Особенности проведения аудита денежных средств и финансовых вложений

Аудиторская проверка операций с денежными средствами включает проверку кассовых, банковских и валютных операций. Операции, связанные с движением денежных средств, должны проверяться сплошным методом. Основная цель проверки — законность, достоверность и хозяйственная целесообразность совершенных операций, на счетах, отражающих движение денежных средств.

Информация, собранная и проанализированная аудитором в ходе проверки, служит обоснованием выводов аудитора и называется аудиторскими доказательствами.

В зависимости от поставленной цели аудита, полноты охвата проверяемых объектов и необходимости получения разнообразной, доказательной информации о хозяйственно-финансовой деятельности проверяемого субъекта аудиторы при проведении проверок могут использовать различные методические приемы и технические способы аудирования.

Так, например, аудиторы при выполнении процедур контроля могут пользоваться приемами фактического контроля, к которым относится опрос.

Опрос означает фактическую проверку объектов контроля путем опроса соответствующих лиц, располагающих теми или иными сведениями об этих объектах. Опрос в аудиторских проверках используется путем проведения тестирования персонала, руководства организации и независимой (третьей) стороны по принципу «вопрос—ответ—результат». Как правило, эта процедура используется на начальной стадии аудита, когда аудитор, аудиторская организация (фирма) знакомится с проверяемым субъектом и планирует проверку. Для проведения опроса предварительно готовятся вопросники по различным проблемам, в которых аудиторы отмечают ответы опрошенных лиц.

При аудите кассовых операций целью проверки является проверка соблюдения:

• — условия хранения, сохранности количества денег и др. ценностей в кассе и при доставке их из банка;
• — установление порядка хранения чековых книжек, выписок из чеков и получения по ним денег;
• — правил документального оформления операций по приходу и выдаче денег из кассы;
• — лимита хранения наличных денег в кассе и выдаче денег под отчет на командировочные, хозяйственные расходы и др. нужды;
• — своевременности и полноты оприходования полученных из банков, от юридических и физических лиц наличных денег и выручки;
• — кассовой документации, дисциплины при производстве кассовых операций;
• — учета кассовых операций и ведения кассовой книги и книги аналитического учета по другим ценностям, хранимым в кассе;
• — порядок расчета наличностью с юридическими лицами за отгруженную продукцию и другие материальные ценности. Лимит наличности;
• — использования по назначению полученных по чекам из банков наличных денег (целевое использование);
• — полноты возврата в банк по окончании рабочего дня сверхлимитных остатков наличных денег;
• — наличия случаев выдачи наличных денег посторонним лицам без оформления доверенностей.

Источники информации при проведении кассовых операций:

первичные документы по оформлению приема и выдачи наличных денег (кассовые расходные, приходные ордера);

журнал регистрации расходных и приходных кассовых документов;

первичные оправдательные документы кассовым документам (авансовый отчет, командировочное удостоверение, чеки и др.);

учетные регистры по счетам 50, 51, 52, 56, другие счета; корреспонденции со счета 50; 006 «Бланки строгой отчетности».

При аудите банковских операций целью проверки является:

• — своевременность, законность, достоверность и целесообразность отраженных на счетах в банках осуществляемых операций по поступлению и списанию основных средств;
• — проверка количества открытых и участвующих в расчетах счетов, законность совершенных операций по каждому открытому счету;
• — обоснованность поступления и использования кредитов и займов и своевременность их погашения;
• — проверка состояния расчетно-платежной дисциплины по заключенным договорам.

Источники информации:

• — выписки банка по соответствующим счетам с приложением к ним документов, послуживших основанием для совершения приходно-расходных операций;
• — регистры по счетам 51 и 55;
• — балансы и другие документы, и учетные регистры.

При аудите валютных операций целью проверки является ревизия правильности и законности открытия валютных счетов, полноты и своевременности зачисления валютной выручки и другие вопросы по аналогии проверки операций по расчетному счету.

Источники информации аналогичны как при проверке по расчетному счету.

Вся информация о наличии и движении денежных средств в кассе собирается на счете 50 «Касса». К этому счету могут быть открыты следующие субсчета: 50−1 «Касса организации», 50−2 «Операционная касса», 50−3 «Денежные документы» и др.

