipogr.

«Comert-Cupon S.R.L.). — с.121. Принцип места назначения (destination based VAT) — иначе принцип страны потребления, предполагает, что НДС взимается со всех товаров и услуг, которые были ввезены в данную юрисдикцию для конечного потребления вне зависимости от того, где эти продукты были произведены. Согласно этому принципу, НДС по существу является налогом на конечное потребление, им облагается импорт и не облагается экспорт. Если товар, в цену которого входит ранее удержанный в результате серий операций по купле-продаже НДС, экспортируется, то экспортеру возмещается величина данного налога. Принцип страны происхождения (source principle of VAT) предполагает, что НДС взимается со всех товаров и услуг, произведенных в данной стране, вне зависимости от конечного места потребления данных продуктов. В данном случае облагается экспорт и не облагается импорт, и НДС является налогом на производство продукции. Налоговую базу для НДС составляет ВВП за вычетом валовых внутренних инвестиций Налоговое планирование внешнеэкономической деятельности: Учеб.пособие. — СПб.: Изд-во Михайлова

В.А., 2006. — с.25.

Во-вторых, зачет налога, уплачиваемого на приобретаемые материальные ценности, предоставлялся не по всем видам деятельности и расходам, и это привело к тому, что налог взимался не с потребителей, а с предприятий, делая из менее конкурентоспособным по товарам, экспортируемым в страны, не входящие в СНГ.

Система была сложна еще и тем, что НДС рассчитывался двумя методами: метод счета-фактуры, а в сфере торговли налогом облагалась торговая надбавка. Производителями использовался метод счета-фактуры, а в сфере торговли налогом облагалась торговая надбавка. В большинстве же стран на всех уровнях экономической деятельности — от производства до розничной торговли — используется единый метод счета-фактуры Налогообложение в Республике Молдова: Учеб. пособие/Г.Г.Кожокарь.- Ch.: ACAP, 2005 (Tipogr. «Comert-Cupon S.R.L.). — с.121.

Одной из первых форм косвенного налогообложения в России явился налог с продаж, сходный по характеру с НДС. Предпосылкой возникновения налога с продаж послужила острая нехватка средств в связи с огромными военными расходами в период I Мировой войны Кириллов А. В. Налоги косвенные, http://russiasib.ru/nalogi-kosvennye/.

Данный налог взимался многократно на каждой стадии движения товара от производителя к потребителю Перонко И. А., Горелко А. И. Теория и история налогообложения: учебное пособие. — Краснодар: «Феникс- 2000», 2008. -с.325. В результате цена реализуемого товара значительно повышалась, что вызывало огромное недовольство как покупателей, так и производителей. Потребители вынуждены были покупать товары по завышенной цене, вытекающей из многократного обложения оборотов налогом с продаж. Из-за этого производители несли значительные убытки вследствие снижения спроса на свою продукцию. Это явилось предпосылкой к тому, что после I Мировой войны непопулярный налог был упразднен, но ненадолго. Налог с продаж, отвечавший фискальным требованиям, был введен вновь в период II Мировой войны. Однако произошло совершенствование механизма обложения данным налогом. Во-первых, он начал взиматься однократно на стадии розничной торговли. Во-вторых, поступление средств в казну также происходило более быстрыми темпами, так как возросла оборачиваемость средств. Но в то же время государство теряло часть доходов из-за невозможности осуществлять полный контроль за всеми стадиями производства и обращения товара. При многократном обложении объекта фискальные органы имели возможность получать оперативную информацию о движении капитала при подаче налоговых деклараций. При однократном обложении только последней стадии обращения — розничной торговли — такая возможность терялась. Вышеперечисленные факторы послужили основными причинами к возникновению налога на добавленную стоимость, который давал возможность государству контролировать весь процесс производства и обращения товаров (в том числе оптовую и розничную торговлю).

Широкое распространение НДС получил благодаря подписанию в 1957 году в Риме договора о создании Европейского экономического сообщества, согласно которому страны его подписавшие должны были гармонизировать свои налоговые системы в интересах создания общего рынка Почтарев О. Н. Налог на Добавленную Стоимость как элемент косвенного налогообложения.

