Взаимоувязка показателей форм бухгалтерской отчетности за 2012 год

Бухгалтерский баланс.

Отчет о финансовых результатах.

Строка 1370 (разница между показателями граф 5 и 4) — если в отчетном году не было операций по счету 84.

Строка 2400 (графа 4).

Строка 1180 (разница между показателями граф 4 и 5).

Строка 2450 (графа 4).

Строка 1180 (разница между показателями граф 5 и 6).

Строка 2450 (графа 5).

Строка 1420 (разница между показателями граф 4 и 5).

Строка 2430 (графа 4).

Строка 1420 (разница между показателями граф 5 и 6).

Строка 2430 (графа 5).

Бухгалтерский баланс.

Отчет об изменениях капитала.

Строка 1310 (графа 6).

Строка 3100 (графа 3).

Строка 1310 (графа 5).

Строка 3200 (графа 3).

Строка 1310 (графа 4).

Строка 3300 (графа 3).

Строка 1320 (графа 6).

Строка 3100 (графа 4).

Строка 1320 (графа 5).

Строка 3200 (графа 4).

Строка 1320 (графа 4).

Строка 3300 (графа 4).

Строка 1340 + Строка 1350 (графа 6).

Строка 3100 (графа 5).

Строка 1340 + Строка 1350 (графа 5).

Строка 3200 (графа 5).

Строка 1340 + Строка 1350 (г…

c) находящиеся в виде сырья или материалов, которые будут потребляться в процессе производства или предоставления услуг МЕЖДУНАРОДНЫЙ СТАНДАРТ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ (IAS) 2 «ЗАПАСЫ» (утв. Приказом Минфина России от 18.07.2012 № 106н).

Под понятие запасов для целей МСФО (IAS) 2 подпадает незавершенное производство, поэтому фактически указанным Стандартом в МСФО регулируется порядок оценки незавершенного производства на отчетную дату. В российском законодательстве по бухгалтерскому учету отсутствует положение по бухгалтерскому учету, которое бы регулировало порядок оценки незавершенного производства (за исключением ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» в отношении строительных организаций).

МСФО (IAS) 2 содержит общий, универсальный подход к учету и оценке всех видов запасов (сырье, товары, НЗП, готовая продукция), различается лишь набор затрат, которые формируют себестоимость приобретенных готовых запасов или запасов, находящихся на различной стадии производства.

В МСФО для оценки незавершенного производства по выполняемым на сторону строительным работам также применяется особый порядок, описанный в отдельном МСФО (IAS) 12 «Договоры подряда» (НЗП подрядных организаций учитывает процент завершенности объекта и рентабельность). По этой причине действие МСФО (IAS) 2 не распространяется на незавершенные работы строительных организаций. По той же причине под действие МСФО (IAS) 2 не попали биологические активы и сельскохозяйственная продукция в момент ее первичного сбора (этот вопрос рассматривается в МСФО (IAS) 41), а также финансовые инструменты (рассматриваются в МСФО (IAS) 32, МСФО (IAS) 39).

В МСФО, так же как и в российском учете, важно правильно квалифицировать активы, чтобы понимать, правила каких стандартов следует применять к их учету. Состав запасов определяется видом основной деятельности организации. Поскольку к запасам относятся товары, купленные и предназначенные для перепродажи, то для магазинов розничной торговли запасами будут являться приобретенные ими товары, для компании, занимающейся продажей недвижимости, запасами будут являться земля и другое недвижимое имущество. Для компаний, оказывающих услуги, запасы включают в себя затраты на оказание услуг, относящиеся к еще не признанной выручке.

Признание запасов как активов подчиняется общим критериям признания элементов финансовой отчетности, описанным в Концепции МСФО, и возникает при наличии:

• а) контроля;
• б) возможности получения экономических выгод;
• в) возможности надежной оценки.

Факт перехода права собственности при этом роли не играет. Исходя из указанных критериев к объектам основных средств в МСФО всегда относятся активы, полученные по договору лизинга. А к запасам, по мнению некоторых экспертов, будет относиться сырье, полученное на давальческой основе.

Для своевременного учета запасов важен сам факт совершения операции, а не наличие должным образом оформленных документов. Целью МСФО является формирование полной и достоверной финансовой отчетности о финансовом положении компаний.

Согласно МСФО все запасы должны измеряться по наименьшей из двух величин: по себестоимости или по чистой цене продаж. Указанное правило относится не только к неликвидным сырью и материалам, как это закреплено в российском ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», но в том числе и к оценке незавершенного производства и готовой продукции.