Путем проведения сплошной проверки необходимо убедиться, соответствует ли принятый на предприятии порядок учета денежных средств порядку, установленному соответствующими нормативными документами. Так, порядок хранения, расходования и учета денежных средств в кассе установлен письмом Центробанка РФ от 22 сентября 1993 г. N 40 и Положением Центробанка РФ от 5 января 1998 г. N 14п «О правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации».

При проверке следует установить, соблюдает ли предприятие установленный лимит хранения наличных денег, так как в кассе можно хранить лишь небольшие денежные суммы для оплаты мелких хозяйственных расходов, выдачи авансов на командировки и других небольших платежей. Превышение установленных лимитов в кассе допускается лишь в течение трех рабочих дней в период выплаты заработной платы работникам предприятия, пособий по временной нетрудоспособности и премий.

Все операции по поступлению и расходованию денежных средств кассир записывает в кассовую книгу, которая должна быть пронумерована, прошнурована и опечатана сургучной печатью. Количество листов в ней должно быть заверено подписями руководителя предприятия и главного бухгалтера. В конце рабочего дня кассир подсчитывает в кассовой книге итог операций за день и выводит остаток денег в кассе на следующий день. Записи в кассовой книге ведут через копировальную бумагу одновременно на двух листах. Один лист отрывной, его сдают в конце дня вместе со всеми приходными и расходными документами в качестве отчета по кассовым операциям.

Аудитору необходимо проверить:

• — правильность учета денежных документов (поступление и списание денежных документов оформляется кассовыми приходными и расходными документами и отражается в книге по движению денежных документов; кассир составляет отчет по движению денежных документов и сдает его главному бухгалтеру);
• — правильность составления бухгалтерских проводок по счету 50−3 «Денежные документы» и записей в книге по учету и движению денежных документов.

Проверка кассовых операций по счетам в банках требует от аудитора повышенного чувства ответственности, т.к. только невнимательность может привести в дальнейшем к нежелательным последствиям для аудитора и проверяемой организации. При проведении проверки кассовых операций и операций по счетам в банках могут применяться все или любой из методов аудиторской проверки. Очень важное значение должно уделяться проверке первичных документов, послуживших основанием для совершения записей хозяйственных операций в учетных регистрах. При этом особое внимание необходимо обращать на оформление первичных документов.

Целью аудиторской проверки операций на расчетном счете в банке является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по разделу «Денежные средства» и соответствии применяемой методики учета денежных средств на счетах в банке действующим в Российской Федерации нормативным документам.

Аудиторская проверка операций по счетам в банке начинается с того, что аудитор знакомится со сведениями о рублевых счетах и счетах в иностранной валюте в банках, приложенными к налоговой отчетности. При этом он устанавливает количество и номера счетов, открытых в банках; наименования банков. Эти данные нужны для проверки наличия банковских выписок по всем счетам и регистров синтетического учета по каждому счету.

Затем аудитор определяет юридические основы взаимоотношений организации и банка, проверяет соответствие договора банковского счета (договора на банковское обслуживание) нормам Гражданского кодекса Российской Федерации.

Операции по зачислению и списанию денежных средств со счетов в банке оформляют первичными документами, формы, и порядок заполнения которых установлены инструктивными указаниями Центрального банка Российской Федерации.

Аудитор проверяет правильность оформления документов, проводит арифметическую проверку документов и проверку на законность совершаемых по банковским счетам хозяйственных операций.

Особое внимание, аудитор должен уделить операциям по бесспорному (безакцептному) списанию банком денежных средств. Это возможно лишь на основании решения суда, прямого указания закона, договора клиента с банком.

Для подтверждения достоверности бухгалтерской отчетности нужно проверить соответствие ее показателей данным синтетического и аналитического учета и выпискам банка.

При выявлении расхождений необходимо показать сумму отклонений и выявить их причины.

Таким образом, в ходе аудита операций по счетам в банке осуществляются следующие процедуры:

• — проверка соответствия произведенных операций нормативным документам и законодательным актам, действующим на территории Российской Федерации;
• — проверка правильности оформления выписок со счетов в банке и документов, приложенных к выпискам, подтверждающих операции;
• — арифметическая проверка правильности выведения остатков на конец дня и подсчета оборотов по приходу и расходу денежных средств, в выписках банка и регистрах по учету денежных средств, в банке;
• — проверка соответствия записей в выписках банка и регистрах бухгалтерского учета, регистрах бухгалтерского учета и Главной книге, а также сальдо по Главной книге и статей баланса.