Экономический вестник № 2, 2008 — с. 124. В 1967 вторая директива Совета ЕС объявила НДС основным косвенным налогом Европы, предписывая всем членам Сообщества ввести данный налог в свои налоговые системы до конца 1972 года.1 В том же 1967 году налог на добавленную стоимость начал функционировать в Дании, в 1968 — в ФРГ. Шестая директива Совета ЕЭС 1977 года окончательно утвердила базу современной европейской системы обложения НДС, чем способствовала унификации взимания данного налога в Европе. Последние уточнения в механизм обложения НДС были сделаны в 1991 году десятой директивой, и ее положения были включены во все налоговые законодательства стран-членов ЕЭС Почтарев О. Н. Налог на Добавленную Стоимость как элемент косвенного налогообложения.

Экономический вестник № 2, 2008 — с. 126.

Обширная география распространения НДС свидетельствует о его жизнеспособности и соответствии требованиям рыночной экономики. Необходимо отметить, что прочному внедрению его в практику налогообложения в немалой степени способствовали такие факторы как недостатки, имеющиеся у прямых налогов. К их числу можно отнести чрезмерную тяжесть налогообложения, широкие масштабы уклонения плательщиков от их уплаты.

В заключении отметим, что применение НДС позволяет получать гарантированные бюджетные доходы и поэтому в настоящее время данный налог является одним из основных источников формирования доходной части бюджета. Кроме того, косвенные налоги тесным образом связаны с международной торговлей, регулирование которой на современном этапе во многом определяется нормами документов Всемирной торговой организации Почтарев О. Н. Налог на Добавленную Стоимость как элемент косвенного налогообложения.

Экономический вестник № 2, 2008 — с. 127.

1.3 Налоговое законодательство РМ. Изменения в Налоговом Кодексе 2012;2013 г.

Общественные отношения в сфере налогообложения непосредственно связаны с государственным налоговым контролем и управлением экономическим и социальным развитием общества через механизм налогообложения. Данные отношения, охватывающих разнообразные сферы государственных, имущественных, властных и распорядительных отношений, и составляют предмет налогового права.

Общественные отношения, возникающие в связи с установлением, введением в действие и взиманием налогов, а также по осуществлению налогового контроля, привлечению к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах регулируются нормами финансового права, которые в своей совокупности формируют налоговое право. Грачева Е. Ю., Ивлиева М. Ф., Соколова Э. Д. Налоговое право: Учебник / Е. Ю. Грачева, М. Ф. Ивлиева, Э. Д. Соколова.-М.:Юристь, 2005. — с.11

Источниками налогового права являются различные нормативные и правовые акты различных органов государственной власти, в которых содержатся нормы налогового права. К ним можно отнести: Конституцию РМ, Налоговое Законодательство и др.

Налоговое законодательство РМ состоит из Кодекса и иных нормативных актов, принятых в соответствии с ним Налоговый Кодекс № 1163-XIII от 24.04.1997 г.Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 62/522 от

08.02.2007 г., ст. № 3(1). Кодекс устанавливает общие принципы налогообложения в Республике Молдова, правовое положение налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых налоговым законодательством; принципы определения объекта налогообложения и ведения учета доходов и вычитаемых расходов, порядок и условия привлечения и ответственности за нарушения налогового законодательства, а также порядок обжалования действий налоговых органов и их должностных лиц. Он регулирует отношения, связанные с исполнением налоговых обязательств по республиканским (государственным) налогам (пошлинам) и сборам, а также устанавливает общие принципы определения и взимания местных налогов и сборов Налоговый Кодекс № 1163-XIII от 24.04.1997 г.Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 62/522 от

08.02.2007 г., ст. № 1.

Нормативные акты, принимаемые Правительством, Министерством финансов, Государственной налоговой службой на основании и во исполнении Кодекса, не могут противоречить его положениям или выходить за его пределы Налоговый Кодекс № 1163-XIII от 24.04.1997 г.Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 62/522 от

08.02.2007 г., ст. № 3(2). Налогообложение осуществляется на основании официально опубликованных актов налогового законодательства, действующих на установленный для уплаты налогов (пошлин) и сборов срок. Если ратифицированным в установленном порядке международным договором (соглашением) об избежании двойного налогообложения, одной из сторон которого является Молдова, установлены другие правила и положения, чем те, которые предусмотрены налоговым законодательством, или принятым в соответствии с ним иными актами налогового законодательства, то применяются правила и положения международного договора (соглашения) Налоговый Кодекс № 1163-XIII от 24.04.1997 г.Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 62/522 от

08.02.2007 г., ст. № 4.

