Экономическое содержание и нормативно-правовое регулирование обязательств организации

Понятие и содержание обязательств организации в системе учетной классификации хозяйственных средств

Для характеристики понятия обязательств с позиции бухгалтерского учета представляется целесообразным обратиться к Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО). Согласно документу «Подготовительная работа по составлению финансовой отчетности», опубликованному Комитетом по МСФО, обязательства определяются, во-первых, как элемент, непосредственно относящийся к измерению финансового положения организации, во-вторых, как часть пассива, возникающего из предшествующих событий, оплата которого ожидается в результате выбытия ресурсов, в-третьих, как результат прямых событий или иных операций.

В соответствии с инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утверждена приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н) категория гражданского законодательства «обязательство» в бухгалтерском учете трансформируется в понятие «расчеты», объединяющее отражаемые на счетах расчетов дебиторскую и кредиторскую задолженности организации, то есть безусловные долги, заключающиеся в обязанности заплатить определенную сумму денежных средств или передать определенное количество иного имущества (товаров, материалов и проч.), вытекающие из исполнения договоров, действия норм закона или деликтов (п. 2 ст. 307 ГК РФ).

Таким образом, в отличие от гражданско-правового подхода, где обязательства рассматриваются в качестве прав и обязанностей сторон по поводу совершения определенных действий либо воздержания от действий, в бухгалтерском учете понятие обязательства (расчетов) существенно уже, так как не включает в себя обязательства, вытекающие из заключенных договоров, не начатых исполнением и обязательства, состоящие в воздержании от определенных действий.

Исходя из этого в данной работе под обязательством, отражаемом в бухгалтерском учете, мы будем понимать дебиторскую и кредиторскую задолженность, фиксируемую на счетах учета расчетов. В соответствии с таким подходом к обязательствам организации дебиторской задолженности, входящей в активы, следует отнести следующие пассивы: долговые обязательства (полученные займы и кредиты, кредиторскую задолженность и др.); собственные средства, не вошедшие в состав капитала организации (резервы предстоящих расходов, доходы будущих периодов и др.).

Например, обязательства покупателя перед продавцом должны признаваться в бухгалтерском учете на дату приобретения товаров (поступления и (или) перехода к покупателю права собственности), а не на дату вступления в действие договора поставки. Приведенный подход находит подтверждение и в пункте 7 ПБУ 1/2010 «Учетная политика организации», согласно которому факты хозяйственной деятельности должны отражаться в бухгалтерском учете исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания и условий хозяйствования. Информация о долговых обязательствах раскрывается в бухгалтерской отчетности следующим образом: долговые обязательства разделяются на долгосрочные и краткосрочные; долговые обязательства разделяются на срочные и просроченные; долговые обязательства разделяются на обеспеченные и необеспеченные; долговые обязательства должны быть обоснованы. По общему правилу большинство долговых обязательств необходимо отражать в отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей организации и признаваемых ею правильными. Исключением являются расчеты с банками и бюджетом, которые должны быть согласованы с соответствующими организациями и тождественны; необходимо обеспечить правильность оценки долговых обязательств. Если юридическая трактовка обязательств зародилась еще в XVIII веке, то экономическое их понимание относится к концу XIX века. Наиболее ярким и последовательным ее выразителем был наш соотечественник Езерский Ф. В. (1836−1916). Он справедливо считал, что с экономической точки зрения у предприятия могут быть обязательства только перед собственником, следовательно, предметом учета выступает капитал, взятый сам по себе. А вся кредиторская задолженность — это неотъемлемая часть капитала, и предприятию, прежде всего, массе его персонала, безразлично, куплены ли работающие машины за наличные или в кредит, главное, что эти машины создают прибыль. Отсюда то, что мы относим к кредиторской задолженности, Ф. В. Езерский включал в счет капитала, а на то, что мы считаем задолженностью дебиторской, согласно классику, следует уменьшить капитал. Для целей бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности прекращение долговых обязательств может происходить по следующим основаниям.

По источникам образования хозяйственные средства предприятия подразделяются на собственный капитал и заемный капитал (обязательства). Вообще вся совокупность принадлежащей хозяйствующему субъекту имущественной массы, которой он может распоряжаться, составляет его собственность. Чтобы исчислить свободную от внешних долгов собственность отдельно хозяйствующего субъекта, надо вычесть числовой эквивалент долгов из общей стоимости актива:

К = А — О, (1.1).

где К — капитал, А — активы, О — обязательства.

Тогда остаток актива (К) будет равняться собственному капиталу, который получил название чистые активы, т. е. активы, очищенные от долгов (внешних обязательств) [15]. Несмотря на то, что информация об обязательствах организации подлежит раскрытию в пассиве бухгалтерского баланса (ф. № 1), а также в приложении к нему (ф. № 5), ни Федеральный закон от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», ни положения по бухгалтерскому учету не содержат трактовки этого показателя.

Действующее законодательство содержит открытый перечень оснований прекращения долговых обязательств. Поэтому при заключении сделок необходимо принимать во внимание также особенности, присущие конкретным обязательственным отношениям. Например, обязательства агента и принципала помимо прочего подлежат прекращению в случае отказа одной из сторон от исполнения агентского договора, заключенного без определения срока окончания его действия.

В процессе предпринимательской деятельности организации вступают во взаимоотношения с разными лицами, следствием которых может стать возникновение долговых обязательств. Последние свидетельствуют о вовлечении в оборот заемных ресурсов, привлечении коммерческих кредитов и т. д. Хозяйственные средства можно представить следующей классификацией:

• 1. Хозяйственные средства;
• 2. Основной капитал;
• 3. Собственный капитал;
• 4. По составу и размещению;
• 5. По источникам формирования;
• 6. Оборотный капитал;
• 7. Заемный капитал.

Обязательство — это гражданско-правовая связь между конкретными участниками гражданского оборота, в силу которой кредитор вправе требовать предоставления в определенных объеме и продолжительности для удовлетворения как имущественного, так и неимущественного интереса, а должник обязан к исполнению в его пользу.

Ныне действующая легальная конструкция обязательства включена в п. 1 ст. 307 ГК РФ: «В силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как-то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т. п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности». По мнению Л. В. Щенниковой, доктора юридических наук, профессора, зав. кафедрой гражданского права Кубанского государственного университета, определение обязательства должно содержать упоминание об интересе кредитора, который, собственно, и удовлетворяется исполнением должника. Интерес кредитора может быть как имущественным, так и неимущественным.