Чистая цена продаж в МСФО (IAS) 2 определена как стоимость продажи запасов, которая может быть получена при обычных условиях продаж, за вычетом необходимых затрат на завершение производства и затрат на продажу. Чистая цена продаж может отличаться от справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу, так как по определению учитывает специфические условия совершения сделок, в которых работает конкретное предприятие.

Справедливая стоимость — это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки (см. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»).

В состав себестоимости запасов включаются все затраты, которые имеют непосредственное отношение к производству запасов или доведению запасов до их текущего состояния и местоположения.

Себестоимость запасов должна формироваться из следующих групп расходов:

• — на приобретение;
• — на переработку;
• — прочие расходы.

Фактически для оценки запасов в МСФО применяется метод полной себестоимости и не допускается применение иного подхода, например, исключающего условно-постоянные (накладные) расходы. В соответствии с требованиями российского законодательства торговые компании имеют право относить транспортные заготовительные расходы непосредственно на издержки производства и обращения (то есть текущие расходы отчетного периода).

К затратам на приобретение относятся цена покупки (с учетом скидок), таможенные пошлины, невозмещаемые налоги, расходы по доставке и погрузке-разгрузке запасов.

Затраты, связанные с переработкой, включают стоимость вспомогательных материалов, заработную плату производственных рабочих. К указанной категории затрат также относятся постоянные и переменные общепроизводственные накладные расходы.

Организации могут нести и другие затраты, которые непосредственно связаны с доведением запасов (товаров, сырья, готовой продукции) до состояния, пригодного к использованию по назначению.

Не подлежат включению в себестоимость запасов:

• — сверхнормативные потери сырья, затраченного труда и других прочих производственных затрат;
• — затраты на хранение;
• — административные накладные расходы, не связанные с доведением запасов до их текущего состояния местоположения;
• — затраты на сбыт.

Перечисленные затраты подлежат отнесению сразу на текущие расходы отчетного периода.

Таким образом, в МСФО закреплен единый перечень расходов, формирующих себестоимость запасов, в том числе это относится к незавершенному производству. В российском учете подходы к оценке материалов и незавершенного производства могут существенно отличаться.

Измерение себестоимости запасов может осуществляться нормативным методом либо методом розничных цен.

Нормативный метод предполагает учет проданных изделий исходя из нормативного расхода материальных и трудовых ресурсов на каждое изделие.

Метод на основе розничных цен позволяет рассчитать себестоимость остатка товаров, по которым известны продажная стоимость и торговая наценка.

При формировании себестоимости продаж в МСФО должен применяться подход жесткого соответствия доходов и расходов, то есть балансовая стоимость проданных запасов должна признаваться в качестве расходов в том периоде, в котором признана соответствующая выручка.

В российском ПБУ 5/01 содержится указание, что оценка запасов на каждую отчетную дату должна осуществляться исходя из того же метода, который был использован при передаче запасов в производство (то есть ФИФО, средней себестоимости, себестоимости каждой единицы). Исходя из этого, оценка запасов, в том числе незавершенного производства, в отчетности по МСФО и по РСБУ может существенно различаться.

Методы оценки единицы запасов при передаче в производство в целом соответствуют применяемым в российском учете и включают следующие:

• — по стоимости первых приобретенных запасов (ФИФО);
• — по средней себестоимости, исходя из средней стоимости остатков запасов на начало года и стоимости приобретенных;
• — индивидуальной оценки по фактическим затратам.

Закрепленные в учетной политике методы списания стоимости запасов могут быть различны для различных групп запасов, отличающихся по типу использования. Например, для скоропортящихся товаров целесообразно использование метода ФИФО. А метод индивидуальной оценки приемлем для невзаимозаменяемых запасов или специальных запасов, предназначенных для конкретных проектов. В рамках данного метода в себестоимость отдельных видов продукции списываются специфические статьи затрат или в индивидуальном объеме.

Организации должны представить в пояснительных примечаниях к отчетности выбранные способы оценки запасов по группам, в том числе для целей списания запасов в производство, оценки остатка товаров и стоимости продаж.

В качестве дополнительной информации к отчетности должна быть приведена расшифровка стоимости запасов по группам, а также информация о стоимости запасов в себестоимости продаж за период. Также отдельно раскрываются сумма уценки запасов и восстановительные записи, относящиеся к корректировке ранее списанной уценки, с указанием причин, послуживших основанием для выполнения данных операций Журнал «Новая бухгалтерия», С.Титова. «МСФО: подход к учету запасов», № 5, 2012.