Таблица 1.4

Структура Налогового Законодательства РМ

Источник: таблица разработана автором на основании Налогового Кодекса РМ № 1163-ХIII от 24.04.1997

Законом РМ № 267 от 23.12.11 были внесены изменения и дополнения в некоторых статьях Налогового Кодекса. К примеру, в результате изменений понятия «капитальные инвестиции» из него для целей применения НДС были исключены затраты, связанные с улучшением долгосрочных активов, относящиеся на увеличение их стоимости. Данное изменение, например, ограничит возможность получать возмещение НДС в случае проведения ремонтов, расходы по которым относятся на увеличение стоимости основных средств и т. п. Закон о внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты № 267 от 23.12.2012 г.

Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 13−14/32 от 13.01.2012 г., ст.№ 16. Но это не единственные изменения, касающиеся возмещения НДС по инвестициям. Существенные изменения произошли в редакции статьи 101. Прежняя налоговая норма устанавливала общий подход к сроку возмещения сумм и связывала процедуру возмещения НДС с порядком, принятым Правительством. Нынешняя редакция не указывает на правительственный документ и определяет трехмесячный срок возмещения, начиная с налогового периода, в котором произошли инвестиции. Однако, к возмещению принимаются суммы, оплаченные через расчетные счета. Поэтому для того, чтобы перечисленные события соответствовали условиям возмещения, необходимо, чтобы периоды капитализации и оплаты соответствующих расходов совпадали. Учитывая внесенные изменения, ГГНИ довела до сведений налогоплательщиков процедуру обращения за возмещением НДС, согласно статье 101 (письмо ГГНИ № (26−08/2−02/1/615)09/12 от 2 февраля 2012). В данном письме было обращено внимание плательщиков на сроки предоставления заявления на возмещение и на то, что «возмещение НДС осуществляется в срок, не превышающий 3 месяцев после налогового периода, в котором были осуществлены капитальные инвестиции (затраты) Письмо ГГНИ № (26−08/02−02/1/615)09/12 от 2.02.12,

http://www.contabilsef.md/libview.php?l=ru&idc=230&id=4979. Таким образом, в целях реализации права на возмещение НДС, предусмотренного статьей 101 Налогового Кодекса, в редакции Закона № 267 от 23/12/2011, заявители должны представить заявление на возмещение НДС в срок, который обеспечивает реализацию действий, предусмотренных частями (3) и (4) статьи 175, — в сроки (37 дней), установленные законодательством, и до истечении срока, определенного частью (2) статьи 101 Налогового Кодекса". Однако новый порядок не относится к инвестициям, осуществленным в 2011 году. В их отношении действуют прежние нормы. А процедура возмещения соответствует изложенной в Положении о возмещении НДС, утвержденном Постановлением Правительства № 1024 от 01.11.10 г.

В статью 93 был внесен новый пункт 19 «Генеральный электронный реестр налоговых накладных» Согласно данному пункту, начиная с 01.07.12 г. в Главной государственной налоговой инспекции будет вестись реестр крупных поставок, осуществляемых налогоплательщиками НДС. Источником информации для ведения указанного реестра будут являться данные, отправляемые в ГГНИ в день осуществления такой поставки плательщиком. «Начиная с 01.07.12 г. налогоплательщики должны будут предоставлять информацию о поставках, облагаемая стоимость которых более 100 тысяч леев; начиная с 01.01.13 — обязаны предоставлять данную информацию, в случае если облагаемая стоимость данных поставок превышает 50 тысяч леев, а начиная с 01.01.14 года — если облагаемая стоимость поставок превышает 10 тысяч леев"Приказ об утверждении инструкции о порядке регистрации налоговых накладных в Генеральном Электронном Регистре налоговых накладных № 446 от 21.06.2012

³⁷ Налоговый Кодекс № 1163-XIII от 24.04.1997 г.Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 62/522 от 08.02.2007 г., ст. № 101(8).

Согласно положениям статьи 101(8) Налогового Кодекса, начиная с 13.01.12 года, расширены возможности плательщиков, получающих возмещение НДС. Если до внесения изменений, возможным было использование таких средств только для погашения уже имеющих место задолженностей перед бюджетом, то в настоящее время существует возможность зачисления средств возмещения и в счет будущих обязательств перед бюджетом.

В статье 102 изменения произошли в части (8), касающейся подтверждающих документов, необходимых для процедуры возмещения НДС. В основном все перечисленное в этой части ранее присутствовало в Положении о возмещении НДС. Однако, есть и некоторые различия. Коснулись они, правда, далеко не всех типов поставок, а лишь отдельных — отправок товаров почтой. Теперь для таких типов отправок, дополнительно к ранее предусмотренным документам, экспортеру, претендующему на возмещение, следует иметь подтверждение адресата о получении товара.

