Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности

Действия аудитора в случае выявления им искажений бухгалтерской отчетности в ходе и по результатам аудиторской проверки определены российским правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности».

Искажением бухгалтерской отчетности признается неверное отражение и представление данных бухгалтерского учета из-за нарушения установленных правил его организации и ведения. Искажения могут быть: преднамеренные и непреднамеренные.

Преднамеренное искажение бухгалтерской отчетности — результат преднамеренных действий (или бездействия) персонала проверяемого экономического субъекта. Оно совершается в корыстных целях, чтобы ввести в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности. Вместе с тем аудитору следует учитывать, что вывод о преднамеренных действиях (или бездействии) персонала экономического субъекта, ведущих к появлению искажений в бухгалтерской отчетности, может быть сделан только уполномоченным на то органом.

Непреднамеренное искажение бухгалтерской отчетности — результат непреднамеренных действий (или бездействия) персонала проверяемого экономического субъекта. Оно может быть следствием арифметических или логических ошибок в учетных записях, ошибок в расчетах, недосмотра в полноте учета, неправильного отражения в учете фактов хозяйственной деятельности, наличия и состояния имущества.

Как преднамеренное, так и непреднамеренное искажение бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта может быть существенным (т.е. влияющим на достоверность его бухгалтерской отчетности в настолько сильной степени, что квалифицированный пользователь его бухгалтерской отчетности может сделать на основе такой отчетности ошибочные выводы или принять ошибочные решения) или несущественным.

В процессе аудита аудиторской организации следует оценить риск появления искажений бухгалтерской отчетности и риск их необнаружения. Здесь аудиторская организация должна учитывать факторы, способствующие повышению риска появления как непреднамеренных, так и преднамеренных искажений. К факторам внутрихозяйственной деятельности экономического субъекта, способствующим появлению искажений, относятся:

• · наличие значительных финансовых вложений в кризисные отрасли экономики;
• · несоответствие величины оборотных средств быстрому росту объемов продаж (производства) экономического субъекта или значительному снижению прибыли;
• · зависимость экономического субъекта в определенный период от одного или небольшого числа заказчиков или поставщиков;
• · изменения в практике договорных отношений или в учетной политике, которые ведут к значительному изменению величины прибыли;
• · нетипичные сделки экономического субъекта, особенно в период окончания года, которые существенно влияют на величину финансовых показателей;
• · наличие платежей за услуги, которые явно не соответствуют предоставленным услугам;
• · особенности организационно-управленческой структуры экономического субъекта, ее недостатки;
• · особенности структуры капитала и распределения прибыли;
• · наличие отклонений от установленных правил в ведении бухгалтерского учета и организации подготовки бухгалтерской отчетности;

К факторам, отражающим особенности состояния конкретной отрасли финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта и экономики страны в целом, способствующим появлению искажений, относятся:

• · состояние отрасли экономики и экономики страны в целом — кризис, депрессия, подъем;
• · отраслевые особенности несостоятельности (банкротства) экономического субъекта в связи с кризисным состоянием отрасли;
• · особенности производственной деятельности экономического субъекта, технологические особенности производства.

При проведении аудиторской проверки, в том числе при планировании аудита, аудиторская организация должна учитывать возможное наличие искажений бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта. Исходя из этого, аудиторская организация разрабатывает аудиторские процедуры и оценивает риск искажений бухгалтерской отчетности. В то же время аудиторской организации не следует в процессе аудита специально вести поиск фактов, указывающих на наличие искажений бухгалтерской отчетности.

При выявлении искажений бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторская организация должна оценить их влияние на достоверность проверяемой отчетности во всех существенных отношениях. При этом следует учитывать возможные виды нарушений у экономического субъекта, ведущие к появлению искажений, такие как:

• · отклонения от установленных законодательством правил ведения и организации бухгалтерского учета и отчетности;
• · отсутствие или несоблюдение в течение отчетного периода принятой учетной политики отражения в бухгалтерском учете отдельных хозяйственных операций и оценки имущества;
• · нарушения гражданского, налогового и валютного законодательств;
• · прочие нарушения, влияющие на искажение бухгалтерской отчетности.

В случае выявления искажений бухгалтерской отчетности аудитор должен корректировать разработанные им аудиторские процедуры в зависимости от:

• · вида нарушений, ведущих к появлению искажений;
• · степени существенности выявленных искажений;
• · риска появления искажений при дальнейшей проверке и риска не обнаружения искажений.

При выявлении искажений бухгалтерской отчетности аудиторская организация должна оценить, насколько эффективно действующая у экономического субъекта система внутреннего контроля препятствует возникновению различных нарушений, ведущих к появлению искажений бухгалтерской отчетности. В случае вывода аудиторской организации о более низкой (чем предполагалось ранее) способности системы внутреннего контроля препятствовать появлению искажений бухгалтерской отчетности аудиторская организация должна пересмотреть свою предыдущую оценку надежности системы внутреннего контроля и уточнить в связи с этим объем и характер применяемых аудиторских процедур.

Выявленные в процессе аудита факты искажений бухгалтерской отчетности аудиторской организации следует подробно отразить в своей рабочей документации, оформленной в установленном порядке: аудиторская организация должна включить сведения о выявленных искажениях в аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности при проведении обязательного аудита или в отчет аудитора — при проведении инициативного аудита различной целевой направленности.

Аудиторская организация ответственна за:

• · выражение объективного и обоснованного мнения о достоверности бухгалтерской отчетности, представленного в письменном виде в аудиторском заключении и (или) отчете руководству проверяемого экономического субъекта;
• · правильность и полноту данных, отраженных в заключении и отчете аудитора, о выявленных им существенных искажениях бухгалтерской отчетности;
• · несоблюдение конфиденциальности коммерческой информации экономического субъекта, выразившееся в разглашении сведений о выявленных искажениях бухгалтерской отчетности третьим лицам (за исключением случаев, прямо предусмотренных действующим законодательством).

Персонал проверяемого экономического субъекта, в том числе его руководство, несет ответственность за:

• · возникновение преднамеренных и непреднамеренных искажений бухгалтерской отчетности;
• · непринятие мер по предупреждению возникновения подобных искажений;
• · не устранение или несвоевременное их устранение.