Особое внимание, аудитор должен уделить проверке полноты оприходования наличных денежных средств, сдаваемых в кассу банка (кредитной организации). Для этого проводят встречную проверку записей с данными учетного регистра по кредиту счета 50 «Касса».

Проверка законности списания денежных средств, с расчетного счета. Перечисление денежных средств, с расчетного счета в погашение задолженности поставщикам следует анализировать в разделе аудита расчетных операций по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», чтобы установить, насколько реально и обоснованно они использованы.

Детальной проверке должны быть подвергнуты операции по счету 51 «Расчетный счет» в сопоставлении со счетами учета затрат (20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 25 «Общепроизводственные расходы», 44 «Расходы на продажу»), так как в данном случае может быть сокрыто перечисление средств за невыполненные работы, не оказанные услуги.

Детальная проверка и анализ первичных документов, подтверждающих списание денежных средств, в корреспонденции со счетами учета затрат позволяют также выявить ошибки (возможно и умышленные) по списанию расходов на научно-исследовательские работы, на оплату социально-бытовых услуг и др. на себестоимость продукции, что ведет к искажению финансовых результатов и может иметь существенные налоговые последствия.

К финансовым вложениям относятся инвестиции в уставные и складочные капиталы других организаций, совместную деятельность, государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций (облигации, векселя), предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, а также дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования.

В бухгалтерском учете и отчетности в зависимости от сроков отвлечения средств и их целевого назначения финансовые вложения подразделяются на краткосрочные и долгосрочные. К краткосрочным финансовым вложениям можно отнести, например, займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок до 12 месяцев. Под долгосрочными вложениями (на срок более 12 месяцев) понимают вклады в уставные капиталы и совместную деятельность, затраты на приобретение ценных бумаг других экономических субъектов, паи, а также займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок более 12 месяцев.

Основная цель аудиторской проверки учета финансовых вложений — получение подтверждения законности деятельности экономического субъекта за проверяемый период. Из этого следует, что в ходе проверки аудитор должен ответить на следующие вопросы.

• 1. Насколько полно и своевременно оформлены все необходимые документы:
  • — по оценке, учету и инвентаризации финансовых вложений;
  • — сохранности, выбытию (погашению) и реализации ценных бумаг;
  • — учету результатов от финансовых вложений?
• 2. Соблюдены ли требования налогового законодательства?

Осуществляя аудит финансовых вложений, аудиторская организация исходя из понимания деятельности аудируемого лица должна выделить для себя основные направления проверки.

Источники информации для проверки учета финансовых вложений можно разделить на несколько групп.

• 1. Первичные учетные документы по учету финансовых вложений, в том числе приема-передачи вкладов в уставные капиталы других организаций; приема-передачи вкладов в совместную деятельность; свидетельства на суммы произведенных вкладов в другие организации; приема-передачи ценных бумаг; платежные поручения и выписки банка; приходные и расходные кассовые ордера.
• 2. Документы, устанавливающие обязательства сторон по сделкам, в том числе: учредительные документы; выписки из реестра акционеров; выписки из протоколов собраний акционеров, учредителей, совета директоров и т. п.; сертификаты акций и другие ценные бумаги; договоры займа; договоры о совместной деятельности (договоры простого товарищества).
• 3. Учетные регистры, в том числе главная книга, журналы-ордера, ведомости, машинограммы (в случае применения вычислительной техники) по счетам бухгалтерского учета 58 «Финансовые вложения», 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений», 55 «Специальные счета в банках», 91 «Прочие доходы и расходы» и т. д. Состав учетных регистров определяется формой бухгалтерского учета (журнально-ордерная, мемориально-ордерная и т. п.), а также статусом экономического субъекта (например, малое предприятие). К этой группе можно также отнести регистры налогового учета по налогу на прибыль.
• 4. Формы учетной документации по инвентаризации: приказ о создании комиссии по инвентаризации; ведомости результатов инвентаризации; инвентаризационные описи ценных бумаг, бланков строгой отчетности и т. п.
• 5. Финансовая (бухгалтерская, статистическая, налоговая) отчетность.
• 6. Прочие, например, учетная политика, книга учета ценных бумаг и т. д.