В статье 103 из списка льгот по НДС были исключены:

— льгота по клубам, передающимся безвозмездно публичным органам власти;

— льгота по услугам по повышению квалификации кадров;

— льгота по имуществу предприятий, находящихся в процессе несостоятельности;

— льгота для резидентов научно-технологических парков и инкубаторов Юрий Ликий. Об изменениях, внесенных в Налоговый Кодекс, связанных с применением косвенных

Налогов.Бухгалтерские и налоговые консультации. № 3, 2012 — с. 57.

Из текста раздела III Налогового Кодекса исключена статья 112?, ранее устанавливавшая порядок регистрации в качестве плательщиков НДС предприятий, осуществивших инвестиции за пределами муниципиев Кишинев и Бельцы. Начиная с 13.01.12 года такая регистрация осуществляться не будет даже в случаях, когда предприятия на основании действия закона в прежней редакции имели право на обращение за ней. С указанной даты, все регистрация плательщиков НДС в соответствии с нормами Налогового Кодекса осуществляется на основании 112 Закон о внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты № 267 от 23.12.2012 г.

Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 13−14/32 от 13.01.2012 г., ст.№ 16.

C 01.01.2013 года вступили в силу изменения в Налоговый Кодекс РМ. В числе наиболее важных изменений по НДС отмечают:

1)Изменение ставок НДС. Во-первых, введение стандартной ставки в размере 20% вместо пониженной 8% для сахара и сахарной свеклы, импортируемого и/или поставляемого на территорию Молдовы. В течение трех лет Международный валютный фонд настаивал на восстановлении стандартной ставки НДС для того, чтобы соблюдался принцип справедливого налогообложения производителя сахара и других видов промежуточной продукции. В свою очередь производители сахара утверждают, что повышение ставки повлечет за собой удорожание этого продукта. Во-вторых, увеличение с 6% до 8% ставки НДС на природный и сжиженный газ, импортируемый и/или поставляемый на территорию Республики Молдова. Зато в тариф уже не будут включены 4 доллара за каждую тысячу кубометров, которые шли на обслуживание долга перед Россией Виктор Урсу. Молдова среди стран с самым высоким НДС .

2)Возмещение НДС.

а) Поставки продукции растениеводства, садоводства и животноводства, начиная с 1.01.2013 года будет возмещаться 60% из суммы НДС по поставкам продукции растениеводства, садоводства и животноводства, уплаченного в бюджет в соответствии с порядком, установленным Правительством, в течение срока, не превышающего 30 дней. На возмещение НДС могут претендовать хозяйствующие субъекты — сельскохозяйственные производители, которые, начиная с 01.01.2013 года, осуществляют следующие поставки на территории РМ: продукцию собственного производства растениеводства и садоводства в натуральном виде; продукцию собственного производства животноводства в натуральном, в живом и убойном весе Юрий Ликий. Об изменениях, внесенных в Налоговый Кодекс, связанных с применением косвенных

Налогов. Бухгалтерские и налоговые консультации. № 3, 2012 — с. 58.

б) Капитальные инвестиции (затраты) в транспортные средства для перевозок не менее 22 человек, за исключением водителя. Хозяйствующие субъекты, не зарегистрированные в качестве плательщиков НДС и осуществляющие, начиная с 1 января 2013 года капитальные инвестиции (затраты) в транспортные средства для перевозок не менее 22 человек, за исключением водителя, получат право на возмещение суммы НДС по этим капитальным инвестициям.

Возмещение НДС в обоих случаях (а и б), может осуществляться по заявлению хозяйствующих субъектов в счет погашения их задолженностей (или их кредиторов), или в счет их будущих обязательств перед национальным публичным бюджетом или путем перечисления на банковский счет хозяйствующих субъектов.

3.Изменения в перечне документов, подтверждающих право на возмещение НДС. Исключены определенные оправдательные документы, подтверждающие некоторые экспортные поставки, осуществленные посредством почты (например, подтверждение получателя о приеме товара и подтверждение о получении груза оператором).

4.Регистрация налоговых накладных в Генеральном Электронном Регистре.

Был продлен крайний срок регистрации налоговых накладных в Генеральном Электронном Регистре налоговых накладных. Таким образом, плательщики НДС должны зарегистрировать налоговую накладную в Регистре в течении 5 рабочих дней со дня ее выписки, а для плательщиков НДС, обслуживаемых в ГГНИ — в течение 10 рабочих дней с момента выписки. Новые положения применяются с 1 июля 2012 годаПриказ ГГНИ об утверждении инструкции о порядке регистрации налоговых накладных в